El documento resume la posición de la AFIP y la jurisprudencia sobre la exención del impuesto a las ganancias de varios tipos de indemnizaciones laborales. La AFIP mantiene una posición recaudatoria interpretando estrictamente la ley, mientras que la jurisprudencia tiende a ampliar las exenciones tomando en cuenta las normas laborales. Se concluye que la AFIP debería revisar su postura y brindar más certeza sobre el tratamiento impositivo de las indemnizaciones.

1. El impuesto a las ganancias y las
desvinculaciones laborales
por OSVALDO R PURCIARIELLO (*)
Las indemnizaciones por despido tienen el carácter de restitutorias o compensatorias de
la pérdida de capital fuente que generó el ingreso, por lo que, más que exención debería
clasificarse como de exclusión del objeto del impuesto por aplicación del inciso 1 del
artículo 2 de la ley del gravamen que dispone que a los efectos de esta ley son
ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categoría y aún cuando
no se indiquen en ellas los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una
periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitación.
Indemnización por antigüedad en el despido
El inciso i) del artículo 20 de la ley del impuesto a las ganancias limitan las exención a
las "indemnización rubro antigüedad". La misma se encuentra legislada en el artículo
245 de la Ley de Contrato de Trabajo.
La AFIP a través del dictamen DAT 35/99 opinó sólo resulta exenta del gravamen la
suma equivalente a la indemnización por antigüedad en el despido prevista en la Ley de
Contrato de Trabajo vigente al momento de la extinción laboral. Por lo tanto, el
excedente se encuentra alcanzado en el ámbito de imposición del impuesto.
En el fallo de la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa "Vizzoti, Carlos A
contra AMSA sobre despido" del 14/9/2004 ha producido un cambio sustancial en el
tratamiento de este concepto. La Corte declaró la inconstitucionalidad del tope
indemnizatorio previsto en el artículo 245 de la LCT. Sostuvo que el parámetro mínimo
a los efectos indemnizatorios no puede ser inferior al 67% de la remuneración mensual,
normal y habitual.
La Subsecretaría de Ingresos Públicos a través del Memorando 12/2005 acató esta
jurisprudencia reconociendo que el fallo amplió el alcance que se le debe otorgar a la
exención del impuesto,
Circular AFIP Nº 4/2012
1. Si el monto abonado al trabajador resulta igual o inferior al importe indemnizatorio
calculado conforme al límite previsto en el segundo párrafo del Artículo 245 de la Ley
de Contrato de Trabajo, la exención del gravamen se reconocerá sobre la totalidad de
aquel monto.
Consecuentemente, los montos correspondientes a dichos conceptos se hallan excluidos
del régimen de retención
2. Por el contrario, si el monto pagado resulta mayor al que se obtendría aplicando el
límite máximo aludido, la exención se reconocerá hasta una suma equivalente al 67%
del importe efectivamente abonado -calculado conforme al primer párrafo del Artículo
245 de la Ley de Contrato de Trabajo-, o hasta la obtenida aplicando el referido límite
máximo, la que sea mayor.

2. Despido por causa de embarazo
La indemnización por despido por causa de maternidad queda comprendida dentro de
las exenciones que prevé el inciso i) del artículo 20 de la ley de gravamen. Así lo
interpretó la Corte Suprema de Justicia de la Nación que ratificó que no se encuentra
alcanzado por el impuesto a las ganancias la indemnización por despido por embarazo
en el marco de la causa "De Lorenzo, Amelia Beatriz c/DGI".
Este fallo pone un punto final a una discusión de vieja data. Elimina una incertidumbre
y pone un límite a la pretensión del Organismo Fiscal que ha hecho sobre el tema una
interpretación taxativa de la ley.
Circular AFIP Nº 3/2012
Se aclara que los pagos realizados en concepto de indemnización por estabilidad y
asignación gremial -Artículo 52 de la Ley Nº 23.551-, como asimismo, por despido por
causa de embarazo -Artículo 178 de la Ley de Contrato de Trabajo-, no se encuentran
alcanzados por el impuesto a las ganancias.
