Opérations en devises et Impôts

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Traitement des opérations en devises et de l'impôt.

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Opérations en devises et Impôts

  1. 1. Impôts et Devises   Année  universitaire  2014-­‐2015   CFA  210/211    
  2. 2. Plan  de  la  séance   1.  Impôts  sur  le  résultat  –  IAS  12   2.  Effets  des  variaCons  des  cours  des  monnaies   étrangères  –  IAS  21  
  3. 3. 1.  Impôts  –  IAS  12   •  Problème  :  différences  entre  règles  fiscales  et  normes  comptables   –  Différences  entre  l’impôt  exigible  et  l’impôt  dû  au  Ctre  de  la   performance  économique   •  Trois  systèmes  d’imposiCon  des  entreprises  :   –  Système  classique  :     •  Le  résultat  est  imposé  au  niveau  de  l’entreprise.     •  S’il  y  a  distribuCon,  nouvelle  imposiCon  au  niveau  de  l’acConnaire   –  Système  de  l’imputaCon  :   •  Le  résultat  est  imposé  indépendamment  de  son  desCnataire   •  L’impôt  payé  par  l’entreprise  est  imputé  sur  celui  dû  par  les  acConnaires  au   Ctre  des  dividendes  (avoir  fiscal)   –  Système  de  l’imputaCon  parCelle  :     •  RécupéraCon  d’une  parCe  seulement  de  l’impôt  payé  par  l’entreprise  
  4. 4. 1.  Impôts  –  IAS  12   •  Principe  de  base  d’IAS  12   –  L’impôt  dû  au  Ctre  d’une  transacCon  doit  être  traité  comme  la   transacCon  elle  même  :   •  L’impôt  peut  donc  apparaître  en  compte  de  résultat  ou  en  résultat  global   •  Reconnaissance  d’une  deYe  ou  d’une  créance  fiscale  (par  exemple  en  cas  de   déficit  reportable)   •  Ecart  entre  le  résultat  fiscal  et  le  résultat  comptable  pour  deux   raisons  :   –  Différences  permanentes  :  interdicCon  définiCve  de  déducCon   (amendes  par  exemple)   –  Différences  temporaires  (Cming)  :  décalages  temporaires  entre  la  prise   en  compte  comptable  et  fiscale  des  charges  et  des  produits  
  5. 5. 1.  Impôts  –  IAS  12   •  Deux  approches  sont  possibles  :   – Les  différences  temporaires  :  écarts  entre  le   résultat  fiscal  et  le  résultat  comptable   •  Ayant  vocaCon  à  se  résorber   – Les  différences  temporelles  :  écarts  entre  la  base   comptable  et  la  base  fiscale  des  éléments  du  bilan  
  6. 6. 1.  Impôts  –  IAS  12   •  IAS  12  repose  sur  la  noCon  de  différence  temporelle   (temporary)  :   –  Différence  entre  base  comptable  et  base  fiscale  des  acCfs  et  des   passifs   –  Toute  différence  temporaire  est  une  différence  temporelle   –  Dans  la  praCque,  les  entreprises  uClisent  la  noCon  de  différence   temporaire   •  La  différence  entre  approche  temporaire  et  temporelle  :   –  Dans  l’approche  temporaire,  l’entreprise  constate  une  deYe  au   Ctre  de  l’inversion  de  la  différence  dans  le  futur  (reversal)   –  Dans  l’approche  temporelle,  l’entreprise  constate  une  deYe  au   Ctre  de  l’impôt  qui  serait  à  régler  en  cas  de  liquidaCon  de  l’acCf   net.  
