Guia de derecho financiero y auditoria tributaria

GUIA DE DERECHO FINANCIERO Y AUDITORIA TRIBUTARIA
Investigación a cargo de: Msc. Ricardo Illescas Hidalgo
1
Resumen:
Este Material es el resultado de la compilación de
una serie de textos académicos y documentos de
trabajo. El mismo se ha estructurado para fines
de estudio y transmisión del Conocimiento.
Documentos claves del análisis: Constitución
Política de Nicaragua, Código Tributario de
Nicaragua, Ley de Equidad Fiscal y Plan de
Arbitrios del Municipio de Managua.
Palabras claves:
Derecho Financiero, Auditoria Tributaria,
Fiscalización; Procedimientos de Auditoria,
Obligación Tributaria.

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ILLESCAS HIDALGO, RICARDO ELISEO
La reproducción de este Documento de Estudio, a través de medios ópticos, electrónicos, químicos,
fotográficos o de fotocopias, está permitida y alentada por el Autor.
Primera Edición: 2008

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Contenido
INTRODUCCION:...........................................................................................................5
AUDITORIA TRIBUTARIA............................................................................................5
Concepto de Auditoría Tributaria.............................................................................................................5
Objetivos de una Auditoría Tributaria......................................................................................................5
Clases de auditoría tributaria...................................................................................................................6
1) Auditoría tributaria interna..................................................................................................................6
2) Auditoría tributaria externa .................................................................................................................7
Características de una auditoría tributaria: .............................................................................................8
Particularidades del Área Tributaria .......................................................................................................9
Normas de Auditoría relacionadas a la Tributación ...............................................................................10
Relativas a la Ética Profesional .............................................................................................................10
Normas relativas a la ejecución del trabajo............................................................................................13
Modelo de Funciones del departamento de fiscalización:.......................................................................18
Reflexiones sobre la hacienda pública eficiente:.....................................................................................18
FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO................................................................19
FUENTES DE INTERPRETACIÓN:...........................................................................19
Características de la Reglamentación según la doctrina.........................................................................19
Principios Constitucionales sobre tributación y actuación de la Administración Pública .......................20
Preceptos constitucionales con efectos civiles y penales relativos a la actuación de la administración pública
...............................................................................................................................................................21
INTERPRETACION DE LAS LEYES TRIBUTARIAS ..............................................22
LOS TRIBUTOS.............................................................................................................24
Elementos de los impuestos ....................................................................................................................24
LA OBLIGACION TRIBUTARIA.................................................................................28
Definición:.............................................................................................................................................28
SUJETOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA. ....................................................................................28
OBJETO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA:......................................................................................28
DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: .....................................................................29
LIMITES TEMPORALES DE LAS LEYES TRIBUTARIAS:.....................................................................29

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MEDIOS DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA............................................................30
Aspectos legales de la fiscalización tributaria municipal contenidos en el plan de arbitrios de Managua33
Aspectos legales no contenidos en el plan de arbitrios de Managua .......................................................34
SELECCIÓN OBJETIVA DE LOS CONTRIBUYENTES.........................................................................35
NORMAS DE EJECUCIÓN DEL TRABAJO DE AUDITORIA ...............................................................39
PAPELES DE TRABAJO: ......................................................................................................................68
NORMAS DE INFORMACION ..............................................................................................................72
CONTROL Y FRAUDES EN EL IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS.................75
Anexo 1: GLOSARIO DE TERMINOS TECNICOS.................................................................................77
Anexo 2: TEXTO CONSTITUCIONAL RELATIVO A LA TRIBUTACION ..............................................79

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INTRODUCCION:
En Nicaragua, la auditoría tributaria, sea esta aplicable al ámbito fiscal o municipal, es
un tema sobre el cual no encontramos referencias técnicas que guíen el trabajo de
quienes ejercen la respetada e importante labor de auditoría con extensión tributaria.
Se puede decir que la existencia de bibliografía especializada en auditoría tributaria, en
Nicaragua, es casi nula a no ser por la existencia de ciertos documentos técnicos que
han surgido de la identificación de necesidades institucionales y que han tenido como
respuesta el estudio, facilitado por un experto en el tema, de casos en los que se
aborda el tratamiento legal, contable y de que se le puede dar a determinados
problemas que surgen en la práctica profesional y el ejercicio de facultades propias de
la administración pública.
AUDITORIA TRIBUTARIA
Concepto de Auditoría Tributaria
La auditoría tributaria se sujeta a las normas de auditoría generalmente aceptadas y/o
NIAs, a través de ella se trata de evidenciar, de un lado, si el reflejo contable de las
circunstancias fiscales es razonable de acuerdo con las normas establecidas, y de otro,
si las obligaciones que señala la ley, los reglamentos y los pronunciamientos
profesionales se han cumplido adecuadamente.
Objetivos de una Auditoría Tributaria
 Los dos objetivos principales del auditor fiscal son evidenciar, de un lado, si el
reflejo contable de las circunstancias tributarias es razonable de acuerdo con las
normas establecidas, y de otro, si las obligaciones legales se han cumplido
adecuadamente.
 Determinar si la empresa ha cumplido con sus obligaciones tributarias y si todos los
impuestos, tasas y contribuciones han sido liquidados y correctamente
contabilizados. En este tipo de auditoría gubernamental, la razonabilidad de las
cifras pasa a un segundo plano.
 Determinar si existen posibles contingencias tributarias, por acontecimientos o
hechos producidos en ejercicios anteriores o en el presente, si éstos han sido
correctamente recogidos en las cuentas anuales.
 Determinar si el contribuyente ha cumplido en tiempo y forma con la presentación
de las correspondientes declaraciones tributarias; el pago de las mismas, en su
caso; la correcta utilización de los beneficios que permite la legislación tributarias
(obligaciones fiscales); la confección con arreglo a la normativa de los libros-registro
exigidos por la misma, etc.

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Clases de auditoría tributaria
La clasificación que proponemos para la auditoría tributaria viene dada en función de la
persona que lleva a cabo la misma y de acuerdo con la independencia de dicha
persona y de los objetivos que persigue. En este sentido, distinguimos entre auditoría
tributaria interna y externa y, dentro de ésta, la inspección fiscal o la realizada por
auditores de cuentas, ya sea como componente de la auditoría general de cuentas o
como trabajo con una entidad independiente en sí mismo.
1) Auditoría tributaria interna
Las personas encargadas de llevar a cabo esta labor pueden ser tanto empleados del
contribuyente - normalmente integrados en el departamento de auditoría interna de la
misma-, como profesionales externos contratados ex profeso para lograr los mismos
fines, como ambos a la vez.
Entre las actuaciones que pueden desarrollar en el ejercicio de su función, se destacan,
las siguientes:
 Estudio de la legislación impositiva establecida en todos los tributos que afecten a la
empresa (mapeo de impuestos).
 Establecimiento sistemático de modelos normalizados que incluyan, de manera
ordenada, las distintas fases para el cálculo de los distintos conceptos impositivos,
como bases imponibles, tipos impositivos, cuotas, deducciones y bonificaciones,
pagos a cuenta e información a incluir en la memoria, así como, la comparación de
dicha información con la obtenida a partir de la contabilidad y de las declaraciones
impositivas presentadas por la empresa.
 Implantación de sistemas que garanticen el cálculo correcto de los tributos, así
como el máximo aprovechamiento de las ventajas fiscales que resulten de
aplicación en función de la actividad desarrollada por la empresa.
 Elaboración de reglas escritas relativas a aspectos tales como: segregación
adecuada de funciones relativas a la confección, presentación y liquidación de las
declaraciones tributarias; definición de las personas o departamentos responsables
de la revisión, autorización y firma de las declaraciones, así como de la custodia de
los soportes documentales de las mismas.
 Planificación de la situación tributaria futura mediante sistemas que permitan
estimar, de una forma razonable, la utilización de las posibilidades legales
contempladas por la normativa.

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2) Auditoría tributaria externa
Como hemos expuesto anteriormente, la auditoría tributaria -en el contexto de la
auditoría de cuentas- puede ser entendida de dos formas: [Bien como una parte de la
auditoría general de estados financieros, ("el tener que dar una opinión sobre la
situación patrimonial y financiera de la empresa en su conjunto implica que tal opinión
se extienda a todas las áreas, de forma que también incluya una opinión sobre la
situación fiscal de la entidad, en el sentido de cumplimiento de sus obligaciones
tributarias y su correcto registro")
Ya sea como una auditoría limitada exclusivamente al ámbito tributario, encaminada a
fijar las responsabilidades de la empresa ante el fisco y el municipio efectuada en
beneficio del cliente. "En este caso el auditor externo se limitaría básicamente a la
verificación de las declaraciones tributarias, tarea que, por ejemplo para el impuesto
sobre la renta, exigirá prácticamente una auditoría completa".
El auditor externo tiene que obtener evidencia y dar opinión sobre el riesgo impositivo
existente en una empresa en relación con las declaraciones tributarias formuladas y
con las obligaciones con la Hacienda Pública y los Municipios, sobre las provisiones
realizadas en este campo.
 En cada caso, sin embargo, existen unas características distintas que vienen
marcadas, en esencia, por el modo en que se refleja la evidencia obtenida. Así, en una
auditoría de cuentas anuales, las conclusiones obtenidas tras la revisión de esta área
pueden llegar a ser puestas de manifiesto en el informe de auditoría de cuentas
anuales -en ciertas situaciones-, informe que, en el caso de auditoría legal u obligatoria,
es de carácter público y, por tanto, puede tener trascendencia ante terceros.
 En otros casos, la evidencia obtenida queda restringida al ámbito interno de la
entidad auditada que no está obligada a dar publicidad a la misma, y, por tanto, puede
no tener trascendencia frente a terceros, aunque nada impide que la entidad de
publicidad a tal información. Este sería el caso de las auditorías no obligatorias y de
aquellas auditorías voluntarias limitadas a esta faceta concreta de la actividad
empresarial.
 Por último, debemos mencionar que, en nuestra opinión, las técnicas o
procedimientos seguidos por los auditores externos en uno y otro caso son
prácticamente idénticos, así como también son coincidentes los objetivos perseguidos.
 No existe esta coincidencia de objetivos entre la auditoría externa y la inspección
fiscal, no obstante, que al comparar ambas disciplinas también existen numerosas
similitudes, siendo la más elemental -a nuestro juicio- la forma en que se instrumentan
la mayoría de procedimientos o conjunto de técnicas de auditoría, que son, por tanto,
comunes a las disciplinas estudiadas, como tendremos ocasión de analizar más
adelante.

