Contribuições sociais

Contribuições Sociais - Questões Atuais
Regime Constitucional das Contribuições
Prof. Rodrigo Santos Masset Lacombe

questões
1. Construa as Regras-Matrizes de Incidência das Contribuições
Sociais previstas no artigo 195, inciso I, da Constituição
Federal.
2. Defina os conceitos de “receita e faturamento” e, a seguir,
responda (vide Questão de Ordem em Ação Cautelar 990-1/SP
indicada na bibliografia):
a) o § 1º do artigo 3º da Lei Federal n° 9.718, de 27 de
novembro de 1998, teria alargado a base de cálculo da
COFINS, à luz da redação original do artigo 195, inciso I, alínea
“b”, da Constituição Federal, revelando-se, portanto,
inconstitucional?
b) em caso positivo, a Emenda Constitucional n° 20, de 15 de
dezembro de 1998, poderia ter emprestado o embasamento
constitucional que faltava à Lei Federal 9.718/88 em questão?
3. Por que se afirma que a inclusão do ICMS na base de cálculo
da COFINS é inconstitucional? Qual o posicionamento do STF a
respeito dessa questão?

questões
4. Sobre as Contribuições para a Seguridade Social (Previdência, Assistência
Social e Saúde), responda:
a) a alteração de prazo para recolhimento da COFINS e do PIS deve observar
o Princípio da Anterioridade Nonagesimal previsto no § 6º do artigo 195 da
Constituição
Federal? Por quê? O que significa o termo “modificado”?
b) qual o termo inicial (a quo) do prazo da anterioridade para contribuição
social criada ou majorada por medida provisória convertida em lei, na qual
não há modificações no texto? E quando há modificação no texto? Justifique.
c) o §7° do artigo 195 da Constituição Federal prevê verdadeira isenção, ou
trata-se de uma imunidade? Há necessidade de lei complementar para
estabelecer as exigências mencionadas no dispositivo ou basta lei ordinária?
Qual a abrangência do termo “entidades beneficentes de assistência social”?
5. A emenda constitucional nº 33/2001 vedou a instituição de contribuições
sociais e de intervenção no domínio econômico sobre receitas decorrentes de
exportação. Diante dessa disposição constitucional, discorra acerca da
possibilidade de incidência da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
incidente sobre o lucro decorrente de exportações.

questões
6. As sociedades civis de prestação de serviços relativos a profissão
regulamentada estão sujeitas à COFINS? Nesse caso, poderia a Lei
Federal nº 9.430/96 revogar isenção concedida pela Lei Complementar nº
70/1991?
7. O legislador infraconstitucional enfrenta limites constitucionais quanto à
vedação de créditos no regime não-cumulativo da COFINS? Pode a lei
vedar créditos de valores relativos a insumos na prestação de serviços?
Conceitue insumos e discorra acerca da possibilidade de geração de
créditos de COFINS nas situações abaixo arroladas:
a) diárias pagas a empregados e funcionários na prestação de serviços em
localidade diversa;
b) transporte de produtos entre estabelecimentos industriais; desses para
os centros de distribuição; de um centro de distribuição para outro ou do
estabelecimento vendedor para o comprador;
c) aquisição de partes e peças de reposição e com serviços de
manutenção em veículos, máquinas e equipamentos empregados
diretamente na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda.

questões
8. Em que diferem os métodos da não-cumutatividade do PIS e da
COFINS em relação ao método da não-cumutatividade do IPI e
ICMS?
9. As contribuições devidas ao INCRA e FUNRURAL são devidas por
empresas urbanas?
10. Comente os limites do legislador ordinário na instituição de
CIDE´s.
11. As contribuições de interesse de categorias profissionais devem
submeter-se por completo ao Princípio da Estrita Legalidade?
Comente o artigo 2º da Lei Federal nº 11.000/20043, frente ao
artigo 150, inciso I, da Constituição Federal de 1988.
12. Qual a finalidade constitucionalmente prevista para as
Contribuições de Interesse das Categorias Profissionais ou
Econômicas? Dê exemplos dessa espécie de Contribuição.
13. Defina o conceito de “contribuição”, indicando sua natureza
(imposto, taxa, contribuição de melhoria ou espécie tributária
autônoma), e indique as espécies de contribuições previstas no
ordenamento constitucional brasileiro.

questões
14. Quanto às contribuições de intervenção no domínio econômico, responda:
a) qual a finalidade constitucionalmente prevista para essas contribuições?
b) o que se entende por domínio econômico e quando pode o Estado intervir nesse
campo?
c) as materialidades e sujeitos passivos dessas contribuições devem guardar
pertinência com o grupo ou setor da economia que sofrerá a intervenção? Por
quê?
15. Em meados do ano de 2000 foi criada a CIDE/Royalties, com a finalidade de
estimular o desenvolvimento tecnológico brasileiro por meio de incentivos a
programas de pesquisa. Diante das imprecisões dos textos legais, a Fazenda
Nacional passou a exigir o pagamento da CIDE/Royalties sobre quaisquer valores
remetidos ao exterior a título de remuneração pelo licenciamento de software,
independente de haver ou não transferência de tecnologia. Após inúmeras
incursões judiciais promovida pelos contribuintes, adveio a Lei Federal nº
11.452/07, acabando com a controvérsia ao dispor que, desde 1º de janeiro de
2006, a CIDE/Royalties “não incide sobre a remuneração pela licença de uso ou de
direitos de comercialização ou distribuição de programa de computador, salvo
quando envolverem a transferência da correspondente tecnologia”. Diante desse
cenário, responda: a Lei Federal nº 11.452/07 é interpretativa? Ela possui efeitos
retroativos, ou seja, os contribuintes têm direito à repetição dos valores recolhidos
antes de seu advento a título de CIDE/Royalties incidentes em operações
contratuais que não envolvem transferência de tecnologia?