  7. 7. 1.  Impôts  –  IAS  12   •  US  FAS  109  :   –  «  A  government  levies  taxes  on  net  taxable  income.   Temporary  differences  will  become  taxable  amounts  in   future  years,  thereby  increasing  taxable  income  and  taxes   payable,  upon  recovery  or  seYlement  of  the  recognised   and  reported  amounts  of  an  enterprise’s  assets  or   liabiliCes.  …  A  contenCon  that  those  temporary  differences   wil  never  result  in  taxable  amounts  …  would  contradict  the   accounCng  assumpCon  inherent  in  the  statement  of   financial  posiCon  that  the  reported  amounts  of  assets  and   liabiliCes  will  be  recovered  and  seYled,  respecCvely;   thereby  making  that  statement  internally  inconsistent.  »  
  8. 8. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  DéfiniCons   •  Une  différence  temporelle  est  la  différence  entre  la  valeur   comptable  d’un  acCf  ou  d’un  passif  et  sa  base  fiscale   –  Elle  peut  être  imposable  ou  déducCble   •  Base  fiscale  :   –  D’un  acCf  :  montant  fiscalement  déducCble  des  avantages   économiques  imposables  qui  iront  à  l’enCté  lorsqu’elle   recouvrera  la  valeur  de  l’acCf   •  Si  avantages  économiques  non  imposables,  alors  base  fiscale  =  valeur   comptable   –  D’un  passif  :  Valeur  comptable  –  tout  montant  fiscalement   déducCble  au  cours  des  périodes  futures   •  Si  PPA  :  base  fiscale  =  valeur  comptable  –  tout  élément  de  produit  non   imposable  
  9. 9. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  DéfiniCons  
  10. 10. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  ComptabilisaCon   •  Les  différences  temporelles  engendrées  par   un  acCf  ou  un  passif  sont  les  suivantes  :   – Si  pas  de  base  comptable  mais  base  fiscale  alors  :   •  AcCf  :  différence  temporelle  déducCble   •  Passif  :  différence  temporelle  imposable   Ac#f   Passif   VC  >  BF   DTI   DTD   VC  <  BF   DTD   DTI  
  11. 11. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  ComptabilisaCon   •  Une  différence  temporelle  imposable  donne  lieu  à  un   impôt  différé  passif  sauf  si  elle  provient  de  :   –  La  comptabilisaCon  iniCale  du  goodwill   –  La  comptabilisaCon  iniCale  d’un  acCf  ou  d’un  passif  si  :   •  CeYe  transacCon  n’affecte  pas  le  bénéfice  comptable  ou  imposable   •  Elle  intervient  hors  opéraCon  de  regroupement  d’entreprises   •  La  norme  donne  des  exemples  :   –  Valeur  comptable  d’un  acCf  >  base  fiscale   –  Produits  comptabilisés  à  l’engagement,  imposés  à   l’encaissement   –  AmorCssement  fiscal  >  amorCssement  comptable   –  Frais  de  développement  déducCbles  immédiatement  
  12. 12. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  ComptabilisaCon   •  Une  différence  temporelle  déducCble  donne  lieu  à  un  IDA  si  :   –  Il  est  probable  qu’un  bénéfice  imposable  permeYant  de  l’imputer  sera   disponible   •  La  norme  donne  des  exemples  :   –  Coûts  des  prestaCons  de  retraite  imputés  sur  les  années  de  leur   acquisiCon  mais  déducCbles  l’année  de  leur  mise  en  paiement   –  Frais  de  recherche  (charges)  non  immédiatement  déducCbles   –  Coûts  liés  à  la  reprise  d’un  passif  lors  d’un  regroupement  mais   déducCbles  ultérieurement   –  RéévaluaCon  à  la  JV  d’acCfs  sans  ajustement  de  la  base  fiscale   –  Report  en  avant  de  déficits  fiscaux  ou  de  crédits  d’impôt  non  uClisés  
