1. ISENÇÕES TRIBUTÁRIAS E A REGRA-
MATRIZ DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA
Charles William McNaughton
Charles.william@ngmtlaw.com.br

2. • NORMA JURÍDICA – SENTIDO AMPLO E
ESTRITO

3. • Proposição condicional na lógica:
• “Se a, então b” ou “ a b”.
a b
V V V
F V V
V F F
F V F

4. • Na norma:
• “Se a, então deve ser b.”
• a é a hipótese.
• b é o conseqüente.
• Deve ser, conecta “a” e “b”.

5. • Uma classe é formada a partir de critérios de
pertinência. O que preenche esses critérios
ingressa na classe. O que não preenche não
ingressa na classe.

6. • QUANTO MAIS CRITÉRIOS, MAIOR É A
INTENSÃO DA CLASSE E MENOR A EXTENSÃO.
1 classe dos
homens
classe dos
a homens que são carecas

7. • No primeiro caso:
• Critério para pertencer à classe (1): ser
homem.
• Critério para pertencer à subclasse (a): ser
homem + ser careca.

8. • A extensão da classe “homem” por um critério
de pertinência (diferença específica) foi divida
em duas: classe dos carecas e classe dos não
carecas.
• Cada critério a mais para notação da classe é
uma mutilação de sua extensão.

9. • Na regra matriz de incidência:
• Hipótese: critério material, espacial e
temporal;
• Conseqüente: relação jurídica – critério
subjetivo e quantitativo.

10. • FATOS NÃO SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO
Fatos
sujeitos à
tributação

11. • Gêneros e diferenças específicas:
• 1. Gênero: auferir renda em 31 de dezembro no território
nacional. CM + CT + CE.
• 2. Diferença Específica: ser alcançada pelas normas de
imunidade. IM/não ser alcançada pelas normas de imunidade
-IM.
• 3. Diferença específica: ser alcançada pelas normas de
isenção. IS/não ser alcançada pelas normas de isenção -IS

12. • Gênero: Universo. Diferença específica: auferir renda + em
31 de dezembro + no território nacional.
CM CE
CT
CT+CM
+ CE

13. • Gênero: auferir a renda em 31 de dezembro no território
nacional; Diferença Específica: em circunstância
mencionada (ou não) pelos enunciados que indicam as
imunidades.
RENDA IMUNE (IM)
RENDA NÃO IMUNE (-IM)
CM +CT +CE IMUNIDADE

14. • Gênero: auferir renda em 31 de dezembro no território
nacional nas circunstâncias não mencionadas pelas normas de
imunidades. Diferença específica: nas circunstâncias
mencionadas (ou não) pelas normas de isenção.
TRIBUTADO cm + ct+ ce + (-im) + (-is)
ISENTO cm + ct+ ce + (-im) + is

15. Síntese das classes
CM + CT +CE – IM -IS
CM + CT + CE - IM CM+CT+CE+IM
CM + CT +CE – IM + IS
IMUNE
TRIBUTADO
ISENTO

16. antecedente conseqüente
CM + CT+ CE+ IM União está proíbida de instituir IR
CM + CT + CE – IM União está autorizada a instituir IR
CM + CT + CE – IM - IS Sujeito passivo está obrigado a recolher IR
CM + CT + CE – IM +IS Sujeito passivo está permitido a não
recolher IR.

17. Teorias sobre a isenção
• Isenção como dispensa legal ao pagamento de
tributo.
• 1) 2)
$ 0
CM + CT + CE
-IM
fato
CM + CT + CE
–IM +IS

18. • Isenção incide para que a norma tributária
não possa incidir. (BECKER)
CM+CE+CT-
IM - IS
CM + CE +CT
–IM + IS

19. • MUTILAÇÃO PARCIAL DOS CRITÉRIOS DA
REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA.
RMIT ISENÇÃO

20. isento
MUTILAÇÃO
tributado
NÃO
INCIDÊNCIA
CM (auferir renda
acima de R$
2.000,00)
CM (auferir
renda abaixo de
R$ 2.000,00)