• NATUREZA JURÍDICA:
(a) classificação tricotômica, tripartite ou trinária: GERALDO ATALIBA*
(impostos, taxas e contribuições); PAULO DE BARROS CARVALHO,
ROQUE CARRAZZA, SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO,
OCTAVIO CAMPOS FISCHER, GILBERTO DE ULHÔA CANTO,
AMÉRICO LACOMBE (impostos, taxas e contribuições de melhoria).
(b) classificação pentacótoma, quinquipartite ou quinária: LUCIANO
AMARO, MISABEL DERZI, MARÇAL JUSTEN FILHO, HUGO DE
BRITO MACHADO, MARCIAL FERREIRA JARDIM, JOSÉ EDUARDO
SOARES DE MELO, MÁRCIO SEVERO MARQUESTÁCIO LACERDA
GAMA, AROLDO GOMES DE MATTOS, IVES GANDRA DA SILVA
MARTINS, MARCO AURÉLIO GRECO (impostos, taxas, contribuições
de melhoria, contribuições especiais e empréstimos compulsórios).

TABELA DE INDIVIDUALIZAÇÃO (Márcio Severo Marques):

• JURISPRUDÊNCIA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL:
• “As diversas espécies tributárias, determinadas pela hipótese de incidência
ou pelo fato gerador da respectiva obrigação (CTN, art. 49), são as
seguintes: a) os impostos (C.F., arts. 145, 1, 153, 154, 155 e 156); b) as
taxas (C.F., art. 145, II); c) as contribuições, que podem ser assim
classificadas: c.1. de melhoria (C.F., art., 145, III); c.2. parafiscais (C.F., art.
149), que são: c.2.l. sociais, c.2.1,1. de seguridade social (C.F., art. 195, 1, II,
III), C.2.l.2. outras de seguridade social (C.F., art. 195, parág. 4.º), c.2.1.3.
sociais gerais (o FGTS, o salário-educação, C.F., art. 212, parág. 5.º,
contribuições para o SESI, SENAI, SENAC, C.F., art. 240); c.3. especiais:
c.3.1. de intervenção no domínio econômico (C.F., art., 149) e c.3.2.
corporativas (C.F., art. 149). Constituem, ainda, espécie tributária: d) os
empréstimos compulsórios (C.F., art., 148). [...] O citado artigo 149 institui
três tipos de contribuições: a) contribuições sociais, b) de intervenção, c)
corporativas. As primeiras, as contribuições sociais, desdobram-se, por sua
vez, em a.1) contribuições de seguridade social, a.2) outras de seguridade
social e a.3) contribuições sociais gerais.” (RE 138.284-8 / CE. T. Pleno. Rel.
Min. Carlos Velloso. D.J. 28.08.92).

• ESPÉCIES DE CONTRIBUIÇÕES (Paulo de Barros Carvalho):
(a) contribuições sociais (gerais e da seguridade social);
(b) contribuições de intervenção no domínio econômico;
(b.1) deve existir um campo em que caiba intervenção;
• domínio econômico: “o plano da linguagem social, consistente
no conjunto de atividades de produção, circulação de riqueza e
prestação de serviços” (Tácio Lacerda Gama) – livre iniciativa;
(b.2) deve se circunscrever ao setor/área/atividade objeto da
intervenção, o que se aplica à própria sujeição passiva do
tributo;

contribuições de intervenção no domínio econômico - continuação...
(b.3) finalidade: não é instrumento de intervenção; deve
apresentar finalidade de custeio de atividade de intervenção do
domínio econômico, observado o art. 170 da CF;
•formas de intervenção (Eros Roberto Grau):
(i) por absorção ou participação: como agente econômico,
assumindo o controle dos meios de produção/troca; ou apenas de
parcela deles;
(ii) por direção: pressão sobre a economia, estabelecendo normas
de comportamento; e
(iii) por indução: manipulação dos instrumentos de intervenção
com observância das regras de funcionamento do mercado.
(b.4) limitação temporal?

(c) contribuições no interesse de categorias profissionais
ou econômicas;
(d) Cosip (art. 149-A): Municípios e Distrito Federal:
(e) Contribuição (Estadual/Municipal/DF) para o custeio
de regime próprio de previdência de servidores públicos
(art. 149, § 1º).