  13. 13. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  ComptabilisaCon   •  Il  est  probable  que  l’enCté  dispose  d’un  bénéfice   imposable  suffisant  si  :   –  Des  différences  temporelles  imposables  supérieures   s’inverseront  lors  de  leur  exercice  d’imputaCon   •  Ou  au  cours  d’exercices  sur  lesquels  on  pourra  reporter  les   différences  en  arrière  ou  en  avant   –  Elle  disposera  de  bénéfices  imposables  suffisants   (hors  inversion  des  différences  déducCbles)   –  La  gesCon  fiscale  de  l’enCté  lui  donne  l’opportunité  de   dégager  un  bénéfice  imposable   •  Par  des  acCons  spécifiques  :  choix  du  moment  d’imposiCon,   différé  de  certaines  déducCons,  opéraCons  de  cession-­‐bail  …  
  14. 14. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  ComptabilisaCon   •  L’impôt  exigible  ou  différé  est  comptabilisé  en  résultat  sauf   s’il  est  engendré  par  :   –  Une  transacCon  ou  événement  enregistré  en  capitaux  propres   –  Une  opéraCon  de  regroupement   –  Des  variaCons  de  taux  d’impôt  sur  des  éléments  précédemment   enregistrés  en  capitaux  propres   •  L’impôt  exigible  ou  différé  est  comptabilisé  en  capitaux   propres  si  les  éléments  concernent  les  capitaux  propres  :   –  RéévaluaCon  d’immobilisaCons  corporelles  (IAS  16)   –  Ajustement  des  réserves  en  applicaCon  d’IAS  8   –  Ecarts  de  change  d’une  enCté  étrangère  (IAS  21)   –  Composante  capitaux  propres  d’un  instrument  composé  
  15. 15. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  ComptabilisaCon   •  S’agissant  des  regroupements  d’entreprises  :   – Les  acCfs  ou  passifs  d’impôt  différé  idenCfiés  à  la   date  d’acquisiCon  sont  imputés  sur  le  goodwill   constaté  à  ceYe  date   •  A  l’excepCon  de  l’impôt  différé  sur  la  comptabilisaCon   iniCale  du  goodwill  lui-­‐même  
  16. 16. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  EvaluaCon   •  La  méthode  retenue  par  IAS  12  est  celle  dite   «  méthode  de  la  deYe  »  (liability  method  »)   –  RéévaluaCon  de  l’acCf  ou  de  la  deYe  en  foncCon  du  taux   d’imposiCon  en  vigueur  ou  annoncé  à  la  date  de  clôture   •  En  foncCon  du  mode  aYendu  de  recouvrement  ou  de  règlement  si   celui  ci  a  un  impact  sur  le  taux   •  Au  taux  imputable  aux  résultats  non  distribués   –  Par  opposiCon  à  la  méthode  du  «  report  »  (deferral)  qui   mainCent  créances  et  deYes  au  taux  iniCal  de   constataCon.   •  L’impôt  différé  ne  doit  jamais  être  actualisé.  
  17. 17. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  Cas  parCculiers   •  Regroupements  d’entreprises   –  ComptabilisaCon  d’acCfs  ou  de  passifs  d’impôts   différés  sur  les  réévaluaCons  à  la  JV  de  l’acCf  net  (pas   de  réévaluaCon  fiscale)   •  Cela  affecte  le  niveau  du  goodwill,  même  s’il  n’y  a  pas   d’impôts  différés  constatés  sur  celui-­‐ci   •  AcCfs  évalués  à  la  JV  (IAS  16,  38,  39  et  40)  :   –  ConstataCon  d’un  impôt  différé  s’il  n’y  a  pas  de   réévaluaCon  de  la  base  fiscale   •  Même  si  l’enCté  n’a  pas  l’intenCon  de  céder  l’acCf  