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 "Una auditoría tributaria realizada por el gobierno no es sustancialmente
diferente de las auditorías realizadas por los privados, sin embargo, su resultado final
podría ser más costoso".
Características de una auditoría tributaria:
Se pueden señalar las siguientes características vistas desde un enfoque privado u
gubernamental:
1ª) Puede constituirse, por la especialización que requiere, en una parte independiente,
separada del resto del trabajo de auditoría, lo cual no significa, en absoluto, que no
recoja la evidencia obtenida en las demás áreas o ciclos analizados. (El arto. 48 de la
Ley Orgánica de la CGR se señala que el uso de los vocablos "auditoría" y "auditor"
quedan limitados a los exámenes efectuados por la Contraloría General de la
República, Firmas de Auditoría Externa y Unidades de Auditoría Interna)
2ª) Presenta matices netamente diferenciados de la auditoría financiera debido a:
a) Surge la necesidad de especialización ya que la abundante legislación, su
inestabilidad y su complejidad hacen necesario el concurso en la auditoría de
verdaderos especialistas en el ámbito tributario,
b) Numerosas dudas sobre la consideración de una contingencia como remota, posible
o probable y en la determinación de su grado de ocurrencia o verosimilitud,
c) La existencia de dificultades en la cuantificación de contingencias, tanto de cuotas
como de sanciones e intereses. La hermenéutica de la norma, así como la mayor o
menor flexibilidad de la inspección fiscal en su aplicación, complican en forma extrema
la valoración y medición de riesgos,
d) Frecuentes limitaciones al alcance, fundamentalmente con relación a ejercicios no
auditados. Tales limitaciones al alcance son consecuencia, en multitud de ocasiones,
de la imposibilidad de practicar pruebas sobre los ejercicios no prescritos y no
auditados, lo que, a su vez, viene motivado porque el auditor no puede incluir en su
investigación el tiempo necesario para llevar a cabo tales pruebas, por miedo a perder
el trabajo ante las presiones del mercado en cuanto a precios,
e) Una especial sensibilidad de la entidad auditada a recibir un informe con salvedades
en esta área, por las consecuencias económicas que puede acarrear frente a la
administración tributaria,
f) Una relación complicada entre el auditor y el asesor fiscal caracterizada por la
posible incompatibilidad de ambos servicios para el mismo cliente; las consecuencias
de la carta que las normas de auditoría exigen que el auditor dirija al asesor fiscal; las
diferentes interpretaciones de un riesgo fiscal, etc. Todas ellas cuestiones polémicas y
aún sin resolver.
3º) Conflicto especialmente peculiar ante el descubrimiento de fraude fiscal: de una
parte las normas obligan a describir el mismo en el informe de auditoría, en ciertos
supuestos, y siempre en la carta de recomendaciones; por otra parte, la publicidad del

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fraude limitaría, de manera contundente, la relación de confianza entre el auditor y la
entidad auditada.
Particularidades del Área Tributaria
A continuación se listan algunas de las peculiaridades del área tributaria que
condicionan de alguna forma la opinión del auditor o los resultados del trabajo del
inspector fiscal:
Profusa y difusa legislación (impuestos centrales y municipales):
Dispersión, falta de homogeneidad y extensión son tradicionales características
de nuestra normativa tributaria.
Inestabilidad:
Por las continuas reformas y modificaciones de las normas reguladoras de los
diferentes impuestos que afectan a la empresa.
Interpretación:
De la jurisprudencia, de la Inspección, de la doctrina, de los profesionales de la
asesoría fiscal y, por supuesto, de los empresarios.
Prescripción:
Las deudas tributarias tienen un periodo de prescripción inferior a las del ámbito
civil o penal.
Falta de convergencia:
Entre normas contables y fiscales.
Contingencias e incertidumbres:
Las características enunciadas llevan a que el ámbito tributario sea
especialmente propenso a la existencia de contingencias y de frecuentes litigios
generadores de incertidumbres."

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Normas de Auditoría relacionadas a la Tributación
A continuación se relacionan las normas y recomendaciones de auditoría relacionadas
con la fiscalización:
Relativas a la Ética Profesional
a. Desde el punto de vista del consultor o auditor externo:
Interpretación contra Fiscum.- El profesional que presta servicios de asesoramiento
tributario o fiscal está autorizado a poner en práctica la mejor posición a favor del
cliente. Las dudas deben ser resueltas a favor del cliente si existe una base razonable
para mantener dicha posición.
Razonabilidad en la liquidación de los impuestos.- El profesional no deberá
asegurar al cliente que las declaraciones de impuestos preparadas y el servicio de
asesoramiento ofrecido están libres de cambios. Por el contrario, el profesional debe
asegurar que el cliente está enterado de las limitaciones inherentes a los servicios de
asesoramiento fiscal, por lo que el cliente no debe malinterpretar su opinión como una
manifestación de hecho o una verdad absoluta.
Responsabilidad en la liquidación de los impuestos.- Un profesional que toma parte
o asiste en la preparación de una liquidación de impuestos debe advertir al cliente que
la responsabilidad del contenido de dicha liquidación recae en primer lugar en el
cliente. El profesional deberá seguir los pasos necesarios para asegurarse de que la
liquidación fiscal se ha preparado basándose en la información recibida.
Comunicaciones.- El asesoramiento tributario o las opiniones de consecuencias
materiales dadas a un cliente deben ser documentadas bien en forma de carta o bien
en forma de memorando.
El Profesional ante declaraciones falsas o incompletas.- Un profesional no debe ser
relacionado con declaraciones o comunicaciones de carácter tributario en las que haya
razones para creer que (a) contienen información falsa; (c) omiten o deforman la
información presentada y dicha omisión puede afectar a las autoridades tributarias
Rectificación de errores.- Cuando un profesional advierte un error o una omisión
material en una declaración impositiva de años anteriores tiene la responsabilidad de:
(a) advertir rápidamente al cliente del error u omisión recomendando que el desglose
apropiado se haga ante las autoridades tributarias. Normalmente, el profesional no está
obligado a informar a las autoridades tributarias ni ello debe ser hecho sin permiso;
(b) si el cliente no corrige el error el profesional: (1) debe informar al cliente que no es
posible contar con él para ésta u otras declaraciones legales de carácter tributario; (2)
debe considerar si continuar prestando servicios profesionales es compatible con sus
responsabilidades profesionales.

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Desde el punto de vista de las autoridades de fiscalización:
Interpretación Pro Fiscum.- El profesional que presta servicios a la Hacienda Pública
en materia de auditoría tributaria debe poner en práctica la mejor posición a favor del
Gobierno Central o Municipal, según corresponda. Las dudas deben ser resueltas a
favor de la Comuna si existe una base razonable para mantener dicha posición. Esta
posición, no obstante la discusión alrededor de ella, es aceptada por cuanto debe
prevalecer el interés colectivo por encima del individual.
Entrenamiento Técnico y Capacidad Profesional.- Los Inspectores Tributarios
deberán tener la capacidad profesional suficiente de acuerdo al alcance de la auditoría
o examen a realizar. Esto significa para los efectos del caso, un sólido conocimiento en
contabilidad, conocimientos generales de auditoría y una apropiación del Plan de
Arbitrios y demás leyes aplicables bajo el principio de la regla integradora, además
para estar acorde con las técnicas modernas de contabilidad, un buen manejo de los
procesos electrónicos de datos.
La educación formal avanzada de un auditor no debe consistir exclusivamente de
materias contables, ni siquiera quedar limitada a los temas de administración de
negocios. Los auditores deben tener la capacidad para comunicarse. El auditor debe
comprender que la educación recibida en unos cuantos años antes es insuficiente para
satisfacer la primera norma de auditoría. Los auditores tienen el reto de actualizar
continuamente su entrenamiento técnico.
Valores éticos y morales en el ejercicio de sus funciones.- El inspector o revisor
fiscal debe su buen juicio y honestidad profesional que le permitan la certidumbre de
que ha cumplido con las normas que impone su trabajo y que éste, se ha desarrollado
de acuerdo a métodos y procedimientos previamente elaborados, por lo cual los
resultados de su informe van soportados por la certeza que éste obtuvo durante el
desarrollo de su trabajo.
Actitud en el trabajo.- El Inspector o revisor tributario debe ser objetivo en la
realización de su trabajo y observar una actitud totalmente profesional, tratando de no
dejarse influenciar por corrientes de tipo subjetivo que pueda desarrollar en el corto
tiempo que dure la realización de su trabajo en la oficina del contribuyente. Deberá
tener presente que su presencia en esas oficinas obedece a un propósito bien definido
y que en todo momento tiene la representatividad de la Alcaldía o Gobierno Central, lo
cual le obliga a guardar una actitud que vaya en consonancia con esa
representatividad. (Se debe honrar y dignificar el cargo que se ocupa)
Actitud ante los estímulos negativos del contribuyente.- En ocasiones el Inspector
Fiscal puede incluso ser tratado por el contribuyente o sus empleados en una forma
que no corresponda a su representatividad, o tratar de minimizar su personalidad,
como una reacción de rechazo de parte del contribuyente a ser fiscalizado, lo que
puede provocar reacciones anímicas en el Inspector, que podrían impulsarlo a “hacerse

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sentir” a través de conclusiones apresuradas en su trabajo. El Inspector Fiscal debe
estar preparado contra esos estímulos negativos externos manteniendo su actitud
profesional, sin que le afecten estas actitudes del contribuyente, si las hubiere.
Forma de conducirse en las oficinas del contribuyente.- El Inspector Tributario al
tiempo de la realización de su trabajo deberá - en todo momento - tener presente que
su comportamiento está siendo observado por el contribuyente o sus empleados, lo
cual le obliga a guardar normas de comportamiento disciplinario y de trabajo tales,
como:
1) Asistir con puntualidad a las horas de llegada a las oficinas del contribuyente,
señaladas previamente, así como también normalizar sus horas de salida. Habrá que
recordar que el contribuyente tiene que asignarle al auditor tiempo y espacio, los cuales
son de suma importancia para éste;
2) Solicitar los elementos de información que realmente serán necesarios para la
realización del trabajo de acuerdo con la planificación específica de la revisoría y en
base a lo que le faculta la Ley. Con esto se quiere decir que la documentación que será
solicitada deberá ser la necesaria, que los registros requeridos deberán ser los
usualmente utilizables en el desarrollo del trabajo; Por ningún motivo el auditor debe
poner en entredicho su capacidad y conocimiento para la realización de su trabajo. Al
solicitar información o registros para los cuales no esta facultado por lo que señala el
Plan de Arbitrios o bien por que no son objeto de su incumbencia de acuerdo al alcance
de su trabajo. Pudiendo exponerse a que esta información le pueda ser negada,
razonando y soportando el contribuyente tal negativa. El caso, debilitaría la credibilidad
en la capacidad profesional del Inspector y crearía además expectativas de sus
intenciones de parte del contribuyente;
3) Al finalizar el trabajo, el Inspector deberá entregar todo el material que le fue
entregado, evitando el extraer cualquier tipo de documentos que no tenga el
consentimiento expreso del contribuyente. La actitud del Inspector en ningún momento
y bajo ninguna circunstancia debe de ser hostil para el contribuyente, más bien,
deberá existir una actitud de respeto y consideración al trabajo que éste realiza.
Causas que podrían generar un conflicto de intereses.- 1) Obsequios: Con el fin
de prevenir actos u omisiones que pongan en duda la correcta actuación de los
funcionarios y empleados de la Alcaldía de Managua, ningún Inspector, Supervisor o
Funcionario del Departamento de Fiscalización deberá aceptar gratificaciones u
obsequios de ningún tipo de parte de un contribuyente 2) Negociaciones: De igual
manera ningún empleado del Departamento de Fiscalización, deberá vender o
negociar con ningún contribuyente a quien se le está efectuando auditoría, ningún tipo
de bien o servicio, sin que esto se interprete como conflicto de intereses, o se entienda
como una acción en contraposición con los principios de ética profesional. Ningún
Inspector ó Supervisor de Fiscalización, podrá negociar montos establecidos en
reparos por impuestos dejados de pagar a la Alcaldía o cifras que se presumen deben
ser pagadas por el contribuyente, por impuestos, multas, etc. Cualquier oferta de