• DESTINATÁRIO CONSTITUCIONAL DO TRIBUTO:
(a)Teoria trinaria: referibilidade mediata: “a retribuição do Estado a
determinados grupos sociais (na taxa a retribuição é individual)
constitui a causa e ao mesmo tempo a finalidade em razão das
quais são instituídas e cobradas as contribuições.” (Sacha Calmon
Navarro Coelho). Por isso, somente estes – nunca terceiros
estranhos a este contexto – é que poderão ser obrigados a suportar
tais contribuições. (Roque Antônio Carrazza).
(a)Teoria quinária: não é uniforme quanto a tal exigência. Em geral,
exige-se o requisito em se tratando das CIDEs, porque a intervenção
no domínio econômico que legitima a instituição do tributo deve ser
sempre setorizada. “O ‘benefício especial’ presente nas
contribuições especiais não é imprescindível com relação aos
sujeitos passivos das contribuições interventivas, podendo dar-se
até mesmo o inverso.” (Etevão Horvath)

• DESTINO DO PRODUTO DA ARRECADAÇÃO:
- STF - RE 164.733/SP: “[...] é da essência do regime jurídico
específico da contribuição para a seguridade social a sua
destinação constitucional” (Rel. Min. Moreira Alves: RTJ
143/691).
- Tredestinação do produto da arrecadação e direito de não
pagar o tributo: AGRRE 236.401-9/SP. Rel. Min. Carlos
Velloso. DJ 05.02.99: “... a destinação do tributo diz com a
legitimidade deste e, por isso, não ocorrendo a destinação
constitucional do mesmo, surge para o contribuinte o direito de
não pagá-lo.”
- DRU. Art. 76-Adct (EC 27/2000): Desvinculação de 20% da
receita.

• “PARAFISCALIDADE NECESSÁRIA”:
- Questionamentos: Lei Federal n.º 8.212/1991, art. 33. A
ausência de parafiscalidade na Cofins. Lei Complementar n°
70/1991 (art. 10). LF 11.457, de 16.3.2007. Criação da
Secretaria da Receita Federal do Brasil (“Super Receita”).
- STF - ADC 01/DF. Rel. Min. Sepúlveda Pertence: é “irrelevante
a circunstância de a cobrança e fiscalização da contribuição
social serem realizadas pelos agentes encarregados do Imposto
de Renda [...]”

• PRINCÍPIOS E IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS APLICÁVEIS:
(a)Imunidade das receitas de exportação (art. 149, § 2.º, I –
EC 33/2001)
- CSLL: STF - AC 1738 (favorável à aplicação); RE 564413/SC
(desfavorável);
- Cofins nas operações de “back to back”: RF: SC 323/ 2008:
“não caracteriza operação de exportação e, por conseguinte,
não está abrangida pela não-incidência da Cofins prevista no
art. 6º da Lei n. 10.833, de 2003”;
- Contribuição da Agroindústria (L 8.212/91, art. 22A): 2,85%:
2,5% (Seguridade Social) + 0,1% (ap. especial e RAT) +
0,25% (Senar). IN nº 68/2002 (reconhecimento da aplicação).
Imunidade e "parcela" do Senar: Nota Cosit nº 312, de 17 de
setembro de 2007 (não-aplicação da imunidade);

Princípios e imunidades tributárias aplicáveis – continuação...
(b) Imunidade recíproca (CF, art. 150, VI, “a”): STF, Ação
Cível Originária n. 471/PR (constitucionalidade da contribuição
ao PIS/Pasep)
(c) Anterioridade nonagesimal (CF, art. 195, § 6º)
(d) Princípio da capacidade contributiva X princípio do
benefício

• RESERVA DE LEI COMPLEMENTAR:
(a) Instituição de contribuições: CF, art. 195, § 4.º: criação de novas
fontes de custeio da seguridade social. STF - RE 138.284-8/CE.
- Outros pressupostos (impossibilidade de superposição de
incidências): art. 154, I, da CF: STF (RE 228.321-0/RS. Min.
Carlos Velloso. 01/10/1998): “As contribuições, criadas na forma
do § 4.º, do art. 195, da CF, não devem ter, isto sim, fato
gerador e base de cálculo próprios das contribuições já
existentes.” No mesmo sentido, cf.: STF, RE 146.733/SP. Rel. Min.
Moreira Alves. 29/02/1992.
(b) Possibilidade de instituição de regras especiais de prescrição
e de decadência: STF - Súmula V. nº 08 (“São inconstitucionais o
parágrafo único do artigo 5º do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os
artigos 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e
decadência de crédito tributário”)

• CONTRIBUIÇÕES E MEDIDA PROVISÓRIA:
(a)STF. Paralelismo com o DL, cf.: RE 146.733;
(b)Após a EC 32: art. 68, § 1.º: matérias (i) reservadas à lei
complementar; e (ii) já disciplinada em projeto de lei aprovado pelo
Congresso Nacional e pendente de sanção ou veto do Presidente
da República (art. 62, § 1.º); (ii) na regulamentação de artigo da
Constituição com redação alterada entre 01/01/1995 e 11/09/2001.
- EC 20, de 15 de dezembro de 1998; Art. 195 da CF: “A MP n.
135/2003, convertida posteriormente na Lei n. 10.833/03, não
contraria o art. 246 da Carta Magna, uma vez que não promoveu a
regulamentação de norma da Constituição alterada por Emenda
Constitucional.” (TRF-5.ª Região. 3.ª T. AC 200883020013382.
Des. Fed. Augustino Chaves. DJE 22/10/2009, p. 598). No mesmo
sentido, cf: TRF-4.ª Região. 2.ª T. AC 2003.71.00.056938-5. Rel.
Des. Fed. Vânia Hack de Almeida, DE 15/10/2008.
- Lei de conversão e a convalidação de vícios originários