  18. 18. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  Cas  parCculiers   •  Goodwill  :   –  Le  plus  souvent  :  base  fiscale  nulle   –  Il  faudrait  donc  comptabiliser  une  différence  temporelle  imposable   •  Ce  qui  augmenterait  mécaniquement  sa  valeur   –  Aucun  impôt  différé  ne  peut  être  enregistré  au  Ctre  du  goodwill   •  Que  ce  soit  à  l’origine  ou  à  l’occasion  de  dépréciaCons  ultérieures   •  ComptabilisaCon  iniCale  d’un  acCf  ou  d’un  passif   –  Par  exemple  si  coût  d’un  acCf  n’est  pas  déducCble  fiscalement  en  totalité   –  ComptabilisaCon  d’un  acCf  /passif  d’impôt  différés  seulement  si  :   •  La  comptabilisaCon  iniCale  intervient  à  l’occasion  d’un  regroupement   •  OU  La  comptabilisaCon  iniCale  modifie  le  résultat  comptable  ou  le  résultat  fiscal   •  OU  Elle  est  liée  à  des  Ctres  de  parCcipaCon  dans  des  filiales,  entreprises  associées  ou  co-­‐ entreprises   –  Sinon,  interdicCon  de  comptabiliser  un  impôt  différé  
  19. 19. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  PrésentaCon   •  Les  impôts  différés  acCf  et  passif  ne  doivent  pas  être  compensés   sauf  si  :   –  Droit  juridiquement  exécutoire  de  compenser   –  A  l’intenCon  de  régler  ou  d’obtenir  le  montant  net   –  Même  autorité  fiscale  autorisant  le  règlement  net   •  PrésentaCon  disCncte  des  composantes  de  la  charge  (produit)   fiscal(e)  :   –  Montant  exigible   –  Ajustement  du  montant  exigible  au  Ctre  des  exercices  antérieurs   –  Montant  différé  en  disCnguant  :   •  Naissance  ou  inversion  de  différences  temporelles   •  VariaCon  des  taux  d’impôt  
  20. 20. 1.  Impôts  –  IAS  12  :  PrésentaCon   –  Montant  de  l’avantage  fiscal  non  comptabilisé  antérieurement  et   uClisé  pour  réduire  la  charge  d’impôt  exigible  /  différé   –  Charge  d’impôt  différé  générée  par  la  réducCon  de  l’acCf  en  raison  de   l’absence  de  bénéfice  probable  pour  l’imputer   –  Conséquences  des  changements  de  méthodes  comptables   –  Impôt  exigible  et  différé  imputé  directement  en  capitaux  propres   –  ExplicaCon  de  la  relaCon  entre  le  bénéfice  comptable  et  le  montant  de   l’impôt   –  ExplicaCon  des  changements  de  taux  d’impôt  applicables   –  Montant  des  différences  temporelles  déducCbles  n’ayant  pas  donné   lieu  à  la  comptabilisaCon  d’un  acCf  d’impôt  différé   –  Montant  des  différences  temporelles  liées  à  des  parCcipaCons  dans  les   filiales   –  JusCficaCon  des  acCfs  d’impôt  s’ils  sont  supérieurs  au  renversement   des  différences  et  si  l’entreprise  est  en  perte  sur  l’exercice  ou  le   précédent  
  21. 21. 2.  Monnaies  étrangères  –  IAS  21   •  Deux  sujets  bien  disCncts  :   –  La  comptabilisaCon  des  transacCons  libellées  en  devises  et  leur   traitement  à  la  clôture   –  La  conversion  des  comptes  libellés  dans  une  devise  étrangère   car  :   •  Il  s’agit  d’enCtés  consolidées  établissant  leurs  états  dans  une  devise   différente  de  celle  de  la  maison  mère   •  La  comptabilité  est  tenue  dans  une  devise  différente  de  la  devise  de   publicaCon   •  En  revanche,  la  norme  ne  traite  pas  :   –  Des  instruments  financiers  en  devises  (IAS  39)   –  De  la  couverture  du  risque  de  change  (IAS  39)   –  De  la  présentaCon  des  flux  dans  le  TFT  (IAS  7)  