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negociación en ese sentido de parte del contribuyente deberá ser inmediatamente
reportada a su superior inmediato (Es facultad privativa del Alcalde el rebajar o
exonerar multas o recargos en casos debidamente justificados) 3) Reuniones: Ningún
Inspector, Supervisor o Funcionario del Departamento de Fiscalización podrá sostener
reuniones con un Contribuyente o sus empleados al que se le esté efectuando un
examen o Revisoría, o se le hayan efectuado en un lapso de 60 días, en lugares
visibles u ocultos, que no sean, los específicamente señalados para ejecutar el trabajo,
o bien los lugares de oficinas de la Alcaldía o Gobierno, señalados para estos fines en
las comunicaciones oficiales que se le envían al Contribuyente (Notificación requiriendo
la cancelación de adeudos) 4) Resultados: El Auditor no deberá discutir los resultados
de su trabajo con el Contribuyente, hasta no haberlo consultado con su Supervisor o el
jefe del Departamento de Fiscalización. Esta reunión informativa se realizaría
conjuntamente con el Supervisor. Estos resultados deben antes plasmarse en las
cédulas de trabajo respectivas, las cuales por ninguna razón deberán ser destruidas.
Normas relativas a la ejecución del trabajo
Las normas relativas a la ejecución del trabajo de una auditoría tributaria se presentan
clasificadas con base en las siguientes fases:
a) Planeación de auditoría.
b) Ejecución del trabajo.
c) Informe y comunicación de resultados.
PLANEACION DE LA AUDITORIA
El propósito de este grupo de normas es identificar los requisitos básicos que deben
observarse en la planeación de la auditoría.
PLANEACION ESPECÍFICA
La auditoría financiera se debe planear de tal manera que asegure el cumplimiento
eficiente y eficaz del objetivo referido a la comprobación de la exactitud y veracidad de
la liquidación, declaración y pago de los impuestos de parte del contribuyente, todo de
conformidad a las normas generales de auditoría y las especificas que rigen los
trabajos de Revisoría Tributaria.
Deberá obtenerse un suficiente entendimiento de la entidad a ser auditada el que
comprende el conocimiento de la naturaleza operativa, su organización, servicios que
presta, las disposiciones tributarias aplicables (Plan de arbitrios, Decreto 3-95 IBI, Ley
de Municipios, disposiciones administrativas) considerando el efecto relevante que
podría tener en la información financiera sujeta a examen. Todo este entendimiento
debe obtenerse con el propósito de identificar eventos, transacciones y prácticas que a
juicio del auditor, puedan tener un efecto importante sobre los estados financieros, en
la auditoría o en el Informe del Auditor o Inspector Fiscal.

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Al desarrollar el plan específico de la auditoría tributaria se deben considerar al menos
los siguientes elementos para disponer de una estrategia general para alcanzar los
objetivos de auditoría:
a) Criterios básicos para la ejecución de la auditoría tributaria, tales como:
objetivo general y objetivos específicos, alcance del examen, procedimientos más
importantes y la oportunidad para aplicarlos, informes a emitir y otros aspectos
relevantes. (Personal designado, tiempo estimado, tipos de papeles de trabajo a
utilizar, transporte, medios y equipos)
b) Conocimiento de la entidad a auditar, el seguimiento a recomendaciones de
auditorías o revisorías anteriores, la coordinación de acciones con la unidad de
Auditoría Interna y demás dependencias del municipio que administren información del
contribuyente (Cartera y cobro; Departamento de Registro al Contribuyente)
c) Entendimiento suficiente del Sistema de Control Interno de la empresa o
contribuyente como base para su evaluación y determinar la naturaleza, extensión y
oportunidad de los procedimientos de auditoría. (Se aplicaran las guías de evaluación
de control interno que a tal efecto se hayan preparado – ver esta sección)
d) Evaluación del riesgo de auditoría, el que comprende el riesgo inherente, el riesgo
de control y el riesgo de detección, los que deben ser evaluados en forma separada. Se
deben definir los niveles de Importancia relativa.
e) Con base a la evaluación de los riesgos y la definición de la importancia relativa se
identificará la extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoría, se
formularán los programas específicos y se considerarán los asuntos especiales
requeridos para el informe.
f) Cronograma de trabajo de la auditoría identificando las fechas claves para su
ejecución en tiempo y forma, personal designado y definición si se requiere de apoyo
por especialistas de otra profesión por la complejidad del trabajo.
g. La Oficina de Fiscalización al planear el trabajo deben evaluar el riesgo de errores o
irregularidades de importancia relativa. Basados en dicha evaluación se deben diseñar
procedimientos para obtener una seguridad razonable de que las declaraciones,
liquidaciones y pago de impuestos por parte del contribuyente, están libres de errores e
irregularidades de importancia relativa. (Igual comentario nos merece en el caso del
asesor tributario)

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SUPERVISIÓN DE LA AUDITORÍA o REVISORÍA TRIBUTARIA
1. El trabajo realizado por el equipo de auditoria será supervisado de forma sistemática
oportuna, por personal calificado en todos los niveles.
2. La función de supervisión debe ser realizada por profesionales experimentados en el
ejercicio de la auditoría tributaria. Los supervisores deberán asegurarse de que el
personal encargado de la revisoría reciba una adecuada orientación sobre:
 La ejecución correcta del examen.
 El logro de los objetivos de auditoría
 La oportuna asistencia y entrenamiento en el trabajo.
3. El miembro del Equipo de Auditoría o Revisoría del más alto nivel (Director General,
Socio, Gerente o Director) deben asegurarse que los miembros del equipo comprendan
claramente los objetivos generales y específicos del trabajo antes de iniciarlo. Esta
reunión de inicio se documentará en los papeles de trabajo.
4. La supervisión de las actividades del equipo se documentará en los papeles de
trabajo, al menos en los siguientes momentos básicos de ejecución del trabajo:
a) Al planear y programar la auditoría o revisoría.
b) Al determinar las muestras a ser examinadas
c) Al realizar las evaluaciones y programas de auditoría.
d) Al estructurar los informes y al revisar su contenido
e) Al comunicar los resultados a los usuarios o contribuyente.
5. La supervisión aplicada desde la planeación hasta la distribución del informe, es la
manera más eficaz de asegurar la calidad del trabajo y agilizar su proceso de
ejecución.

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COMPRENSIÓN Y EVALUACIÓN DEL CONTROL INTERNO
1. Se debe obtener una comprensión suficiente del control interno de la entidad como
base para su evaluación y determinar la naturaleza, extensión y oportunidad de los
procedimientos de auditoría o revisoría a ser aplicados. La evaluación y calificación del
riesgo de control es un requerimiento obligatorio.
2. El control interno tiene el propósito de proporcionar una seguridad razonable en la
consecución de los objetivos siguientes:
a) Efectividad y eficiencia de las operaciones.
b) Confiabilidad de la información financiera, y
c) Cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias aplicables.
3. El conocimiento y la comprensión del sistema de control interno de la entidad en
general y de los aspectos contables en particular, facilitan al equipo realizar una
evaluación preliminar basada en su diseño conceptual. El estudio y evaluación del
control interno incluye dos fases:
a) Conocimiento y comprensión de los procedimientos establecidos en la
empresa.
b) Comprobación de que los procedimientos relativos a los controles internos
están siendo aplicados tal como fueron diseñados u observados en la primera
tase.
4. La naturaleza, extensión y oportunidad de las pruebas de auditoria o revisoría será
determinada de conformidad con el grado de confianza dado a los procedimientos de
control establecidos y puestos en operación.
Las condiciones reportables resultantes de la evaluación del control interno de la
entidad sujeta a examen, serán presentadas a la autoridad superior en el informe de
auditoría, acompañada de las respectivas recomendaciones. Dicho informe también
incluirá las condiciones reportables relacionadas con la evaluación de las disposiciones
legales, reglamentarias y contractuales.
Programa General Iniciación de la Auditoria: Presentación ante el Contribuyente:
Para realizar una auditoria o investigación fiscal es necesario una orden o Credencial
que autorice la fiscalización, la que debe ser extendida por el Director de Fiscalización
o funcionario delegado
Esta Credencial deberá contener el nombre o razón social del contribuyente a revisar,
el domicilio o dirección actualizada; Nombre del Auditor y Supervisor que ejecutaran
el trabajo.

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Al presentarse al domicilio del contribuyente a revisar hará entrega del original de
la credencial al representante legal de la empresa o persona debidamente autorizada
para recibirla, donde este firmará las copias respectivas haciendo constar la fecha y
hora en que fue notificado, así como el nombre de quien recibió.
La entrevista con el contribuyente debe hacerse en la primera intervención.
Procediendo a realizarse Cuestionario de Control Interno, el que una vez llenado
deberá ser firmado por el contribuyente y auditor.
Al realizar esta entrevista formal y la visita al establecimiento, el auditor debe hacer un
recorrido por las instalaciones de la empresa, a fin de formarse una idea de la
magnitud de esta, del volumen de sus operaciones y movimiento, de la cuantía
de sus instalaciones, existencia de mercadería y de materias primas, del proceso de
la fabrica, etc., de cuyas observaciones deberá tomar nota, para cotejar
posteriormente con los registros contables en el desarrollo del trabajo.
En caso de ausencia del contribuyente o de la persona autorizada, se deberá dejar
una notificación escrita, fijando fecha y hora en que se presentara nuevamente, a fin
de que suministre y ponga a su disposición los libros y documentos requeridos.
En caso de que el contribuyente solicite postergación para que el auditor inicie la
auditoria, deberá ser solicitada por escrita al Director de Fiscalización, quien la
aprobará o rechazará según sea el caso.
Antes de iniciar la revisión, el Inspector Tributario debe tener una visión completa de
la empresa, un concepto de la organización, giro, forma de operar, sistema contable
que esta utiliza, etc., lo que le permitirá orientar sus análisis sobre las cuentas
básicas del sistema contable y así proceder con el supervisor a un programa pre-
inicio del trabajo a desarrollar para solicitar la documentación necesaria y adecuada.
En la revisión de los registros contables puede presentarse las siguientes situaciones:
a) Libros que no han sido inscrito de la D. G. I.
b) Libros con anotaciones atrasadas a más de tres meses.
c) Facturas de venta que no llenan los requisitos fiscales
Debe tenerse presente que el Libro Diario y Mayor, permiten un control riguroso de
las operaciones del contribuyente. Estos son aspectos relevantes del control interno
tributario.