Consecuentemente, los montos correspondientes a dichos conceptos se hallan excluidos
del régimen de retención.
Despido por causa de matrimonio
Un despido con estas características deberá ser indemnizado conforme el artículo 182 de
la LCT por la cual el empleador deberá abonar una indemnización equivalente a un año
de remuneraciones, que se acumulará a la establecida en el artículo 245.
Oportunamente el tema fue estudiado por la Sala A del Tribunal Fiscal de la Nación en
los autos "Martín, María Eugenia", que consideró exenta la indemnización por causa de
matrimonio sobre la base de considerarla un agravamiento de la indemnización por
antigüedad en el despido, y no un resarcimiento independiente.
Retiro voluntario
La Resolución General AFIP 2.437 que reglamenta el régimen de retención del
impuesto a las ganancias para los empleados en relación de dependencia, jubilaciones y
pensiones dispone en el inciso e) del apartado A del Anexo I que no constituyen
ganancias integrantes de la base de cálculo las indemnizaciones que correspondan en
virtud de acogimientos a regímenes de retiro voluntario, en la medida que no superen
los montos que en concepto de indemnización por antigüedad , en caso de despido,
establecen las disposiciones legales respectivas.
Podemos concluir que aun cuando la norma legal no ha considerado exenta en forma
taxativa del pago del gravamen a los ingresos provenientes de regímenes de retiro
voluntario, el Fisco ha considerad, vía la Resolución comentada precedentemente, que
no constituye ganancia integrante de la base de cálculo para la realización de la
retención del impuesto.

3. Extinción de la relación laboral por mutuo acuerdo
En el dictamen DAL 72/2002 la AFIP opinó que la extinción de la relación laboral por
mutuo acuerdo prevista en el artículo 241 de la LCT guarda similitud con la figura del
retiro voluntario, y por lo tanto, excluido del régimen retentivos del impuesto a las
ganancias.
O sea, que los montos abonados a una persona en caso de una extinción del contrato de
trabajo en forma consensuada - artículo 241 LCT - en la medida que no supere los
montos que en concepto de indemnización por antigüedad establecen las disposiciones
legales respectivas, constituyen ganancias que quedan al margen de la base cálculo del
tributo en cuestión.
Luego, los importes que superen a los que en concepto de indemnización por
antigüedad establecen las disposiciones legales dictadas al respecto, constituyen una
renta gravada por el impuesto.
Bonificación por jubilación
Respecto de las sumas abonadas al personal fuera de convenio cuando se retira de la
compañía para acogerse al beneficio jubilatorio, al no surgir de un Convenio Colectivo
de Trabajo, sino de la voluntad unilateral de la empresa constituyendo un acto
voluntario o de liberalidad de su parte, corresponde se practique en oportunidad de su
pago la respectiva retención del impuesto a las ganancias por parte del empleador.
Así surge de la opinión de la Fisco a través del dictamen DAT 26/2009 por el que se le
consulta el tratamiento a otorgar en el régimen de retención establecido por la
Resolución General AFIP 1.261, -hoy Resolución General AFIP 2.437-, a la
bonificación por jubilación que la empresa abona al personal que se acoge al régimen
jubilatorio y que se encuentra fuera del ámbito de los Convenios Colectivos de Trabajo
que rigen las distintas ramas de la actividad -Servicio Nacional de Transporte de
Energía Eléctrica en Alta Tensión- de la empresa.
En cambio, de tratarse de beneficios acordados en virtud de hallarse previstos
específicamente en normas contenidas en Convenciones Colectivas de Trabajo, el Fisco
lo ha considerado excluidas del gravamen.