  22. 22. 2.  Monnaies  étrangères  :  DéfiniCons   •  Monnaie  foncConnelle  :  monnaie  de  l’environnement   économique  principal  de  l’enCté   –  Influence  principalement  prix  de  vente     –  Monnaie  du  pays  dont  les  forces  concurrenCelles  et  la   réglementaCon  déterminent  les  prix  de  vente   –  Autre  facteurs  :   •  Monnaie  de  financement   •  Monnaie  des  flux  de  trésorerie  des  acCvités  opéraConnelles   •  Monnaie  étrangère  :  différente  de  la  devise  foncConnelle   •  La  monnaie  de  présentaCon  est  celle  des  états  financiers    
  23. 23. 2.  Monnaies  étrangères  :  DéfiniCons   •  Monnaie  foncConnelle  d’une  acCvité  à  l’étranger  :   –  Niveau  d’autonomie  :  simple  extension  ou  autonomie   importante   –  Poids  des  transacCons  avec  l’enCté  présentant  les  états   financiers   –  Impact  des  flux  de  trésorerie  de  l’acCvité  à  l’étranger  :   immédiatement  disponibles  pour  l’enCté  présentant   –  Flux  générés  à  l’étranger  suffisent-­‐ils  au  service  des  deYes  sans   intervenCon  de  l’enCté  présentant  ?   •  Eléments  monétaires  :     –  Droit  de  recevoir  ou  obligaCon  de  livrer   –  Un  nombre  déterminé  (able)  d’unités  monétaires  
  24. 24. 2.  Monnaies  étrangères  :  TransacCons   •  Enregistrement  en  monnaie  foncConnelle  :   –  Change  au  cours  comptant  du  jour  de  la  transacCon   –  Possibilité  d’uCliser  un  cours  moyen  pour  des  raisons  praCques   •  Sauf  si  les  fluctuaCons  des  devises  sont  importantes   •  A  la  clôture  :   –  Montants  d’abord  élaborés  en  monnaie  étrangère  en  foncCon   des  normes  applicables   •  Si  valorisaCon  par  comparaison  de  deux  montants  (dépréciaCons…)  :   conversion  des  deux  montants  avant  comparaison   –  Eléments  monétaires  converCs  au  cours  de  clôture   –  Eléments  non  monétaires  :   •  Evalués  au  cours  historique  :  cours  de  change  à  la  date  de  transacCon   •  Evalués  à  la  JV  :  cours  de  change  à  la  date  d’évaluaCon  de  la  JV  
  25. 25. 2.  Monnaies  étrangères  :  TransacCons   •  Les  écarts  de  change  sont  comptabilisés  en   résultat   –  Dans  les  capitaux  propres  pour  les  éléments  non   monétaires  lorsque  le  produit  ou  la  perte  est   comptabilisé  en  capitaux  propres   •  Le  résultat  de  change  est  affecté  aux  exercices   concernés     –  Si  une  clôture  intervient  entre  date  de  transacCon  et   date  de  règlement  
  26. 26. 2.  Monnaies  étrangères  :  TransacCons   •  NoCon  d’invesCssement  net  :   – Pour  un  établissement  à  l’étranger   •  Monnaie  différente   – Montant  de  la  parCcipaCon  est  appelé   «  invesCssement  net  dans  un  établissement  à   l’étranger  »  (INEE)   – Si  créance  ou  deYe  :   •  Remboursement  prévu  :  traitement  habituel   •  Remboursement  non  prévu  :  relève  de  l’INEE  
  27. 27. 2.  Monnaies  étrangères  :  TransacCons   •  Les  écarts  sur  les  éléments  de  l’INEE  :   – Intégrés  au  résultat  de  la  mère  ou  de  la  fille   – Dans  les  états  consolidés  :  en  résultat  global   •  Jusqu’à  la  sorCe  de  l’INEE  
  28. 28. 2.  Monnaies  étrangères  :  TransacCons  