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Modelo de Funciones del departamento de fiscalización:
Conforme al Derecho Comparado encontramos que la División o Departamento
de Fiscalización ejerce, entre otras, las siguientes funciones:
a) Establecer, bajo los lineamientos de la Dirección General, el Plan Anual de
Fiscalización y darlo a conocer públicamente. (Esto evita las prácticas de la
administración tributaria de forma abusiva y/o discrecional)
b) Dirigir, dar seguimiento y brindar apoyo técnico en la realización de las inspecciones
o fiscalizaciones tributarias, impulsando las actuaciones de investigación.
c) Captar, preparar y explotar información y estudios que posean trascendencia
tributaria.
d) Llevar a cabo directamente las inspecciones tributarias que resulten convenientes en
desarrollo de programas de Fiscalización.
e) Verificar los sistemas de control interno de las empresas en cuanto puedan facilitar
la comprobación de la situación tributaria del investigado.
f) Realizar mediciones o tomas de muestras, así como fotografiar, realizar croquis o
planos. Estas operaciones podrán ser realizadas por los propios funcionarios de
Fiscalización o por personas designadas conforme a la ley.
g) Solicitar el dictamen de peritos y traductores oficiales.
h) Requerir del sujeto pasivo la traducción oficial o notarial de cualquier documento,
con trascendencia probatoria para efectos tributarios, que se encuentre redactado en
un idioma distinto al español.
Reflexiones sobre la hacienda pública eficiente:
Una administración tributaria eficiente es la que vincula todos los elementos de la
gestión tributaria, entre ellos;
 El Ordenamiento jurídico tributario
 La estructura organizativa y sus procedimientos
 El Sistema de gestión automatizada y las recomendaciones de las buenas
prácticas de la administración tributaria
 Actualiza los instrumentos jurídicos que rigen los tributos o crean nuevos que los
hagan crecer y regular eficientemente
 Implanta una estructura organizativa hacendística acorde con las exigencias
legales, suministrándole eficiencia administrativa, transparente, flexible, ágil.
 Desarrolla buenas prácticas de gestión tributaria.
 Utiliza una plataforma tecnológica adecuada a las exigencias de la administración
tributaria.

19
FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO
 Disposiciones constitucionales;
 Los Tratados Internacionales
 Las Leyes
FUENTES DE INTERPRETACIÓN:
 Los reglamentos
 Las normativas técnicas
 Los Acuerdos Ministeriales
 Los bandos municipales
Características de la Reglamentación según la doctrina
 Facultad exclusiva del Presidente de la República.
 El ejercicio de la reglamentación es espontáneo; no necesita que la ley diga
que se reglamente, no está sujeto a la delegación de la ley.
 Se comprende dentro de esta facultad, crear autoridades que ejerzan atribuciones
asignadas en la ley, ejemplo: establecer dependencias tributarias determinando su
organización y funcionamiento en la realización de las funciones previstas por la ley.
 No debe ir más allá de la ley, lo que se conoce como el principio de la "primacía de la
ley".
 Sólo la ley crea, reforma o deroga tributos, principio conocido como "Reserva de la
ley".
 El reglamento debe derivar de la ley (no hay reglamento autónomo).
 Sobre una misma ley se pueden emitir varios reglamentos.
 Los reglamentos quedan sin materia al derogarse la ley.
 Deben ser publicados en el órgano competente "La Gaceta".

20
Principios Constitucionales sobre tributación y actuación de la
Administración Pública
PRINCIPIO DE LEGALIDAD:
Conocido también como reserva de ley, se resume en el conocido aforismo tomado por
analogía del Derecho Penal "nullum trjbutum sine lege".
PRINCIPIO DE IGUALDAD:
Igualdad ante la ley, concretado en materia tributaria en la igualdad ante las cargas
públicas, y de la igualdad de las partes de la relación jurídica tributaria, es conocido
también como principio de isonomía. Este principio no se refiere a la igualdad
numérica, que daría lugar a las mayores injusticias, sino a la necesidad de asegurar el
mismo tratamiento a quienes se encuentren en análogas situaciones, de modo que no
constituye una regla férrea, porque permite la formación de distingos o categorías,
siempre que éstas sean razonables, con exclusión de toda discriminación arbitraria,
injusta u hostil contra determinadas personas o categorías de personas.
PRINCIPIO DE GENERALIDAD:
Es una derivación del anterior principio de igualdad: no se trata de que todos deban
pagar tributos, sino que nadie debe ser eximido por privilegios personales. El gravamen
se debe establecer en tal forma que cualquier persona, cuya situación coincida con la
señalada como hecho generador, debe quedar sujeta a él. El beneficio legal de la dis-
pensa de impuestos, constituye una excepción al principio de generalidad de la
tributación. En términos amplios, consta en el artículo 24 de nuestra Constitución.
PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA:
Según este principio, denominado también principio de proporcionalidad y equidad, los
sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva
capacidad económica, debiendo aportar una cuota justa y adecuada de sus ingresos.
La CORTE SUPREMA DE JUSTICIA expresa: "los impuestos y más que todo los
indirectos, han de estar reglados en una forma tal que el de mejor condición económica
aporte más a los gastos públicos". (B.J. 1978, pág. 146),
PRINCIPIO DE TUTELA JURISDICCIONAL:
Establece la necesidad de una jurisdicción independiente del Poder Ejecutivo para
conocer y dilucidar las controversias entre la Administración Tributaria y los
contribuyentes. Nuestra Constitución Política no lo establece de manera expresa,

21
aunque sí lo hace en forma general a través de los principios y garantías del debido
proceso.
PRINCIPIO DE NO CONFISCACION:
Los tributos son confiscatorios cuando extraen una parte esencial de la propiedad o de
la renta. Al respecto, la CSJ advierte que: "Según se ha mantenido por esta Corte, el
cobro de impuesto indebido o ilegal equivale a una confiscación y viola la garantía de
propiedad" (R.. 1965, pág. 158).
Preceptos constitucionales con efectos civiles y penales relativos a la actuación de la
administración pública
Arto. 131…/… Constitución Política de Nicaragua (Responsabilidad Solidaria)
Los funcionarios y empleados públicos son personalmente responsables por la
violación de la Constitución, por falta de probidad administrativa y por cualquier otro
delito o falta cometida en el desempeño de sus funciones. También son responsables
ante el Estado de los perjuicios que causaren por abuso, negligencia y omisión en el
ejercicio del cargo. Las funciones civiles no podrán ser militarizadas. El servicio civil y la
carrera administrativa serán regulados por la ley.
Tutela penal:
La Cn., tutela penalmente la administración pública al establecer que los funcionarios y
empleados públicos son responsables por la falta de probidad y por cualquier otro delito
o falta cometida en el desempeño de sus funciones. Para normar este precepto
constitucional el legislador ha tipificado figuras tales como: Fraude, peculado,
malversación de caudales públicos, enriquecimiento ilícito, tráfico de influencias.
Valores tutelados:
Ente los valores que se tutelan se encuentran: a) Ruptura del deber de servicio que une
al funcionario público con la administración pública; b) El buen funcionamiento de la
administración pública, la dignidad o prestigio de la administración pública; c) la
legalidad, imparcialidad y buen funcionamiento de la administración pública.
Arto. 131…/…Cn.-
El Estado, de conformidad con la ley, será responsable patrimonialmente de las
lesiones que, como consecuencia de las acciones u omisiones de los funcionarios
públicos en el ejercicio de su cargo, sufran los particulares en sus bienes, derechos e
intereses, salvo los casos de fuerza mayor. El Estado podrá repetir contra el funcionario
o empleado público causante de la lesión.

22
INTERPRETACION DE LAS LEYES TRIBUTARIAS
Los métodos de interpretación son los siguientes:
Método exegético (Estricto): que consiste en tomar el sentido literal o gramatical de la
ley.
Método del espíritu o la finalidad: a falta de una interpretación literal se atenderá al
espíritu de la ley. (Artículo XVI, Título Preliminar C.)
Método Histórico: que se vale de los precedentes del derecho derogado, de la
evolución de la institución, etc.
Método Sistemático: que toma en cuenta todo el conjunto de disposiciones jurídicas
que constituyen el todo del cual la ley forma parte (ven todo el contexto de la ley ya que
hay leyes contradictorias) y se dice en este método que los preceptos de una ley deben
interpretarse armónicamente (hermenéutica que es la ciencia de las interpretaciones).
Método de la significación económica: que toma en cuenta el significado económico
y el desarrollo de las circunstancias que norma la ley.
Método de la interpretación auténtica: la que hace el órgano que emitió la ley. Esta
es la legítima y la realiza la Asamblea Nacional.
La interpretación administrativa: en las leyes tributarias la hace el órgano
administrativo por medio de consultas o en sus resoluciones.
Reglas de Interpretación contenidas en el Artículo 4 del Código Tributario de
Nicaragua:
"Las normas tributarias se deben interpretar con arreglo a todos los métodos admitidos
en el Derecho Común y los establecidos en los Convenios Internacionales con
Fundamento en la Legislación Internacional respectiva. En todo caso, la interpretación
tiene un objetivo eminentemente aclaratorio o explicativo y no implica en forma alguna
que por esta vía se pueda crear, alterar, modificar o suprimir disposiciones legales
existentes.
Las situaciones que no puedan resolverse mediante las disposiciones de este Código o
de las leyes específicas sobre cada materia, serán reguladas supletoriamente por las
Normas de Derecho Común.

23
La analogía es procedimiento admisible para llenar los vacíos legales, pero en virtud de
ella no pueden crearse tributos, ni exenciones, exoneraciones u otros beneficios, como
tampoco puede tipificar infracciones o delitos, ni establecer sanciones. No se podrá
aplicar la analogía cuando por ésta vía se contraponga altere o modifique cualquiera de
las disposiciones legales vigentes en materia tributaria.
REGLAS DE INTERPRETACIÓN DE LAS LEYES CONTENIDAS EN EL TITULO
PRELIMINAR DEL CÓDIGO CIVIL DE NICARAGUA:
Artículo XVI:
"Al aplicar la ley, no puede atribuírsele otro sentido que el que resulta explícitamente de
los términos empleados, dada la relación que entre los mismos debe existir y la
intención del legislador." (Gramatical)
Artículo XVII:
"Si una cuestión no puede resolverse, ni por las palabras, ni por el espíritu de la ley, se
atenderá a los principios de leyes análogas: y si aún la cuestión fuere dudosa, se
resolverá por los principios generales del Derecho, teniendo en consideración las
circunstancias del caso"

24
LOS TRIBUTOS
Elementos de los impuestos
Como un método didáctico para estudiar con mayor facilidad y claridad este
concepto, trataremos de descomponerlo en sus elementos, siguiendo un orden lógico:
a. Sujeto
b. Materia gravada
c. Presupuesto de Hecho y Hecho generador
d. Base imponible
e. Tasa o Alícuota
f. Declaración, liquidación y pago
g. Crédito tributario
h. Débito tributario
i. Exenciones
j. Infracciones
k. Sanciones
l. Prescripción
m.Medios de impugnación del contribuyente (recursos procesales)
n. Finalidad de los Impuestos
o. Entidad Administradora
Veamos el desarrollo teórico y práctico de estos elementos de los impuestos:
a) Sujeto:
El sujeto, parte esencial del tributo puede ser:
a) Sujeto activo: Es toda entidad de derecho público, que se constituye en acreedora
de los tributos. En nuestro país son el Estado y las Municipalidades.
"Sujeto Pasivo es el obligado por la ley al cumplimiento de la obligación tributaria,
sea en calidad de contribuyente o de responsable."
b) Materia Gravada:
La materia es el objeto sobre el que recae el tributo, pudiendo ser muy variado. En el
Impuestos sobre Ingresos se gravan los ingresos brutos que obtiene una persona natural
o jurídica, en forma general. En el Impuesto Sobre Bienes Inmuebles (IBI), se grava la
posesión, goce, etc. De los bienes inmuebles ubicados en un municipio determinado.
c) Presupuesto de hecho y hecho generador:
Presupuesto de hecho: es el acto o situación de hecho o derecho que la ley presupone
debe realizarse para que esa actividad o situación sea gravada.