21. Mutilação do conseqüente
•
CTCM
CE
CQCP
CE
CT
CP CQ
ISENTO
CM

22. Uma hipótese e vários conseqüentes
cm ct
cq
cp cq
cp
ce

23. Subdivisão da hipótese e diversos
conseqüentes
cm´ + ce´
+ct´
cp cq
cp cq
cm+ce+ct

24. Exemplo TIPI
NCM DESCRIÇÃO
(complemento do
critério material)
ALÍQUOTA
0201.10.00 -Carcaças e
meias-carcaças
0%
0305.59.20 Barbatanas de
tubarão 5%
3926.40.00 -Estatuetas e
outros objetos de
ornamentação
20%

25. Diferenças isenção X redução na base
de cálculo
• 1. Que é a base de cálculo?
Mensura fato jurídico.FATO
JÚRÍDICO
Cm + ct +ce

26. • 2. Confirma, afirma e infirma H.I.
Confirma. Afirma InfirmaFato
Jurídico
cm + ct + ce
?
?
Fato
Jurídico

27. • 3. Quantifica obrigação tributária, a partir do
valor mensurado do fato jurídico.
Alíquota
Base de
cálculo

28. • A redução da base de cálculo só pode ser a
situação em que o fato jurídico é infirmado,
por não ser mensurável em sua integralidade.

29. • Mensuração despreza conta aspecto inerente ao:
• Critério Temporal do tributo: (exemplo, receita
auferida durante certo período não compõe a base de
cálculo do PIS e da COFINS);
• Critério Espacial: rendimentos obtidos do exterior;
• Material: receita obtida da venda de produtos sujeitas
à tributação monofásica de PIS e COFINS;

30. • Na prática, a legislação e jurisprudência
denomina de “redução da base de cálculo” a
situação em certo percentual é utilizado para
determinação de seu valor.

31. Exemplo, Convênio CONFAZ 75/91
“Cláusula primeira. Fica reduzida, até 31 de dezembro de 1992, a base de
cálculo do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias
e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação-ICMS, nas operações com os seguintes
produtos, de forma que a carga tributária seja equivalente a 4% (quatro
por cento):
I - aviões:
a) monomotores, com qualquer tipo de motor, de peso bruto até 1.000 kg
b) monomotores, com qualquer tipo de motor, de peso bruto acima de
1.000 kg
c) monomotor ou bimotor, de uso exclusivamente agrícola,
independentemente de peso, com qualquer tipo de motor ou propulsão.
(....)”

32. • Enquanto na isenção o sujeito passivo tem o
direito de não pagar o tributo, na redução da
base de cálculo, o quantum a ser pago é
apenas reduzido.

33. Redução de base de cálculo na
jurisprudência.
• EMENTA: TRIBUTO. Imposto sobre Circulação de
Mercadorias. ICMS. Créditos relativos à entrada de
insumos usados em industrialização de produtos cujas
saídas foram realizadas com redução da base de
cálculo. Caso de isenção fiscal parcial. Previsão de
estorno proporcional. Art. 41, inc. IV, da Lei estadual nº
6.374/89, e art. 32, inc. II, do Convênio ICMS nº 66/88.
Constitucionalidade reconhecida. Segurança denegada.
Improvimento ao recurso. Aplicação do art. 155, § 2º,
inc. II, letra "b", da CF. Voto vencido. São
constitucionais o art. 41, inc. IV, da Lei nº 6.374/89, do
Estado de São Paulo, e o art. 32, incs. I e II, do
Convênio ICMS nº 66/88

34. Isenção e diferimento.
• O chamado “diferimento” não está previsto no
Código Tributário Nacional, nem na Lei
Complementar nº 87/96. Trata-se de figura
regulada pelas diversas legislações.
• Parte da doutrina o equipara à isenção (Geraldo
Ataliba, Paulo de Barros Carvalho) e parte à
substituição tributária (José Souto Maior Borges,
Sacha Calmon Navarro, Pedro Lunardelli).