Indemnización por estabilidad y asignación gremial. Exención
Este caso fue tratado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa "Cuevas,
Luis Miguel" de fecha 30/11/2010. Se trata de una persona que ejercía la representación
gremial en una empresa y que es despedida, por lo que le correspondió la indemnización
prevista en el artículo 52 de la ley 23.551, por el que, además de la indemnización por
despido, tiene derecho a percibir una suma equivalente al importe de las remuneraciones
que le hubieran correspondido durante el período faltante del mandato y el año de
estabilidad posterior.
Llegado el caso a la Corte, el Alto Tribunal se limita a remitirse al dictamen de la
Procuradora Fiscal y al precedente del propio Tribunal recaído en la causa De Lorenzo,
Amalia Beatriz del 17/6/2009. La Procuradora Laura Monti se expidió el 12/7/2010 y
concluyó que debía revocarse la sentencia apelada y hacerse lugar a la demanda.

4. La Procuradora se remite directamente a la sentencia del Alto Tribunal del 17/6/2009
recaída en la causa "De Lorenzo Amalia Beatriz c/DGI".
Así entonces, considera que debe hacerse lugar al recurso extraordinario de la actora,
revocar la sentencia apelada y hacer lugar a la demanda. Éste es el criterio que, en
definitiva, adopta la Corte Suprema de Justicia.
Gratificación por jubilación suplementaria
Quaranta Duffy, Héctor Julio c/DGI - Cámara Nacional Contencioso Administrativo
Federal - Sala II de fecha 22/05/2012
Se trata de un empleado en relación de dependencia que inició la acción de repetición
para recuperar el impuesto a las ganancias abonado en oportunidad de haberse
producido su distracto laboral por acogimiento a un régimen de retiro voluntario. En
este caso, la empleadora calculó el monto que hubiese correspondido abonar en
concepto de indemnización por despido y, complementariamente, le reconoció una
gratificación por jubilación suplementaria, sobre la cual practicó la retención del
impuesto a las ganancias. La actora inició la acción de repetición por considerar que fue
mal retenido el impuesto, en función de no haber aplicado, a los fines de establecer el
monto de la indemnización por despido, los términos del fallo de la Corte recaídos en la
causa "Vizzotti", lo que hubiese arrojado un importe mayor en concepto de
indemnización, reduciendo, así, el monto correspondiente a la gratificación y, por ende,
el impuesto a las ganancias retenido.
El Tribunal Fiscal rechazó la acción de repetición encarada. El contribuyente apeló ante
el Tribunal de Alzada y, al hacerlo, citó específicamente la sentencia de la Corte recaída
en la causa "De Lorenzo, Amelia Beatriz" del 17/6/2009, donde el Máximo Tribunal
había excluido de la imposición a una indemnización.
La Cámara Nacional de Apelaciones utilizó el precedente propio de la Cámara, en la
causa "Ediciones B. Argentina SA" del 23/3/2010, en el que la Sala IV definió que la
finalidad de la indemnización por despido es siempre la misma, pues con ella se intenta,
entre otras cosas, proveer al sustento del trabajador hasta tanto pueda obtener nuevos
ingresos, de manera tal que los topes respectivos constituyan solo un umbral a favor del
trabajador y no un límite que conduzca a dividir el tratamiento fiscal de dicha
indemnización. De esta manera, la Cámara revocó la sentencia del Tribunal Fiscal de la
Nación.
Reflexiones finales
Podemos advertir la disparidad existente entre la posición asumida por el Fisco y
aquella que ha adoptado la jurisprudencia, tanto judicial como administrativa. Por un
lado el Organismo Fiscal que mantiene una posición netamente recaudatoria y por el
otro la jurisprudencia, que ha extendido el alcance de la exención del tributo tomando
como fundamento una interpretación armónica de las normas fiscales y laborales.
En función de los antecedentes descriptos, consideramos que la AFIP debería revisar su
postura sobre el tema, brindando al agente retención la necesaria certeza cuando se
encuentre frente al tratamiento impositivo de las indemnizaciones laborales.
Dr. Osvaldo R Purciariello, es Contador Público Nacional, integrante del Departamento Técnico Legal
Impositivo de Arizmendi