25
El hecho generador es la materialización de ese presupuesto de la ley, al realizarse
una acción o colocarse en una determinada situación. Ejemplo: el tener un bien, realizar
un acto de consumo, percibir ingresos o rentas.
Por ejemplo. Tenemos nuestra casa valorada en una suma igual o mayor a la
especificada y por ella debemos pagar el Impuesto Sobre Bienes Inmuebles (IBI);
ganamos, como personas naturales, anualmente más de C$ 50.000.00, por lo que
debemos pagar el Impuesto Sobre la Renta (IR) correspondiente, etc.
Establecer cuándo se realiza el hecho generador tiene varios aspectos tales como: en
las situaciones de hecho, en las de derecho o jurídicas, si es con condición suspensiva
o resolutoria, el momento y el lugar de realizarlo, etc.
d) Base imponible:
La base imponible es el conjunto de elementos o características que deben concurrir en
el hecho gravado o en el sujeto pasivo del tributo, que la ley considera para calcular el
monto de la obligación impositiva tomándolo como el antecedente en que se aplicará la
tasa señalada.
En otras palabras se puede traducir en la suma de dinero que sirve de medida o base
sobre la cual se impondrá el impuesto, tomando en cuenta características del sujeto
obligado y los enunciados de la lev que crea el tributo.
e) Tasa o alícuota (cuotas iguales):
La tasa puede consistir en una suma fija de dinero o bien, en un valor, generalmente
un porcentaje, que puesto en relación con la base imponible nos da, en cada caso, la
suma obligada a pagarse. La tasa puede ser progresiva, (IR) y proporcional, (IGV).
En otras palabras, es el porcentaje de la suma establecida del acto gravado, que la ley
obliga a pagar al sujeto pasivo. Alícuota es una parte contenida cabalmente en un
todo. La Tasa o Alícuota varía aún en un mismo tributo.
f) Declaración, liquidación y pago:
"Toda declaración debe presentarse en el tiempo previsto por la ley y efectuando el
pago del impuesto ahí establecido. Si el contribuyente respectivo presentare la
declaración fuera de tiempo, deberá pagar las multas por presentación tardía o
recargos por mora adelante contemplados.
ILUSTRACION:
IMPUESTO MUNICIPAL SOBRE INGRESOS
Este impuesto directo esta normado en el Plan de arbitrios de Managua, Decreto 10-91
("La Gaceta" No. 30 del 12 de febrero de 1991) en sus Artos, del 3 al 8, con una tasa o
alícuota del 1% mensual. El Plan de Arbitrios del resto de los Municipios, (Decreto No.
455, publicado en "La Gaceta" No. 144 del 31 de julio de 1,989), norma esta misma
materia imponible en los Artos, del 11 al 18.-

26
BASE LEGAL:
Planes de Arbitrios de 1989 y de 1991, y sus reformas.
MATERIA IMPONIBLE:
Los ingresos brutos por ventas de mercancías y prestación de servicios.
CONTRIBUYENTES:
Las empresas y personas naturales que se dediquen habitual o esporádicamente a la
venta de bienes o a la prestación de servicios (incluso servicios profesionales) en cada
circunscripción municipal.
HECHO GENERADOR:
La obtención de ingresos gravados, sean devengados o percibidos.
EXENCIONES OBJETIVAS:
El Plan de Arbitrios de Managua exenciona a:
Las casas comerciales, industriales y fábricas sobre el monto de la mercadería vendida
por medio de agentes o sucursales establecidas en forma legal fuera de Managua;
Las exportaciones;
Las instituciones del Estado;
Las instituciones y organismos a que se refiere el Arto. 15 de la LTC.
BASE IMPONIBLE Y ALÍCUOTAS:
El valor de los ingresos brutos devengados o percibidos cada mes.
Las alícuotas del impuesto son:
 El 1% tasa general en todos los municipios.
 El 0.5 % para las industrias de integración, comercializadoras de insumos y de
productos agropecuarios, comisariatos y líneas aéreas, sólo en el municipio de
Managua.
 El 4% a cines, circos internacionales, carruseles, radio teatros, restaurantes,
parques de diversión, empresas de teatro internacional, disco móvil, eventos
deportivos de aficionados, conjuntos musicales y actividades similares;
 El 7% a discotecas, clubes nocturnos, casinos, bares, cantinas y similares,
presentaciones artísticas profesionales, pistas de baile, eventos deportivos
profesionales, peleas de gallo, barreras de toro, carreras de caballo y otras
actividades similares.

27
MATRICULA MUNICIPAL BASE LEGAL:
Esta es una tasa y no impuesto como aparece en los Planes de Arbitrios de 1989 y de
1991, normada en los Artos. 9 al 14 del de Managua y Artos 3 al 10 en el del resto de
Municipios).
MATERIA IMPONIBLE:
Una proporción de los ingresos brutos anuales.
SUJETOS OBLIGADOS:
Las empresas y personas que se dediquen a la venta de bienes o a la prestación de
servicios (incluso servicios profesionales), en cada circunscripción municipal.
HECHO GENERADOR:
La realización de ventas de bienes y prestación de servicios.

28
LA OBLIGACION TRIBUTARIA
El Derecho Tributario se relaciona con el Derecho Privado o Civil especialmente en lo
relacionado con el nacimiento y la extinción de las obligaciones. El Derecho Civil
nicaragüense norma lo relacionado con las obligaciones en el Libro III, Titulo I, en once
capítulos comprendidos en los Artos. 1830 al 2003, que trata sobre Disposiciones
Generales, sus clases, naturaleza, etc. Se recomienda estudiar esos artículos para tener
una idea más clara de lo que es la Obligación Civil, misma que tiene una gran similitud
con la Obligación Tributaria.
Definición:
La obligación tributaria nace tan pronto como se realice el hecho generador, o actos, o
surjan acciones jurídicas que de acuerdo con la ley crean impuestos, tasas o
contribuciones especiales a cargo de un sujeto pasivo y a favor del Estado, o Municipios,
sujetos activos.
La obligación tributaria surge entre el Estado, los Municipios y los sujetos pasivos en
cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la ley. Constituye un vínculo de
carácter particular o personal, aunque su cumplimiento se asegure mediante garantía
real o con privilegios especiales.
El contenido de la obligación tributaria es una prestación jurídica patrimonial, es decir,
económica, constituyendo exclusivamente una obligación de dar, entregando sumas de
dinero.
La obligación tributaria, conceptual y estructuradamente, es la misma obligación del
derecho privado, con algunas notas particulares o específicas que se justifican por la
posición en que se encuentra el Estado con respecto a los particulares, por el hecho de
encarnar o representar los intereses de la comunidad nacional y por lo relativo a su
Imperium o poder tributario.
SUJETOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA.
OBJETO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA:
El objeto de la obligación tributaria no es más que la prestación que debe cumplir el
sujeto pasivo, materializado en el pago. En nuestro medio ya no se usa el tributo en
especie.
En otras palabras es la prestación que debe cumplir el sujeto pasivo, esto es el pago en
metálico, mientras que el objeto del tributo es el presupuesto de hecho que la ley
establece como determinante del gravamen (posesión de la riqueza, realización de un
acto Gravado, etc.)

29
DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA:
Para comprender mejor el significado de la obligación tributaria, hay que distinguir entre
la voluntad del legislador que crea el tributo y la puesta en práctica del Poder Tributario
del Estado que por medio de la Administración Tributaria determina la obligación
tributaria al aplicar esa norma en el caso concreto. La situación objetiva creada en la
ley se concretiza y exterioriza en cada caso particular.
La naturaleza y efectos de este acto de la administración ha dado lugar a que en la
doctrina se establezcan dos corrientes:
a) LA QUE ATRIBUYE CARÁCTER DECLARATIVO A LA OBLIGACIÓN:
"La deuda impositiva nace al producirse la circunstancia de hecho que según la ley da
lugar al tributo". Las condiciones resultan de la ley, correspondiendo a la autoridad
administrativa tributaria únicamente establecer el caso concreto.
b) LA QUE ATRIBUYE CARÁCTER CONSTITUTIVO A LA OBLIGACIÓN.
Para esta corriente no basta que se cumplan las circunstancias de hecho previstas en
el presupuesto de hecho, sino que es necesario el acto expreso de la administración
que establezca la existencia de la obligación y precise su monto, esto es lo que se
debe y cuánto se debe.
LIMITES TEMPORALES DE LAS LEYES TRIBUTARIAS:
Vigencia de las leyes
Las Leyes Tributarias son territoriales, es decir que tienen vigencia en todo el territorio
pero también pueden funcionar extraterritorialmente: misiones, embajadas, basadas en
el principio de reciprocidad: los embajadores no pagan impuestos, a condición de
reciprocidad, pero nuestros embajadores acreditados en el extranjero pagan a la DGI,
el IR respectivo de sus salarios. El Arto. 34 de la Convención de Viena establece
exenciones tributarias a los diplomáticos.
Simultáneo o Sincrónica:
Significa que la ley tributaria tiene vigencia inmediatamente que nace.
Vacatio legis:
Rige en un plazo señalado que se publica en la ley misma, es decir no entra en
vigencia inmediatamente, con su publicación.
1.- Cuando opera la caducidad:
Esta puede ser por dos causas: cuando se cumple el tiempo en que debían regir. Ej. : El
Arancel Temporal de Protección, ATP, tenía vigencia hasta el año dos mil, año en el que

30
sus alícuotas se reducirían a cero, como lo establecía la Ley de Justicia Tributaria y
Comercial.
2.- Cuando se da la finalidad:
En esta circunstancia es cuando la ley cumple con su fin específico, y ya no obliga,
como en el caso de las leyes transitorias y las temporales. Ejemplo: el beneficio de los
CBT (Certificados de Beneficios Tributarios) que estaba contenido en la Ley de
Promoción de las Exportaciones.
3.- Cuando se Deroga:
La ley se extingue cuando otra ley posterior la deja sin vigencia, total o parcialmente en
forma expresa o tácita. Cuando una ley sustituye a otra, si no lo dice la derogación es
tácita.
Al respecto veamos lo que dice el Código Civil, Tomo I, en su artículo XXXVII, Título
Preliminar:
"La derogación de la ley derogatoria no restablece la primera ley, sino es que la
última lo prescriba expresamente."
MEDIOS DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
Los medios de extinción de la obligación tributaria en material fiscal son:
El Pago, la Prescripción, Compensación, La Confusión; Condonación o remisión
otorgada mediante Ley; Fallecimiento del contribuyente a menos que le sucedan los
herederos.
ADMINISTRACION TRIBUTARIA MUNICIPAL
Constitución Política
El Arto. 177 Cn primer párrafo establece:
"Los municipios gozan de autonomía política, administrativa y financiera. La
Administración y gobiernos de los mismos corresponde a las autoridades municipales."
El Arto. 138, inc. 27 Cn, establece:
"Son atribuciones de la Asamblea Nacional:
Crear, aprobar, modificar o suprimir tributos, y aprobar los planes de arbitrios
municipales."
Los municipios están gobernados por sus Consejos Municipales que son órganos
colegiados, de elección popular periódica, con carácter deliberante, normativo y
administrativo, el que está presidido por el Alcalde.