35. • Como a regulação é instituída por diversas
normas, é preciso examinar caso a caso.

36. • O diferimento se opera com isenção, por
mutilação do critério temporal, se
determinada etapa da cadeia não fosse
tributada, mas sem transferência do ônus para
a próxima etapa.
• Se opera com“substituição” caso a tributação
seja transferida para outra etapa da cadeia.

37. • DIFERIMENTO COMO ISENÇÃO
• 1. Não tributado 2. Tributado 18%
• Total da tributação: R$ 36,00
VENDA 1
BC – R$ 100,00
VENDA 2
BC – R$ 200,00

38. • Todavia, essa situação foi definida pelo
SUPREMO como “substituição”. Ocorre que na
época a isenção permitiria o crédito na
operação seguinte.

39. No RE 91.848, do Relator Peixoto Gomes, isso fica bem claro:

42. • Atualmente, como a operação isenta, em
regra, também não importa crédito nas
operações seguintes do ICMS, não há como
diferenciar isenção de diferimento desde que
a tributação ocorra na operação seguinte,
uma única vez e tomando, para fins de base
de cálculo, o valor referente à segunda etapa.

43. Diferimento como substituição
• 1. Saída 1: 2. Saída 2:
• (diferida) alíquota 18% incidente
sobre a operação 1
•
R$ 100,00
R$ 200,00
Consumidor
final

44. • No caso anterior, a operação relativa à saída 2,
poderá ser isenta (exemplo, Estado de São
Paulo).
• Caso não seja, entendemos que a operação
diferida deveria dar direito a crédito de ICMS,
sob pena de dupla imposição sobre a mesma
parcela.

45. ISENÇÃO E NÃO CUMULATIVIDADE
• NO ICMS: ENTRADA DA MERCADORIA ISENTA
• R$ 100,00 R$ 200,00
Regra geral:
Sem crédito
Tr
Tributação: Tributação
R$ 0,00 R$ 36,00
Operação
ISENTA
Operação
Tributada
18%
Consumidor

46. • Exceção: produtos agropecuários, ou
operações quando autorizadas por lei
estadual. (§6º do artigo 20 da LC nº 87/96).

47. • Saída da mercadoria, com isenção de ICMS.
R$ 100,00 R$ 200,00 R$ 300,00 R$ 400,00
• Ccccv C.F
– icms: R$ 72,00 /crédito: R$ 54,00
ICMS: R$ 18,00 ICMS: R$ 0,00 ICMS: R$ 54,00 Consumidor Final
crédito: R$ 0,00 crédito: R$ 0,00
Saída
Tributada Saída Isenta
Saída
Tributada
Saída
Tributada

48. Legislação aplicável
• Art. 155. § 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
• I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada
operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços
com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou
pelo Distrito Federal;
• II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da
legislação:
• a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas
operações ou prestações seguintes;
• b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

49. LC 87/96
• Art. 20 § 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou
utilização de serviços resultantes de operações ou prestações
isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou
serviços alheios à atividade do estabelecimento.
• § 3º É vedado o crédito relativo a mercadoria entrada no
estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita:
• I - para integração ou consumo em processo de industrialização ou
produção rural, quando a saída do produto resultante não for
tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se tratar-se de saída
para o exterior;
•
• II - para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou
a prestação subseqüente não forem tributadas ou estiverem isentas
do imposto, exceto as destinadas ao exterior.