• MULTIPLICIDADE DE REGIMES DE INCIDÊNCIA:
- Regime cumulativo;
- Regime não-cumulativo;
- Incidência monofásica (alíquotas concentradas);
- PIS/Pasep e Cofins incidentes na importação;
- PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários;
- PIS/Pasep incidente sobre receitas e transferências de pessoas jurídicas
de direito público.
• CONSTITUCIONALIDADE:
- Princípio da isonomia; CF, art. 195, §§ 9º e 12;
- Entendimento majoritário pela constitucionalidade. Cf.: TRF-4ª R. 2.ª T. AC
2003.71.00.056938-5. Rel. Des. Fed. Vânia Hack de Almeida. DE
15/10/2008.

• PIS/PASEP E COFINS - REGIME CUMULATIVO:
- Aplicabilidade: Lei nº 10.833/2003 (art. 10)
- Regra-matriz de incidência tributária:
- Hipótese: LC 70/1991. Lei nº 9.718/1998 (art. 3º, § 1º). STF,
RE 346.084/PR. Revogação pela Lei nº 11.941/2009. RE
585.235/RS (repercussão geral - art. 62-A RI-Carf). Reserva
de lei complementar (CF, art. 195, § 4.º). STF, RE 138.284-
8/CE.
- Critério material:
Auferir: regime de caixa e regime de competência; o problema
das receitas auferidas e não-recebidas; MP n. 2.158-35 (art.
20);
Faturamento: receita bruta da venda de mercadorias e/ou
serviços.

Critério material – continuação...
-Mercadoria: é bem móvel adquirido por comerciante para fins
de revenda lucrativa, o que afasta de seu âmbito conceitual
todos os bens destinados ao consumo pessoal do adquirente (a
compra feita para uso pessoal, aliás, é a própria antítese do
contrato de compra e venda mercantil)
-Serviço: “prestação de utilidade (material ou não) de qualquer
natureza, efetuada sob regime de Direito Privado mas não sob
o regime trabalhista, qualificável juridicamente como execução
de obrigação de fazer, decorrente de um contrato bilateral”
(MARÇAL JUSTEN FILHO);
-Crítica às propostas de (i) desmembramento do critério
material e (ii) à identificação do conceito de faturamento
com o de receita bruta operacional. Ministro Cezar Peluso.
RE n. 400.479/RJ;

- Critério espacial: todo território nacional.
- Critério temporal: primeiro dia do mês seguinte.
(b) Consequente:
- Critério pessoal: ativo (União); passivo (LC 70/91, art. 1.º:
pessoas jurídicas em geral e as que a ela sejam equiparadas pela
legislação do IR);
- Critério quantitativo: alíquota (3%-Cofins;0,65%-PIS); base de
cálculo (o total da receita bruta auferida no mês, excluído o IPI,
Icms-ST, vendas canceladas e devolvidas, descontos
incondicionais, receita da transferência de Icms acumulado em
exportação, entre outras do art. 3º, § 2º L 9.718/1998).
• Ver questões polêmicas no item relativos à Cofins não-cumulativa

• PIS/PASEP E COFINS - REGIME NÃO-CUMULATIVO:
- Aplicabilidade: Lei nº 10.833/2003 (art. 10)
(a)Hipótese:
- Critério material: Auferir + receita bruta
Auferir: regime de caixa e regime de competência;
• Receitas auferidas e não-recebidas: Admite a incidência, porque o risco
da atividade econômica é do contribuinte, que não pode repassá-lo ao
Estado (STJ. 2.ª T. REsp 953.011/PR - DJ 08/10/2007; 1.ª T. AgRg no
REsp 987.299/RS. DJe 29/10/2008; STJ. 1.ª T. REsp 1.029.434/CE.
DJe 18/06/2008); STF - RE 586482/RS.
• Nosso entendimento: Aplicabilidade do princípio da capacidade
contributiva. Incidência, porém, com direito a posterior restituição,
presentes os critérios do “registro de perda no recebimento de créditos”
(RIR, art. 340). Inviabilidade de aplicação, por analogia, da hipótese de
exclusão do art. 1º, § 3º, V, “a”, da Lei n. 10.833/2003 (vendas
canceladas).

Conceito de Receita Bruta:
- Lei nº 10.833/2003: “Art. 1.º [...] § 1.º Para efeito do disposto neste artigo,
o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e
serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais
receitas auferidas pela pessoa jurídica.”
- Conceito jurídico: “acréscimo patrimonial líquido, isoladamente
considerado, sem reservas ou condicionamentos, decorrente de
qualquer fato ou negócio jurídico” (Solon Sehn);
- Características:
i. acréscimo patrimonial; não é sinônimo de ingresso de caixa
ii.“mensuração instantânea” (“isolada em cada evento”), abstraindo-se custos
e periodicidade (Minatel);
iii.abrange os atos extintivos de dívidas (remissão), desde que não impliquem
a assunção de outra obrigação ou a perda de um direito de crédito.