31
Ley de Municipios:
La Ley de Municipios (Ley No. 40 y 261, publicada en "La Gaceta" No. 162 del 26 de
agosto de 1997) norma el gobierno municipal. Al respecto de nuestra materia tributaria,
expresa:
Arto. 28, atribuciones del Consejo Municipal, inc. 10):
"Conocer, discutir y aprobar el proyecto de Plan de Arbitrios del Municipio y sus
Reformas, con base en la legislación tributaría municipal y someterlo a la aprobación
de la Asamblea nacional."
Sobre los ingresos municipales la Ley de Municipios norma lo siguiente:
Arto. 46:
"Los ingresos de los municipios pueden ser tributarios, particulares, financieros,
transferidos por el Gobierno Central y cualesquiera otros que determinen las leyes,
decretos y resoluciones
Arto. 47:
"Los ingresos tributarios se crearán y regularán en la legislación tributaria municipal, la
que establecerá para cada uno de ellos su incidencia, así como las garantías a los
contribuyentes."
Arto. 48:
"Cada Consejo Municipal aprobará su Proyecto de Plan de Arbitrios, con fundamento
en la legislación tributaria municipal, y en él determinará los tipos impositivos
aplicables a cada uno de los tributos, dentro de los rangos a que se refiere el artículo
precedente.
Los Planes de Arbitrios Municipales y sus Reformas deberán ser presentados ante la
Asamblea Nacional para su aprobación de conformidad con lo establecido en el
Arto. 138 Cn numeral 27)."
Arto. 49:
"Los ingresos tributarios pueden proceder de impuestos municipales, tasas y
contribuciones especiales, los que serán regulados por la ley de la materia."
El Consejo Municipal no podrá acordar exenciones, exoneraciones o rebajas de
impuestos, tasas o contribuciones especiales, salvo en los casos previstos en la
legislación tributaria municipal y de acuerdo con las formalidades establecidas en la
misma."

32
Recursos contra las resoluciones de las autoridades municipales:
Contra las resoluciones que emiten los órganos de la administración tributaria municipal
existen los recursos horizontales o reconsiderativos y verticales o jerárquicos
establecidos en los artículos 40 y 41 de la Ley de Municipios. Estos recursos son: el
de revisión, reconsiderativo cuando se interpone ante el Alcalde y en contra de una
resolución suya y el de apelación, jerárquico ante el Consejo Municipal, contra la
ratificación de esa misma resolución, agotando la vía administrativa. También se puede
recurrir en contra de las resoluciones del Consejo Municipal, por medio del mismo
recurso de revisión, agotando la vía administrativa en esta instancia. Veamos en detalle
lo que establecen los artículos respectivos:
RECURSOS DE REVISION Y APELACION:
El Arto. 40 de la Ley de Municipios dispone que los pobladores que se consideren
agraviados por actos y disposiciones del Alcalde podrán impugnarlos mediante la
interposición del recurso de revisión ante el mismo, y de apelación ante el Consejo
Municipal. También podrán impugnar las decisiones del Consejo Municipal mediante la
interposición del recurso de revisión. En ambos casos, la decisión del Concejo agota la
vía administrativa.
NOTA: El Profesor Rafael Bielsa define el Acto Administrativo de la siguiente manera:
"Puede definirse el acto administrativo como decisión, general o especial, de una
autoridad administrativa en ejercicio de sus propias funciones sobre derechos, deberes
e intereses de las entidades administrativas o de los particulares respecto de ellas." Los
actos jurídicos pueden realizarse por medio de: a) actos jurídicos unilaterales, b)
contratos, c) operaciones materiales, d) reglamentos y otras disposiciones de carácter
general. Las características del acto administrativo son: a) es un acto jurídico, b) es de
derecho público, c) lo emite la administración pública y d) persigue el interés público.
El plazo para la interposición del recurso de revisión, en ambos casos, será de cinco días
hábiles más el término de la distancia, contados a partir de la notificación del acto o
disposición que se impugna. La resolución deberá dictarse en un plazo máximo de
treinta días, en el caso del alcalde y de cuarenta y cinco días, en el caso del Concejo.
El plazo para interponer el recurso de apelación será de cinco días hábiles más el de la
distancia, contados a partir de la notificación, y el Concejo deberá resolver en un plazo
máximo de treinta días. Agotada la vía administrativa, podrán ejercerse los recursos
judiciales correspondientes.
Los recursos interpuestos y no resueltos en los términos establecidos en los párrafos
anteriores, se entenderán resueltos a favor de los recurrentes. Los recursos
administrativos en materia tributaria municipal serán establecidos en la ley de la materia.
IMPORTANTE: El Arto. 63 del Plan de Arbitrios para los Municipios del país, excepto
Managua, establece un Recurso especial para impugnar los Reparos de las Alcaldías
originados en inspección utilizando indicios para determinar obligaciones tributarias
municipales. Este reparo puede ser objetado en forma escrita dentro de un plazo de
15 días de notificado dicho reparo. El fallo deberá darse dentro de los 30 días
siguientes, Arto. 98 Ley No. 260 Ley Orgánica del Poder Judicial.

33
NOTA: como la "ley de la materia" aún no ha sido aprobada por la Asamblea Nacional,
los recursos contra resoluciones tributarias de los Municipios serán impugnadas con
estos dos recursos.
Aspectos legales de la fiscalización tributaria municipal contenidos en el plan
de arbitrios de Managua
Artículo 50.- Las personas naturales o jurídicas sujetas al pago de Impuestos a que se
refieren los artículos 3, 5, 6 y 7 deberán presentar en su respectiva declaración el
monto de las ventas o prestación de servicios mensuales junto con la suma debida, a
más tardar dentro de los quince días subsiguientes al mes declarado en los formularios
suministrados al costo por la Alcaldía de Managua, bajo apercibimiento si no lo hacen
de tasarles de oficio lo que se calcule deberían pagar.
En caso de declaraciones y pagos tardíos se cobrará la multa respectiva.
Artículo 51.- A efectos del cumplimiento de los impuestos, tasas por servicios y demás
contribuciones que establece el presente Plan de Arbitrios, la Alcaldía de Managua en
cualquier tiempo podrá practicar inspecciones, auditorías y exámenes de Libros de
Contabilidad y otros documentos pertenecientes a los contribuyentes y a terceros que
hayan realizado alguna transacción con ellos, y de cualquier otro documento que
aporte indicios conducentes a la determinación de los mismos.
Cuando el Contribuyente no lleve libros de contabilidad, o éstos contengan datos
falsos, o no soportados, la Alcaldía podrá realizar la inspección utilizando cualquier otro
indicio que pueda conducir a la determinación de los Ingresos del Contribuyente, o
presumirlos de conformidad con la Ley y Reglamento de Rentas presuntivas, emitidas
por el Gobierno Central.
Realizada la inspección, la Alcaldía de Managua formulará Reparo al Contribuyente,
notificándole los ingresos determinados por la inspección y la cantidad debida a la
Municipalidad.
Artículo 52.- De las resoluciones dictadas de conformidad con el presente Plan de
Arbitrios, cabrán los recursos que establece la Ley No.40 denominada "Ley de
Municipios", publicada en La Gaceta No.155 del 17 de Agosto de 1988.
Artículo 53.- Incurrirá en desacato el Contribuyente que se niegue a mostrar sus
registros contables en el término de 48 horas después de requerido.
ASPECTOS IMPORTANTES:
Los reparos sueles distinguirse en las siguientes categorías:
i) Los que se efectúen teniendo a la vista los datos consignados en las declaraciones y
los justificantes, acompañados a la propia declaración o solicitados por la

34
Administración Tributaria al sujeto pasivo o a terceros, así como otros datos y
antecedentes que obren en poder de la Administración, cuando tales elementos de
prueba pongan de manifiesto la realización del hecho generador, la existencia de
elementos del mismo que no hayan sido declarados o la existencia de elementos
determinantes de la cuantía de la deuda tributaria, distintos de los declarados.
ii) Las que se efectúen con base en diferencias de interpretación jurídica de los hechos
en que se ha basado la declaración, así como las que se efectúen para corregir errores
de hecho o aritméticos cometidos en la declaración.
Aspectos legales no contenidos en el plan de arbitrios de Managua
Horario de las actuaciones de comprobación y fiscalización.
Cuando los funcionarios de la Administración Tributaria realicen actuaciones de
comprobación y fiscalización con el contribuyente o frente a terceros en sus
dependencias o en otras oficinas públicas, lo harán normalmente en horas hábiles.
Si fuera necesario extender las labores más allá de las horas hábiles, deberá
efectuarse previamente la habilitación respectiva. Dicha habilitación podrá realizarse
mediante resolución de carácter general dictada en forma previa a la realización de las
actuaciones.
La habilitación no implicará en ningún caso reducción de plazos ni anticipación de
términos en perjuicio del administrado.
Cuando los funcionarios actúen en los locales del contribuyente, responsable,
declarante o de terceros, deberán laborar en la jornada de trabajo de éstos, sin
perjuicio de que puede actuarse en horas fuera de la jornada de común acuerdo.
Información sobre el alcance de las actuaciones.
Al inicio de las actuaciones, la Administración Tributaria deberá informar a los
contribuyentes, responsables y declarantes el alcance de la actuación a desarrollar
cuando se estén efectuando actuaciones emanadas de programas del control del
cumplimiento de las obligaciones tributarias materiales.
Suspensión de las actuaciones.
Iniciadas las actuaciones, éstas deberán continuarse hasta concluirlas, de conformidad
con su naturaleza y carácter. Sólo podrán ser suspendidas cuando resulte conveniente
a los intereses de la Administración Tributaria, caso en el cual deberá informarse
oportunamente al interesado, indicándole el tiempo de la suspensión.