50. • “§ 6º Operações tributadas, posteriores a saídas
de que trata o § 3º, dão ao estabelecimento que
as praticar direito a creditar-se do imposto
cobrado nas operações anteriores às isentas ou
não tributadas sempre que a saída isenta ou não
tributada seja relativa a:
• I - produtos agropecuários;
• II - quando autorizado em lei estadual, outras
mercadorias. “

51. Crédito e IPI.
• Ao contrário da ICMS, não há reconhecimento expresso de
vedação de crédito. Texto Constitucional:
• “Art. 153. § 3º - O imposto previsto no inciso IV:
I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;
• II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido
em cada operação com o montante cobrado nas
anteriores;”

52. • Artigo 11 da Lei 9.779/90
• Art. 11. O saldo credor do Imposto sobre Produtos
Industrializados - IPI, acumulado em cada trimestre-
calendário, decorrente de aquisição de matéria-prima,
produto intermediário e material de embalagem, aplicados
na industrialização, inclusive de produto isento ou
tributado à alíquota zero, que o contribuinte não puder
compensar com o IPI devido na saída de outros produtos,
poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos
arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996,
observadas normas expedidas pela Secretaria da Receita
Federal do Ministério da Fazenda.

53. • Situações envolvidas:
• “Crédito presumido” na entrada de produto
objeto de operação isenta ou sujeita à
alíquota zero.
• Aproveitamento de crédito de operação
anterior tributada, na saída de produto objeto
de operação isenta ou sujeita à alíquota zero.

54. IPI – 0
Operação
R$ 100,00
Pagamento
R$ 0,00
IPI – 10%
Operação
R$ 200,00
Pagamento
R$ 20,00
IPI – 10%
Operação
R$ 300,00
Pagamento
R$ 10,00
IPI – 10%
Operação
R$ 100,00
Pagamento
R$ 10,00
IPI – 0
Operação
R$ 200,00
Pagamento
R$ 0,00
IPI – 10%
Operação
R$ 300,00
Pagamento
R$ 30,00
IPI – 10%
Operação
R$ 100,00
Pagamento
R$ 10,00
IPI – 10%
Operação
R$ 200,00
Pagamento
R$ 10,00
IPI – 0
Operação
R$ 300,00
Pagamento
R$ 0,00
Consumidor
Final
Consumidor
Final
Consumidor
Final

55. • Jurisprudência no STF no “crédito presumido”.
• RE nº 212.484-2 – reconheceu o direito a
crédito nos insumos isentos.
• RE 350.446-1 – O STF reconheceu o direito a
crédito nos insumos sujeitos à alíquota zero.

56. • Negativa de crédito de insumos isentos ou
tributados com alíquota zero:
• RE 353.657-PR negou crédito a insumos
sujeitos à alíquota zero.
• No RE-Agr 550.258, o Ministro Gilmar Mendes
entendeu que se aplicava o julgado, acima,
também para o não tributado e isento.

57. Crédito sobre saída isenta ou sujeita à
alíquota zero.
Espécie: RECURSO EXTRAORDINÁRIO
Relator(a): Min. CEZAR PELUSO
EMENTA: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI. INSUMOS OU MATÉRIAS
PRIMAS TRIBUTADOS. SAÍDA ISENTA OU SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. ART. 153, § 3º, INC. II, DA
CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. ART. 11 DA LEI N. 9.779/1999. PRINCÍPIO DA NÃO
CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CREDITAMENTO: INEXISTÊNCIA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO
PROVIDO. 1. Direito ao creditamento do montante de Imposto sobre Produtos
Industrializados pago na aquisição de insumos ou matérias primas tributados e utilizados na
industrialização de produtos cuja saída do estabelecimento industrial é isenta ou sujeita à
alíquota zero. 2. A compensação prevista na Constituição da República, para fins da não
cumulatividade, depende do cotejo de valores apurados entre o que foi cobrado na entrada e
o que foi devido na saída: o crédito do adquirente se dará em função do montante cobrado
do vendedor do insumo e o débito do adquirente existirá quando o produto industrializado é
vendido a terceiro, dentro da cadeia produtiva. 3. Embora a isenção e a alíquota zero tenham
naturezas jurídicas diferentes, a consequência é a mesma, em razão da desoneração do
tributo. 4. O regime constitucional do Imposto sobre Produtos Industrializados determina a
compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas operações
anteriores, esta a substância jurídica do princípio da não cumulatividade, não aperfeiçoada
quando não houver produto onerado na saída, pois o ciclo não se completa. 5. Com o
advento do art. 11 da Lei n. 9.779/1999 é que o regime jurídico do Imposto sobre Produtos
Industrializados se completou, apenas a partir do início de sua vigência se tendo o direito ao
crédito tributário decorrente da aquisição de insumos ou matérias primas tributadas e
utilizadas na industrialização de produtos isentos ou submetidos à alíquota zero. 6. Recurso
extraordinário provido. (STF - RECURSO EXTRAORDINÁRIO - RE 475551 / PR - 06/05/2009