•Não constituem receita: os ingressos de caixa sem
repercussão patrimonial; as indenizações; os reembolsos; as
cauções e os depósitos, os empréstimos, bem como todas as
demais somas escrituradas sob reserva de serem restituídas ou
pagas a terceiro.
•Precedente Carf: “A noção de receita bruta, por sua vez, não
se confunde com a noção neutra de ingresso de caixa, porque,
consoante destacado em estudo sobre o tema, pressupõe, para
sua caracterização, a ocorrência de um “ato, fato ou negócio
jurídico apto a gerar alteração positiva do patrimônio líquido da
pessoa jurídica que a aufere, sem reservas, condicionamentos
ou correspondências no passivo” (Carf. S3. TE2. Acórdão nº
380200.495, de 01/07/2011).

- Critério espacial: todo território nacional.
- Critério temporal: primeiro dia do mês seguinte.
(b) Consequente:
- Critério pessoal: ativo (União); passivo (pessoas jurídicas);
• Critério quantitativo: alíquota (7,6%-Cofins; Decreto n.º 5.164/04: Alíquota
zero para receitas financeiras, salvo juros sobre capital próprio e as
decorrentes de operações de hedge; 1,65-PIS); base de cálculo (art. 1º, 3º):
• O valor da receita bruta mensal, excluídas as receitas: (a) isentas ou não
alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota zero; (b)
não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente; (c) auferidas
pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às
quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de
substituta tributária; (d) referentes a vendas canceladas e aos descontos
incondicionais concedidos; (e) reversões de provisões e recuperações de
créditos baixados como perda que não representem ingresso de novas
receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do
patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos
avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como
receita. (f) decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes de
créditos de ICMS originados de operações de exportação.

Critério material ( continuação)
•Análise de situações específicas:
•Indenizações e reembolsos: RF, SC das 1ª, 7ª e 9ª Regiões têm-se
manifestado pela incidência do tributo; o CARF tem afastado
em casos envolvendo o recebimento de indenizações de seguros
(Acórdãos n.º 203-10.047 e 201-78.014), admitindo-a, contudo,
nas indenizações judiciais (Acórdão nº 203-10.529);
•Valores destinados ao pagamento de salários e demais encargos
trabalhistas recebidos por empresas prestadoras de trabalho
temporário: STJ. REsp 958.292-RS, Rel. Min. Francisco Falcão, j.
em 11/11/2008. No mesmo sentido, cf: REsp 954.719-SC, DJ
17/3/2008. Não confundir reembolso de despesa com reembolso
de custos.

Critério material ( continuação)
•Análise de situações específicas:
•Receita de terceiros; STJ. Art. 3º, § 2º, da Lei n. 9.718/1998.
Necessidade de regulamentação. Incidência do tributo. STJ.
1ª T. AgRg no REsp 708.619/SC. Carf; Não incidência
roaming (Acórdão CSRF/02-02.218);
•Receita de tributos (Icms, ISS): STF, RMS 14.503/SP. Rel.
Min. Luiz Gallotti. DJU 24/8/1966. RE 240.785-MG e na ADC
18;

• NÃO-CUMULATIVIDADE:
- Hipóteses de creditamento: (Lei nº 10.833/2002, arts. 3 e ss.):
- Bens adquiridos para revenda;
- Bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços
e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
- Energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica;
- Aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
- Valor das contraprestações de operações de arrendamento
mercantil de pessoa jurídica;
- Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado adquiridos para utilização na produção de bens
destinados à venda, ou na prestação de serviços;
- Edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa;

• Questões polêmicas: não-cumulatividade –
continuação...
(a) Base de cálculo do crédito nos bens adquiridos para
revenda: custo de aquisição do bem (art. 8º, § 3º, da IN SRF
nº 404/2005): preço de compra + frete e do seguro até o
estabelecimento do contribuinte + valor dos tributos incidentes
na operação, inclusive a própria contribuição (excluído o IPI
quando for possível a sua compensação em conta gráfica);
(b) Conceito de insumo:
IN-SRF n. 404/2004:
I – utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à
venda:
a)a matéria-prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações,
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado;

• Questões polêmicas: não-cumulatividade –
continuação...
- Entendimento do Carf. Vertentes atuais:
i. Pela aplicação da IN 404: Acórdão 203-12.469;
ii. Interpretação-ampla: insumo como custo e despesas necessárias à
atividade da empresa:
“O conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos pela
não cumulatividade de PIS e Cofins deve ser entendido como toda e
qualquer custo ou despesa necessária à atividade da empresa, nos
termos da legislação do IRPJ, não devendo ser utilizado o conceito trazido
pela legislação do IPI, uma vez que a materialidade de tal tributo é distinta
da materialidade das contribuições em apreço” (Acórdão 3202-00.226).
iii. Posição intermediária: insumo como bem ou serviço inerente, essencial e
necessário à realização/produção do bem ou serviço. Caso Frangosul -
Processo 13053.000211/2006-72. Resp 155.483. Rel. Cons. Nanci Gama.
Câmara Superior de Recursos Fiscais. Acórdão pendente de formalização.