35
Documentación de las actuaciones.
En todo caso, el desarrollo de las tareas llevadas a cabo por los funcionarios de la
Administración Tributaria deberá consignarse en un expediente administrativo, que será
foliado en orden secuencial, con el fin de garantizar adecuadamente su conservación.
Notificación de las actuaciones. Todas aquellas actuaciones de la Administración
Tributaria municipal que sean susceptibles de ser recurridas por el interesado, y
aquellas que incidan en forma directa en la condición del contribuyente, responsable,
declarante o informante frente a la Administración Tributaria, deberán ser notificadas a
éstos de conformidad con lo establecido en Código de Procedimiento Civil de
Nicaragua.
La comunicación hecha por un medio inadecuado o fuera del lugar debido, u omisa en
cuanto a una parte cualquiera del acto, será absolutamente nula. No obstante, se
entenderá validamente efectuada la notificación en cualquier momento en que el
interesado, enterado por cualquier medio de la existencia de un acto administrativo, dé
cumplimiento a éste, o interponga en su contra cualquier tipo de recurso o realice
cualquier gestión procedimental en relación con dicho acto.
Cuando la Administración Tributaria lleve a cabo programas masivos de control de
obligaciones formales, la comunicación de la actuación se hará mediante exhibición del
oficio en que se ordenen, determinando el lugar o área en que han de llevarse a cabo,
al igual que la lista de los funcionarios facultados al efecto, los cuales se identificarán
mediante la presentación del correspondiente carné. Los actos que resulten del
cumplimiento de tales programas serán notificados en el momento mismo de su
realización y en el lugar en que estos programas se ejecuten.
Labores en el local o sede del contribuyente. Los funcionarios de la Administración
Tributaria, cuando ejecuten sus labores en el local del contribuyente, responsable,
declarante o de terceros relacionados con éstos, deberán practicar sus actuaciones
procurando no perturbar el desarrollo normal de las actividades que allí se cumplan.
SELECCIÓN OBJETIVA DE LOS CONTRIBUYENTES
Qué es la Selección de Contribuyentes a Fiscalizar
La selección de Contribuyentes a Fiscalizar (en adelante, Selección de Contribuyentes)
es una de las etapas fundamentales del proceso de fiscalización del cumplimiento
tributario de los contribuyentes. Esta consiste en la focalización de los esfuerzos de
fiscalización de la administración tributaria, en un número reducido de contribuyentes,
con el objeto de controlar el cumplimiento tributario, combatir la evasión tributaria y dar
señales equitativas y permanentes en la fiscalización de los impuestos.

36
Por qué es necesario seleccionar contribuyentes para fiscalizar
La Selección de Contribuyentes surge debido a la naturaleza de la política tributaria y
como una forma de asignar recursos escasos de la administración tributaria.
En efecto, el diseño de la política tributaria y, por lo tanto, el del sistema de impuestos,
normalmente contempla el principio de generalidad en la aplicación de los tributos;
propende a una distribución de la caga tributaria y propicia una repartición equitativa de
ésta. Como consecuencia de lo anterior, los sistemas tributarios derivan en impuestos
que afectan a un gran número de agentes económicos (contribuyentes), que
habitualmente se encuentran dispersos geográficamente.
En este sentido, cuando se le establece a la administración tributaria la doble
responsabilidad de aplicar la política tributaria y velar por que los contribuyentes
cumplan con las leyes de impuestos, se le imponen obligaciones a materializar sobre el
gran número de agentes económicos que quedan determinados en la definición del
impuesto. Debido a ello, la administración tributaria debe establecer sistemas y
procedimientos que permitan a todos los contribuyentes aplicar las leyes de impuestos
y debe cautelar que el universo de contribuyentes cumplan con el plazo que la
legislación y los procedimientos administrativos lo indiquen.
Por otra parte, si bien la legislación le otorga a la administración tributaria facultades
para fiscalizar a los contribuyentes, también le impone limitaciones en cuanto a la
disponibilidad de recursos para desarrollar a sus funciones. En particular, en el ámbito
de los recursos humanos, esto se traduce en que la relación de número de
contribuyentes por funcionario de la administración tributaria, es muy elevada.
Por tal razón, con los recursos disponibles no es factible establecer fiscalizaciones de
campo que permitan auditar al universo de contribuyentes, en períodos razonables de
tiempo. Debido a ello, la administración tributaria estará imposibilitada de controlar las
actuaciones tributarias de todos y cada uno de los contribuyentes, motivo por el cual,
surge la necesidad de focalizar sólo en algunos de ellos los recursos disponibles para
la fiscalización. Como consecuencia de lo anterior surge la etapa de Selección de
Contribuyentes, en respuesta a la necesidad de asignar los recursos escasos de la
fiscalización en un número reducido de contribuyentes. Debido a ello, la Selección de
Contribuyentes una de las etapas fundamentales del proceso de fiscalización.
¿Cuál o cuales considera Usted sean los resultados de aplicar la herramienta de
selección de contribuyentes?
Cómo desarrollar la Selección de Contribuyentes a fiscalizar
 Privilegiar la asignación de recursos a determinadas actividades económicas,
dada la importancia que tienen en la recaudación o lo crucial que resultan en el
cumplimiento global de un determinado impuesto.
 Priorizar la asignación de recursos en función del tamaño de los contribuyentes,
en el sentido que así se da cuenta de un alto porcentaje de la recaudación tributaria.

37
Varias administraciones tributarias han puesto en práctica esta estrategia de Selección
de Contribuyentes y lo han expresado en sus estructuras organizacionales.
En efecto, han creado la unidad de grandes contribuyentes con el objetivo de mantener
una fiscalización permanente de ellos y asegurar así su nivel de cumplimiento. Esto les
ha permitido un nivel de ingreso mínimo más estable en arcas fiscales y, además, les
ha permitido fiscalizar en forma indirecta a los contribuyentes que realizan operaciones
con los grandes contribuyentes.
 Privilegiar el criterio de la localización de los contribuyentes.
 La Selección de Contribuyentes también puede estar basada en el criterio de
organización jurídica de los contribuyentes, teniendo en mente que las empresas
cuentan con un mayor nivel de formalidad en sus operaciones y que por medio de esta
focalización, se fiscaliza en forma indirecta a las personas naturales que se vinculan o
dependen de ellas.
 Considerar la focalización de recursos por tipo de impuesto, de lo contrario si se
privilegia la fiscalización sólo en algunos impuestos, es probable que los niveles de
incumplimiento en los que no son sujetos de fiscalización sean muy elevados.
Requisitos fundamentales en cuanto a información, para una adecuada materialización
de la etapa de Selección de Contribuyentes.
En primer lugar, la administración tributaria debe contar con buenos sistemas de
información que le permitan identificar claramente a los contribuyentes en términos de
datos básicos, así como respecto de otros parámetros que le permitan una adecuada
clasificación. Por cierto, debe contar con información tributaria confiable por
contribuyente.
En segundo lugar, requerirá de indicadores que le permitan medir la efectividad del
proceso de fiscalización propiamente tal, con el objeto de retroalimentar la etapa de
Selección de Contribuyentes y posibilitar su evaluación, así como la de las etapas
posteriores a ella.
Selección de Contribuyentes en base a indicadores de comportamiento tributario
La unidad de fiscalización opera fundamentalmente sobre la base de los indicadores
que arrojan los sistemas informáticos de apoyo.
Además, se establecen reglas de pre-decisión para seleccionar los contribuyentes a
fiscalizar. Estas reglas tienen como base, entre otros, los siguientes antecedentes:
 Infracciones Tributarias cometidas por el contribuyente por incumplimiento a las
obligaciones formales o de fondo impuestas por la ley;
 Deuda con la Administración Tributaria por concepto de impuestos, reajustes,
intereses y multas;
 Presentación tardía o incumplimiento en la presentación de sus declaraciones
tributarias.
 Que exista información de trascendencia tributaria sobre la conducta del
contribuyente, obtenida de las denuncias que se presenten o de la información sobre

38
aspectos relacionados con su actividad económica que se publiquen en los medios de
comunicación colectiva o que se obtenga a través de la aplicación de sanciones
tributarias, tales como el cierre de negocios por no emisión de facturas o por no
percibir, no retener o no enterar al Fisco el impuesto respecto del cual sean sujetos
pasivos, que hagan presumir la existencia de irregularidades en su situación tributaria.

39
NORMAS DE EJECUCIÓN DEL TRABAJO DE AUDITORIA
Las normas relativas a la ejecución del trabajo de una auditoria tributaria se presentan
clasificadas con base en las siguientes fases:
a) Planeación de la auditoría.
b) Ejecución del trabajo.
c) Informe y comunicación de resultados.
PLANEACIÓN DE LA AUDITORÍA
El propósito de este grupo de normas es identificar los requisitos básicos que deben
observarse en la planeación de la auditoría.
PLANEACION ESPECÍFICA
La auditoría financiera debe planearse de tal manera que asegure el cumplimiento
eficiente y eficaz del objetivo referido a la comprobación de la exactitud y veracidad de
la liquidación, declaración y pago de los impuestos de parte del contribuyente, todo de
conformidad a las normas generales de auditoría y las especificas que rigen los
trabajos de revisión tributaria.
Deberá obtenerse un suficiente entendimiento del Ente o Compañía que se audita el
que comprende: Naturaleza operativa, organización, servicios que presta, las
disposiciones tributarias aplicables (Plan de arbitrios municipal, Decreto 3-95 IBI, Ley
de Municipios, disposiciones administrativas) considerando el efecto relevante que
podría tener en la información financiera sujeta a examen.
Todo este entendimiento debe obtenerse con el propósito de identificar eventos,
transacciones y prácticas que a juicio del auditor, puedan tener un efecto importante
sobre los estados financieros, en la auditoría o en el Informe del Auditor o Inspector
Fiscal.
Al desarrollar el plan específico de la auditoría tributaria se deben considerar al menos
los siguientes elementos para disponer de una estrategia general para alcanzar los
objetivos de auditoría:
a) Criterios básicos para la ejecución de la auditoría tributaria, tales como: objetivo
general y objetivos específicos, alcance del examen, procedimientos más importantes y
la oportunidad para aplicarlos, informes a emitir y otros aspectos relevantes. (Personal
designado, tiempo estimado, tipos de papeles de trabajo a utilizar, transporte, medios y
equipos)