58. • Repercussão geral julgada. Leading case:
• Leading case: RE 562.980, rel. orig. Min.
Ricardo Lewandowski, red. p/ o acórdão Min.
Marco Aurélio.

59. Crédito de PIS e COFINS
• Previsão no §9º do artigo 195 da CF
• Leis 10.637/02 e 10.833/03
• Método de creditamento: alíquota de 1,65%
para o PIS e 7,6% para a COFINS, sobre bens
adquiridos para revenda, insumos, aluguéis,
etc.

60. • Nos termos do artigo §2º do artigo 3º da Lei n.
10.833/03
• “§ 2o Não dará direito a crédito o valor
• I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
• II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de
isenção, esse último quando revendidos ou utilizados
como insumo em produtos ou serviços sujeitos à
alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)”

61. ISENTO NÃO TRIBUTADO
TRIBUTADO
1) Na 1ª hipótese, não há crédito;
2) Na 2ª hipótese, há crédito.

62. Polêmica na tributação monofásica
• Produtos sujeitos à tributação monofásica. Frise-se que esses
produtos são tributados na 1ª etapa da cadeia, mas sujeitos à
alíquota zero posteriormente.
“Artigo 3º. Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a:
I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às
mercadorias e aos produtos referidos:
(...)
b) no §1° do art. 2° desta Lei.”

63. • “Artigo 17. As vendas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e
da COFINS não impedem a manutenção, pelo
vendedor, dos créditos vinculados a essas
operações.”
•

64. • A MP 413/08 buscou rejeitar expressamente a
possibilidade de crédito. Contudo, foi
rejeitada pelo Congresso Nacional.

65. Posição da jurisprudência
Vistos.
Trata-se de agravo de instrumento interposto por SABRICO S/A., contra a decisão proferida pelo
MM. Juízo a quo, que nos autos de mandado de segurança, indeferiu o pedido de liminar,
visando o reconhecimento do direito da Impetrante de “realizar sua apuração de PIS e COFINS
não-cumulativos vincendos aproveitando-se dos créditos decorrentes das compras de veículos
zero quilômetro, peças e acessórios, frente à vigência do art. 17, da Lei n. 11.033/04, que deve
ser aplicado ao caso das concessionárias de veículos , autorizando ainda para a determinação do
crédito a aplicação das alíquotas de 1,65% para o PIS e 7,65% para a COFINS , conforme as Leis
ns. 10.637/02 e 10.833/03” (fls. 95/97).
(...)
Ora, o fato de tal receita estar submetida à alíquota zero, não obsta que tais contribuintes
mantenham os créditos de todas as aquisições por eles efetuadas, como expressamente
assegura o art. 17 da Lei n. 11.033/04.
O entendimento contrário parece consubstanciar ofensa ao princípio da capacidade
contributiva (art. 145, § 1º, C.R.)., aplicável às contribuições cuja materialidade revista a
natureza de imposto, como é o caso do PIS e da COFINS .
Ante o exposto, CONCEDO O EFEITO SUSPENSIVO pleiteado. (“processo n° 2007.03.00.011301-7
AG 291944)

66. • Em sentido contrário: TRF3, Souza Ribeiro,
DJF3 DATA:23/09/2008,AMS - APELAÇÃO EM
MANDADO DE SEGURANÇA – 303420.