não-cumulatividade – continuação...
•TRF-4ª Região: Apelação Cível nº 0029040-40.2008.404.7100/RS, Relator
Desembargador Federal Joel Ilan Paciornik:
“5. As Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e 404/2004, que admitem apenas
os serviços aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto
como insumos, não oferecem a melhor interpretação ao art. 3º, inciso II, das Leis
nº 10.637/2002 e 10.833/2003. A concepção estrita de insumo não se coaduna
com a base econômica de PIS e COFINS, cujo ciclo de formação não se limita à
fabricação de um produto ou à execução de um serviço, abrangendo outros
elementos necessários para a obtenção de receita com o produto ou o serviço.
6. O critério que se mostra consentâneo com a noção de receita é o adotado
pela legislação do imposto de renda. Insumos, então, são os gastos que, ligados
inseparavelmente aos elementos produtivos, proporcionam a existência do
produto ou serviço, o seu funcionamento, a sua manutenção ou o seu
aprimoramento. Sob essa ótica, o insumo pode integrar as etapas que resultam
no produto ou serviço ou até mesmo as posteriores, desde que seja
imprescindível para o funcionamento do fator de produção.”

não-cumulatividade – continuação…
- STJ. REsp nº 1.246.317-MG: Rel. Min. Campbell Marques, acompanhado
pelos Ministros Castro Meira e Humberto Martins, manifestou-se pela não
aplicação do conceito de insumos da legislação do IPI. Atualmente, o processo
aguarda voto de vista do Ministro Herman Benjamim.
- Nossa posição: salvo nas hipóteses expressamente vedadas pela Lei n.
10.833/2003, o crédito de insumo deve ser calculado a partir do custo de
produção da legislação do imposto de renda (DL 1.598/1977, art. 13, § 1º; Dec.
3.000/1999, arts. 290 e 291), abrangendo as matérias-primas e quaisquer
outros bens, direitos ou serviços aplicados ou consumidos no processo de
fabricação, diretos ou indiretos, independente de desgaste, dano ou perda de
propriedades físico-químicas, desde que não incluídos no ativo imobilizado, na
linha sustentada originariamente por Ricardo Mariz de Oliveira.
- Lei nº 12.431/2011: Art. 10 altera das regras do crédito presumido de
PIS/Pasep e Cofins na atividade agropecuária sobre aquisição de insumos
(previsto no § 3º do art. 8º da Lei nº 10.925/2004): estabelece um novo
conceito de insumo, que abrange todos os custos, despesas e encargos
vinculados à receita auferida com a venda do produto tributado.

não-cumulatividade – continuação...
(d) Produtos isentos, não tributados e sujeitos à alíquota zero (§ 2º, art. 3º, da Lei
nº 10.833/2003): Não há direito ao crédito na aquisição de bens ou de serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição, mesmo quando a operação
subsequente for tributada. No caso de isenção, o direito ao crédito é afastado
apenas quando o bem adquirido for objeto de revenda ou utilizado como insumo
em produtos ou serviços igualmente isentos, sujeitos à alíquota zero ou não
tributados.
- A expressão “não sujeitos ao pagamento da contribuição”: SRF - SC n. 19/2008,
abrange a aquisição de insumos sujeitos à alíquota zero. Essa solução não parece
a mais adequada, porque, a rigor, a alíquota zero constitui uma modalidade de
isenção.
(e) Creditamento por empresas submetidas à alíquota concentrada (“incidência
monofásica”). Art. 3º, I, “b”, e § 2º, II, da Lei n. 10.833/2003. Direito ao crédito
relativo aos custos, despesas e encargos vinculados à fabricação ou à importação
dos bens sujeitos à alíquota concentrada. O mesmo se aplica ao contribuinte que
adquire tais produtos para fins de revenda, salvo no que se refere exclusivamente
à operação de compra, em face da vedação prevista no art. 3º, I, “b”. Os demais
custos, despesas e encargos, ainda quando vinculados a receita da venda de
bens submetidos à tributação concentrada, geram direito ao crédito.

• PIS/PASEP E COFINS – IMPORTAÇÃO:
(a) Hipótese:
- Critério material (arts. 1.º, caput e § 1.º, e 3.º da Lei n.º
10.865/2004):
(i) importar produtos estrangeiros; e
(ii) pagar ou creditar valores a residente ou domiciliado em
território estrangeiro (pessoa física ou jurídica), a título de
contraprestação por serviços provenientes do exterior
executados no Brasil ou cujo resultado aqui se verifique.

critério material – continuação…
•Importação: não se confunde com o mero ingresso físico de um
bem no território nacional. Embora no passado já tenha tido esse
sentido, atualmente, o ato de importar é caracterizado como a
introdução de bens provenientes do exterior no mercado
nacional, em caráter definitivo, para fins de uso, consumo,
venda ou integração no processo produtivo;
•Não é considerada importação: (a) a entrada de uma mercadoria
em trânsito, com destino a outro país, ou a título transitório, como
ocorre em relação ao produto enviado para reparo ou para
exposição em uma feira de negócios; (b) o ingresso de pertences
e a bagagem de pessoas físicas em visita ou de passagem no
território nacional, inclusive os respectivos meios de locomoção
(automóveis, embarcações ou aeronaves) – salvo se
caracterizado, pela quantidade ou outra característica, intuito
comercial.