40
b) Conocimiento de la compañía a auditar, el seguimiento a recomendaciones de
auditorías o inspecciones fiscales previas. En el caso de los Inspectores Fiscales estos
deben coordinar acciones con las dependencias del municipio que administren
información del contribuyente (Cartera y cobro; Departamento de Registro al
Contribuyente)
c) Entendimiento suficiente del Sistema de Control Interno de la empresa o
contribuyente como base para su evaluación y determinar la naturaleza, extensión y
oportunidad de los procedimientos de auditoría. (Se aplicarán las guías de evaluación
de control interno que a tal efecto se hayan preparado)
d) Evaluación del riesgo de auditoría, el que comprende el riesgo inherente, el riesgo
de control y el riesgo de detección, los que deben ser evaluados en forma separada. Se
deben definir los niveles de Importancia relativa.
e) Con base a la evaluación de los riesgos y la definición de la importancia relativa se
identificará la extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoría, se
formularán los programas específicos y se considerarán los asuntos especiales
requeridos para el informe.
f) Cronograma de trabajo de la auditoría identificando las fechas claves para su
ejecución en tiempo y forma, personal designado y definición si se requiere de apoyo
por especialistas de otra profesión por la complejidad del trabajo.
g. Indistintamente de quién realice el examen tributario, se debe evaluar el riesgo de
errores o irregularidades de importancia relativa. Basados en dicha evaluación se
deben diseñar procedimientos para obtener una seguridad razonable de que las
declaraciones, liquidaciones y pago de impuestos por parte del contribuyente, están
libres de errores e irregularidades de importancia relativa.
ASPECTOS PRÁCTICOS A TOMAR EN CUENTA EN LA PLANEACION DE LA
AUDITORÍA TRIBUTARIA:
Al iniciar la auditoría se debe redactar un memorando de planeación de la misma. Este
documento podría contener los siguientes aspectos:
ANTECEDENTES DE LA AUDITORIA
Describir aquí los antecedentes del cliente o contribuyente relativos a exámenes
previos. Debe recordarse que los tributos municipales prescriben a los dos años (Arto.
64 PAM)

41
NATURALEZA DE LAS OPERACIONES DE LA EMPRESA O CONTRIBUYENTE
Si es posible, deberá relatarse la naturaleza de las operaciones del cliente o
contribuyente con el fin de identificar la normativa que le es aplicable y así poder dirigir
la planeación del trabajo a puntos específicos, sin detrimento que en el desarrollo del
encargo éste se pueda modificar según las circunstancias.
OBJETIVO GENERAL DE LA AUDITORIA
Detallar en este apartado cual es el propósito de la auditoría o inspección tributaria. Ya
se ha explicado que en general se pretende determinar la exactitud de la liquidación,
declaración y pago de los tributos por parte del contribuyente.
OBJETIVOS ESPECÍFICOS
Detallar los objetivos que se persiguen de manera específica es decir, por cada una de
las operaciones o situaciones financieras que podrían dar lugar al nacimiento de
obligaciones tributarias.
ALCANCE DE LA AUDITORÍA
El alcance del trabajo deberá estar orientado a aquellas cuentas que guardan relación
con los tributos municipales, en particular el 1% sobre ingresos, matrícula anual, el
impuesto de bienes inmuebles, impuesto de rodamiento y pago de servicios de basura,
entre otros.
PROCEDIMIENTOS Y TÉCNICAS DE AUDITORIA
Describir aquí los procedimientos detallados que se estima se van a aplicar de acuerdo
a los objetivos perseguidos (los mismos estarán sujetos a cambios según las
circunstancias en el campo de trabajo) Estos procedimientos deben entenderse como
una Guía General de auditoría o Revisoría. Es posible que algunas unidades de
Fiscalización cuenten con Guías de Trabajo que de forma general establezcan una
línea de trabajo.
LEYES Y REGULACIONES APLICABLES
Es importante que el Auditor Externo y / o el Inspector Tributario dispongan de un
compendio de las principales normas legales y administrativas que son fuente de
obligaciones o bien que contribuyen a su interpretación y /o aplicación. En tal sentido,
se incluirá en el memo un detalle del articulado que se ha identificado con relación al
cliente o contribuyente.

42
TÉCNICAS DE AUDITORIA A UTILIZAR
Incluir en este apartado las técnicas de que se considera apropiado aplicar, según el
estudio preliminar del cliente o contribuyente. Ejemplo: Para realizar el análisis y
fundamentar los hallazgos, observaciones y recomendaciones se utilizaran las técnicas
de siguientes:
 Verificación
 Evaluación
 Indagación
 Inspección
 Entrevistas y Observación
MATERIAL Y APOYO LOGÍSTICO.
En esta sección se recomienda incluir los medios y materiales que se requieren para
poder llevar a cabo el encargo. Ejemplo:
 Vehículo para movilización del personal.
 Computadora portátil.
 Calculadoras
 Material de Oficina
PRESENTACIÓN Y CONTENIDO DEL INFORME DE LA AUDITORIA
Informes a ser redactados por Firmas de Auditoría Externa o Contador Público
Independiente.
En esta sección del memo se sugiere incluir el tipo de informe. En el caso de Firmas de
Externa, se debe tener presente que el examen a realizar es un tipo de informe que se
clasifica como: “Auditoría de Cumplimiento”, en tal sentido la norma nos indica que se
debe de incluir un párrafo en los siguientes términos:
“Además, en mi opinión, la compañía ha llevado su contabilidad conforme a
las normas tributarias y a la técnica contable; las operaciones registradas en
los libros y los actos de los administradores de la sociedad se ajustan a los
estatutos y a las decisiones de la asamblea general de accionistas y de la
junta directiva; la correspondencia, los comprobantes de las cuentas, libro
de actas y registro de acciones, en su caso, se llevan y se conservan
debidamente; y la compañía ha observado medidas adecuadas de control
interno y de conservación y custodia de sus bienes y de los terceros que
pueden estar en su poder”.

43
En caso de existir salvedades se deben indicar los incumplimientos y sus efectos si son
cuantificables, todo de acuerdo con las NIAs.
Informes redactados por la Oficina de Fiscalización
En cuanto a las inspecciones tributarias practicadas por empleados o funcionarios de la
Municipalidad cabe decir que los informes que se emiten presentan características de
un reporte de resultados de hechos que contiene una “conclusión” relativa a la situación
impositiva municipal de un contribuyente.
PERSONAL ASIGNADO
Detallar en esta sección cual será el equipo de trabajo designado a la labor de auditoría
o inspección tributaria:
 Socio Director
 Coordinador de Auditoría, si lo hubiere
 Supervisor
 Auditor Encargado
 Auditor Especialista, si lo hubiere.
 Auditor Asistente
 Asesor Legal, si lo hubiere.
Es claro que el equipo de trabajo dependerá del tamaño y complejidad de la compañía
que se audite.
Cronograma de Actividades y Presupuesto de Tiempo
Se debe detallar en esta sección las actividades que tengan previstas y el tiempo para
realizarlas según los estándares del Despacho u oficina de fiscalización; todo ello sin
menoscabo de realizar posibles ampliaciones en el alcance debido a las exigencias de
las circunstancias encontradas.
Un ejemplo sería:
TIEMPO DE EJECUCIÓN
Planeación 20 horas/hombre
Ejecución del trabajo de campo 48 horas/hombre
Informe 8 horas/hombre
Control de Calidad y Proyecto de
Ajustes / Reparo 16 horas/hombre
Total 92 horas/hombre

44
PRESUPUESTO DE COSTOS
En esta sección se reflejará el costo de la auditoría o Inspección Tributaria, según
corresponda. Esta sección contribuye a medir el grado de eficiencia, efectividad,
productividad o rentabilidad y gestión del Despacho u Oficina de Fiscalización.
Ilustración: “Hemos estimado que nuestros costos para la realización de esta son de
C$ 20.500 córdobas, mismos que se cubren del presupuesto de la Dirección de
Fiscalización de la Alcaldía” (si existe apoyo de la cooperación internacional, indicarlo
así.
Responsables del Documento
Finalmente, se identificarán cada una de las personas que han intervenido en su
elaboración, revisión y autorización.
A continuación y de forma ilustrativa, se presenta un cuestionario para la evaluación de
control interno, mismo que puede servir de guía al usuario de este manual.
FECHAS ESTIMADAS
Planeación de la Auditoría Del 06 al 09 Agosto del 200X
Ejecución de la Auditoría Del 12 al 16 Agosto del 200X
Comunicación de Resultados 19 Agosto 200X
Control de calidad 21 Agosto de 200X
Redacción del Proyecto Informe/ reparo 23 Agosto de 200X.

45
ASPECTOS MINIMOS DE CONTROL INTERNO A TOMAR EN CUENTA EN
LA AUDITORÍA TRIBUTARIA
CUESTIONARIO SI NO N/A OBSERVACIONES
01 – ¿Cuál es giro o actividad principal de la
empresa?
02- ¿Posee escritura de constitución
debidamente inscrita?
03- ¿Tiene otras actividades colaterales?
¿Cuáles son?
04- ¿Poseen sucursales establecidas en forma
legal en otros Departamentos de la
República?
05- ¿Ha cambiado de local el negocio, de
dueños o razón social, indique la fecha y
nombre anterior?
06- ¿Indique el nombre del representante
legal de la empresa?
07- ¿En que Banco y número de cuenta
corriente son depositados los ingresos?
08- ¿Están los Ingresos de Ventas
justificados con facturas y recibos de caja a
fin de comprobar los Ingresos a Caja
General?
09- ¿Expide el cajero recibos numerados
consecutivamente, al recibir dinero en
efectivo?
10- ¿Las instalaciones que ocupa la empresa
son propias o alquiladas?
11- ¿Se han construido nuevas edificaciones
o realizado mejoras a las instalaciones?
12- ¿Lleva la empresa los libros de
Contabilidad exigidos por el Código de
Comercio en el Arto.28? Especifique.-
13- ¿Estos libros de Contabilidad se
encuentran inscritos en el Registro Público
Mercantil y la DGI?

46
ASPECTOS MINIMOS DE CONTROL INTERNO A TOMAR EN CUENTA EN
LA AUDITORÍA TRIBUTARIA
CUESTIONARIO SI NO N/A OBSERVACIONES
14- ¿A que fecha se encuentran registradas
las operaciones de la Empresa en los libros
principales?
15- ¿Existe un archivo adecuado de la
documentación contable y declaraciones de
impuestos municipales?
16- ¿Con qué periodicidad se elaboran los
Estados Financieros y cuál es el último
practicado?
17- ¿Tiene la empresa un catálogo de
cuentas e instructivo?
18- ¿Se efectúan auditorías? Indique con qué
frecuencia se practican dichas auditorías.
CUENTAS POR COBRAR
19- ¿Están amparados por facturas
prenumeradas todos los despachos a
clientes?
20- ¿Les exigen estrictamente el
cumplimiento de los plazos de créditos?
21- ¿Se lleva como saldo de Cuentas Cobrar
Comerciales y otros, no perteneciendo a esta
cuenta?
22- ¿Cuál es el porcentaje aplicado a los
clientes cuando se otorga descuentos por
pronto pago y cuál es la contra cuenta
afectada?
23- ¿Cuál es la operación contable cuando se
exige primas o adelantos por ventas al
crédito?
24- ¿Se cargan intereses por préstamos a
Empleados?
25- ¿Existen saldos de clientes con saldo de
naturaleza contraria? Cuales son las razones?

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