  29. 29. 2.  Monnaies  étrangères  :  PrésentaCon   •  PrésentaCon  dans  une  monnaie  différente  de  la  devise   foncConnelle.   –  Requiert  donc  une  conversion  de  ses  états  financiers   •  Démarche  à  appliquer  :   –  AcCf  et  passif,  y  compris  capitaux  propres  converCs  au   cours  de  clôture  à  la  date  de  chacun  des  bilans   •  Il  en  va  de  même  de  l’exercice  de  comparaison   –  Produits  et  charges  converCs  au  cours  à  la  date  de   transacCon   •  Cours  moyen  possible  si  les  fluctuaCons  sont  limitées   –  Ecarts  de  change  enregistrés  en  capitaux  propres  sur  une   ligne  à  part  
  30. 30. 2.  Monnaies  étrangères  :  PrésentaCon   •  Les  écarts  de  change  proviennent  de  deux  sources  :   –  Conversion  des  produits  et  des  charges  à  un  cours  différent  de   celui  uClisé  pour  l’acCf  net   –  Conversion  de  l’acCf  net  d’ouverture  à  un  cours  différent  de  celui   uClisé  pour  la  clôture  de  l’exercice  précédent   •  S’agissant  des  enCtés  à  l’étranger  soumises  à  consolidaCon  :   –  Les  procédures  de  consolidaCon  s’appliquent   –  Il  ne  faut  pas  éliminer  le  résultat  de  change  sur  les  opéraCons   monétaires  intragroupes  pour  l’enCté  présentant  les  états   –  Le  goodwill  et  les  réévaluaCons  des  acCfs  et  des  passifs  sont   libellés  dans  la  monnaie  de  l’acCvité  à  l’étranger  et  converCs  au   cours  de  clôture  
  31. 31. 2.  Monnaies  étrangères  :  InformaCons   •  Une  enCté  doit  fournir  :   – Le  montant  des  écarts  de  change  comptabilisés  en   résultat   – Le  montant  des  écarts  de  change  nets   comptabilisés  en  capitaux  propres   •  Et  un  rapprochement  de  leur  solde  à  l’ouverture  et  à  la   clôture   – Les  raisons  de  l’uClisaCon  éventuelle  d’une   monnaie  de  présentaCon  différente  de  la  monnaie   foncConnelle  
  32. 32. 2.  IFRIC  16  :  couverture  INEE   •  Ecarts  de  conversion  éligibles  :   –  Monnaie  foncConnelle  fille  =>  monnaie  foncConnelle   d’une  des  mères   •  Y  compris  une  enCté  intermédiaire   –  Pas  de  la  monnaie  foncConnelle  fille  =>monnaie   présentaCon  mère   •  ResCtuCon  comptable  de  la  couverture  de   change   –  Ecarts  de  change  en  AERG   •  Pour  la  parCe  efficace   –  Jusqu’à  la  sorCe  de  l’établissement  étranger  
  33. 33. 2.  IFRIC  16  :  couverture  INEE   •  Montant  couvert  :   –  Valeur  comptable  de  l’acCf  net  dans  les  états  de  la   mère   –  Eventuellement  inférieur  compte  tenu  des  autres   couvertures  existantes   •  Instrument  de  couverture  :   –  Dérivé  ou  non  dérivé   –  Détenus  par  la  maison  mère  ou  non   –  Efficacité  par  rapport  à  la  monnaie  foncConnelle  de   l’enCté  détentrice  de  l’instrument  de  couverture  
  34. 34. 2.  IFRIC  16  :  couverture  INEE   •  SorCe  d’un  établissement  couvert  :   – Reclassement  des  écarts  de  change  en  résultat   – Le  montant  à  reclasser  est  celui  des  écarts  de   conversion  se  rapportant  à  la  filiale   •  Dans  les  comptes  consolidés  de  la  mère  
  35. 35. Etats  financiers  SANOFI  2013   35  
  36. 36. Etats  financiers  SANOFI  2013   36  
  37. 37. Etats  financiers  SANOFI  2013   37  
  38. 38. Etats  financiers  SANOFI  2013   38  
  39. 39. Etats  financiers  SANOFI  2013   39  
  40. 40. Etats  financiers  SANOFI  2013   40  
  41. 41. Etats  financiers  SANOFI  2013   41  
  42. 42. Etats  financiers  SANOFI  2013   42  

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