- Critério temporal (L. 10.865/2004, art. 4º):
(a) na importação de bens:
(i) na data do registro da DI (declaração de importação) de
bens submetidos a despacho para consumo;
(ii) no dia do lançamento do correspondente crédito tributário,
quando se tratar de bens constantes de manifesto ou de
outras declarações de efeito equivalente, cujo extravio ou
avaria for apurado pela autoridade aduaneira;
(iii) na data do vencimento do prazo de permanência dos bens
em recinto alfandegado, se iniciado o respectivo despacho
aduaneiro antes de aplicada a pena de perdimento, na
situação prevista pelo art. 18 da Lei n.° 9.779/1999;
(b) na importação de serviços, na data do pagamento, do crédito,
da entrega, do emprego ou da remessa de valores.
- Critério espacial: todo território nacional

(b) Consequente:
-Critério pessoal: ativo (União); passivo (importador,
contratante de serviços de residente ou domiciliado no exterior
ou o beneficiário do serviço, na hipótese em que o contratante
também seja residente ou domiciliado no exterior);
-Critério quantitativo: alíquota (7,6%-Cofins;1,65%-PIS); base
de cálculo (art. 7.º):
(a) na importação de bens, o valor aduaneiro, assim entendido
o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo do
imposto de importação, acrescido do valor ICMS incidente no
desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições;
ou
(b) na importação de serviço, o valor pago, creditado, entregue,
empregado ou remetido para o exterior, antes da retenção do
imposto de renda, acrescido do ISS e do valor das próprias
contribuições.

- Importação. Base de cálculo. Valor Aduaneiro (CF, art. 149, § 2.º,
III, “a”).
•Dec. 92.930/1986. GATT (Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio).
Cláusula VII (2): preço normal do bem importado no mercado
internacional posta no porto de chegada, acrescido dos custos de
transporte e seguro (CIF).
•LF 10.865/2004. Inclusão do ICMS, IPI e outros tributos. Cálculo
“por dentro”. TRF-4.º R. AC 2004.72.05.0033141:
“1. O valor aduaneiro não abrange o montante devido a título do
próprio imposto sobre a importação e dos demais impostos
eventualmente incidentes sobre a importação, como o IPI e o
ICMS, tampouco o montante de novas contribuições.
2. A Lei 10.865/04 extrapolou o conceito constitucional de valor
aduaneiro, definindo-o como se pudesse abranger, também, na
importação de bens, o ICMS devido na importação e o montante
das próprias contribuições.” (DE 14/06/2007).
•STF. RE 559.607/SC. Repercussão geral (26/09/2007).

QUESTÕES CONTROVERTIDAS - INCIDÊNCIA:
Incidência na transposição de estoques - “autoconsumo”:
“A pessoa jurídica, ao promover o consumo interno de um
bem, não aufere receita bruta, o que afasta a incidência da
contribuição. A operação configura mera transposição de
estoques, que é caracterizada sempre que determinado
produto, adquirido para revenda, tem a sua destinação
alterada para fins de integração ao ativo fixo ou de uso e
consumo do estabelecimento. Há apenas uma mudança
da finalidade aquisitiva, gerando, se o contribuinte estiver
sujeito ao regime não-cumulativo, a obrigação de estorno
do crédito correspondente, desde que o autoconsumo
também não autorize o creditamento.” (Carf. S3-TE2.
Acórdão nº 3802-00.494).

Questões controvertidas - incidência – continuação...
Incidência no PIS/Cofins na recuperação de custos: constitui receita da pessoa
jurídica (Carf. S3-TE2. Acórdão nº 3802-01.171, de 17/07/2012). IRPJ, Lei nº
9.430/1996, art. 53.
- Comentários:
i.STJ. Alguns acórdãos têm interpretado que a recomposição de custo não
constitui receita (REsp 1.003.029/RS). Os julgados, porém, referem-se a ações
ajuizadas em períodos anteriores à vigência do regime cumulativo, quando o
conceito de receita bruta era tido por boa parte da jurisprudência como sinônimo
de faturamento. Ver, por exemplo, o do REsp nº 807.130/SC: “a base de cálculo
do PIS e da Cofins é o faturamento, que equivale à receita bruta, resultado da
venda de bens e serviços pela empresa”.
ii.Essa interpretação somente tem cabimento no tocante ao período anterior à
vigência das Lei nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 ou para os contribuintes
submetidos ao regime cumulativo, porque, em tais hipóteses, a cobrança da
exação restringe-se ao faturamento.

Questões controvertidas - incidência – continuação...
Incidência sobre créditos presumidos de IPI e crédito presumido de Icms na
importação:
-Não-enquadramento no conceito de receita. Precedentes: TRF-5ª R.,
AGTR 118.940-PE: “[...] a recente jurisprudência do STJ vem se posicionando
no sentido de que os créditos presumidos oriundos de incentivos fiscais não
se caracterizam como receita, por não haver efetiva incorporação dos
referidos créditos ao patrimônio da empresa.”
-Contabilização como subvenção para investimentos. Reserva de capital.
Decreto-Lei nº 1.598/1977, art. 38, § 2º. Lei nº 11.638/2007, revogação do art.
182, § 1º, “d”, da Lei nº 6.404/1976. Regime Tributário de Transição (RTT),
Lei nº 11.941/2009. Aplicação ao Irpj, Csll, PIS/Pasep e Cofins (art. 21 da Lei
nº 10.941/2009). Parecer Normativo CST nº 112/1978. Aplicação em capital
de giro. Nota Explicativa da Instrução CVM nº 59/1986. Parecer José Bulhões
Pedreira. Carf. Acórdão nº 107-08.739. “A subvenção para investimento (...),
caracteriza-se em função de sua natureza - de uma transferência de capital
sendo irrelevante a destinação do seu valor.”

QUESTÕES CONTROVERTIDAS - NÃO CUMULATIVIDADE:
Contabilização do crédito. Implicações Irpj-Csll:
-Ato Declaratório Interpretativo n.º 3/2007; Interpretação Técnica do
IBRACON nº 01/2004: contabilização como redução de custo, o que
pode implicar uma perda de cerca de 35%; contabilização como
subvenção para investimentos (Decreto-Lei n.º 1.598, de 1977, art.
38, §2º); Parecer Normativo CST n. 112/1978; Precedente do Carf
(ICMS): Acórdão n. 107-08.739;
“Insumos” de venda. Publicidade e propaganda:
- “TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO. PIS. CRÉDITO. GASTOS COM
PUBLICIDADE. Não é possível o creditamento de PIS sobre gastos
com publicidade, já que não guardam relação direta com a produção”.
(2ª Câmara, Processo Administrativo nº 11065.002121/2004-90,
Relator Luciano Lopes de Almeida Moraes, Data da Sessão:
28/02/2012).

Questões controvertidas – não cumulatividade – continuação...
Crédito de armazenagem e frete:
Previsão legal: Art. 3º [...] IX - armazenagem de mercadoria e frete na
operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for
suportado pelo vendedor.
Frete entre na transferência das mercadorias entre estabelecimento da
mesma empresa: não admitido, cf. Solução de Divergência Cosit nº 11, de
27 de setembro de 2007;
Frete na aquisição de insumos: “O frete pago na aquisição dos insumos é
considerado como parte do custo daqueles, integrando o cálculo do crédito
da Cofins não-cumulativa” (SC Disit 08 nº 169/2006);
Despesas com entregas de mercadoria via correio: serviços postais, não
admite o crédito, cf. SC Disit/10ª RF n. 131/2005. Orientação afastada na
SC Disit/9ª RF n. 40/2009:

Crédito. Vale-transporte, vale-refeição ou alimentação,
fardamento ou uniforme
Previsão legal: Art. 3º, X, da Lei n. 10.833/2003, na redação
decorrente da Lei n. 11.898/2009: autoriza o creditamento para
pessoa jurídica prestadora de serviços de limpeza, conservação e
manutenção;
Aplicação em outros segmentos, desde que configure insumo:
possível analogia ao caso Frangosul, que envolvida o crédito de
uniforme.

- SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 364 de 25 de Setembro de 2012
EMENTA: COFINS-IMPORTAÇÃO. CRÉDITO. ALÍQUOTA. Na
apuração dos créditos da Cofins-Importação, relativamente aos bens
adquiridos para revenda relacionados no §21 do art. 8º da Lei nº
10.865, de 2004, deverá ser utilizada a alíquota de 7,6%, sem o
acréscimo estabelecido nesse dispositivo, que deverá ser aplicado
apenas para cálculo do tributo.
- Despesas de desembaraço aduaneiro. Entendimento inicial
admitindo o crédito (SC nº 93/2006; SC nº 146/2010). Posição atual:
Solução de Divergência nº 07/2012. Ato Declaratório Interpretativo nº
04: “Os gastos com desembaraço aduaneiro na importação de
mercadorias não geram direito ao desconto de créditos...”. De acordo
com essa interpretação, somente há direito ao crédito no tocante aos
gastos com desembaraço aduaneiro incluídos na base de cálculo das
contribuições.

QUANDO VOCÊ SE
SENTE...
A.U.Saleem

À BEIRA DO
PRECIPÍCIO…
A.U.Saleem

CHORAR DE
DESESPERO?
A.U.Saleem

QUE TEM UM
ENORME
INTERESSE POR VOCÊ
A.U.Saleem

MESMO NA HORA EM
QUE TODOS O
ABANDONAM
A.U.Saleem

O TEMPO TODO,
OLHA PARA
VOCÊ
A.U.Saleem

QUE TE AMA
DE VERDADE
A.U.Saleem

A
ESTARÁ SEMPRE PERTO DE
VOCÊ
E JAMAIS
O ABANDONARÁ.

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