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DIREITO TRIBUTÁRIO OAB XX ESTRATÉGIA AULA 05

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DIREITO TRIBUTÁRIO OAB XX ESTRATÉGIA AULA 05

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DIREITO TRIBUTÁRIO OAB XX ESTRATÉGIA AULA 05

  1. 1. Aula 05 Direito Tributário p/ XX Exame de Ordem - OAB Professor: Fábio Dutra
  2. 2. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 1 de 44 AULA 05: Legislação Tributária SUMÁRIO PÁGINA Observações sobre a aula 01 Legislação Tributária 02 Vigência da Legislação Tributária 19 Aplicação da Legislação Tributária 27 Interpretação da Legislação Tributária 33 Integração da Legislação Tributária 40 Gabarito da Questões Comentadas em Aula 44 Observações sobre a Aula Olá amigo(a), tudo bem? Como é bom estar aqui, participando da tua preparação para o Exame de Ordem! Nesta aula, daremos mais um passo rumo ao tão aguardado dia da prova da OAB! Hoje estudaremos nossa aula conterá os seguintes assuntos: Legislação Tributária: fontes do Direito Tributário Vigência da Legislação Tributária Aplicação da Legislação Tributária Interpretação da Legislação Tributária Integração da Legislação Tributária Vamos começar então! 15450456239
  3. 3. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 2 de 44 1 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA O Código Tributário Nacional inicia o seu Livro Segundo a partir do art. 96, tratando do tema . Mas o que vem a ser Legislação Tributária? Muitos candidatos desconhecem quais são as fontes do Direito Tributário. Tais fontes são divididas pelo ilustre Vittorio Cassone1 em materiais e formais. As fontes materiais (ou reais) representam os fatos que justificam a tributação, como, por exemplo, o patrimônio, os serviços, a importação, a exportação a transmissão de propriedade etc. Contudo, as fontes materiais por si só não são capazes de fazer surgir a obrigação tributária, pois é necessário que elas (as fontes materiais) tomem uma forma. Tal forma diz respeito ao processo de elaboração de atos normativos, como as leis ou medidas provisórias, capazes de estabelecer uma relação jurídico-tributária entre o sujeito ativo (União, por exemplo) e o contribuinte. Como consequência desse processo legislativo, por assim dizer, temos as denominadas fontes formais, que foram rotuladas no art. 96 do CTN como legislação tributária, nos seguintes termos: Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. são as leis, tratados internacionais, decretos e as normas complementares? Exatamente! Guarde isso: todas as normas que versem, no todo ou em parte (atenção!), sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes (matéria tributária de um modo geral) integram a legislação tributária! Até mesmo a CF/88 integra a legislação tributária (sendo fonte do Direito Tributário), sendo esta a base de todas as outras! Nesse contexto, é importante ter em mente o conceito de ato normativo. Trata-se de hipóteses normativas que são aplicadas às pessoas de 1 CASSONE, Vittorio. Direito Tributário. 15ª Edição. 2003. Pág. 45 15450456239
  4. 4. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 3 de 44 um modo geral e às diversas situações fáticas. Em síntese, são dotados de generalidade e abstração. Imaginemos, a título de exemplo, uma lei municipal que institui o IPTU em um determinado Município. Essa lei é dotada de generalidade, pois não possui um destinatário específico, incidindo sobre a todas as pessoas que praticarem o fato gerador do IPTU (possuir imóvel em território urbano). Além disso, o fato de a lei apenas estabelecer hipóteses de incidências abstratas (que podem vir ou não a ocorrer no mundo concreto), faz com que a doutrina caracterize tais atos normativos como dotados de abstração. Diferentemente do que foi visto acima, os atos concretos são de caráter individual, incidindo sobre pessoa determinada, bem como relativo a situações ocorridas no mundo concreto. Assim, por exemplo, quando um Auditor-Fiscal da Receita Federal, durante procedimento de fiscalização, detecta que o contribuinte auferiu rendimentos e deixou de pagar o IR devido, faz-se um lançamento de ofício, que é, por essência, um ato concreto. Observação: A generalidade e a abstração são características comuns a todos os atos normativos. jurídica. Assim, podemos definir os atos normativos como primários e secundários. Os atos normativos primários, assim denominados por buscarem seus fundamentos diretamente da Constituição Federal, são capazes de inovar no ordenamento jurídico, criando novos direitos e obrigações. Por outro lado, os atos normativos secundários, quais sejam aqueles cujo fundamento de validade é uma norma infraconstitucional (leis, por exemplo), não têm o condão de inovar no ordenamento jurídico. Atos normativos primários em desacordo com o seu fundamento de validade são inconstitucionais. Atos normativos secundários em desacordo com o seu fundamento de validade são ilegais. Retornando nossos olhares ao art. 96 do CTN, podemos dizer que a são fontes formais principais do Direito Tributário: Constituição Federal e Emendas à Constituição, Leis Complementares e Ordinárias, Leis Delegadas, Medidas Provisórias, Decretos Legislativos e Resoluções. Quanto às fontes formais secundárias, são elas: os decretos e as normas complementares. Não se preocupe, pois tudo isso será visto a seguir. 15450456239
  5. 5. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 4 de 44 Observação: A doutrina e a jurisprudência não são consideradas fontes formais do Direito Tributário. Em suma, o que eu quero que você entenda até o momento é quais são as fontes do Direito Tributário, bem como a diferença entre o grau hierárquico dos atos normativos primários e secundários, lembrando-se que ambos são abstratos. 1.1 - Constituição Federal e Emendas à Constituição A Constituição Federal é a base de todo o Sistema Tributário Nacional. Afinal de contas, é dela que os entes recebem a competência tributária para instituir tributos. Além disso, como Lei Maior, traz os princípios norteadores do Direito Tributário que, juntamente com as imunidades tributárias, constituem as limitações ao poder de tributar. A CF também é responsável por disciplinar o processo legislativo, isto é, o processo de criação das principais normas tributárias (leis complementares, leis ordinárias etc.). No que se refere à modificação da CF/88, há que se destacar que isso somente se faz possível, por meio das denominadas emendas à Constituição. Tal processo pode resultar na alteração das regras do jogo, ou melhor, das regras norteadoras do todo o sistema tributário, já que, após aprovadas, as normas das emendas à Constituição passam a ter a mesma hierarquia desta. No entanto, cabe relembrar o que foi dito na aula inicial a respeito das cláusulas pétreas. Tais normas são previstas como uma espécie de blindagem, para que a Constituição não sofra sucessivas emendas que a desvirtue dos princípios que foram nela consolidados quando houve sua promulgação. Portanto, a título de exemplo, uma emenda à Constituição que traga em seu texto regra que reduza a eficácia do princípio da anterioridade (já reconhecido pelo STF como cláusula pétrea), estará, na realidade, abolindo os direitos e garantias individuais, conforme art. 60, § 4º, IV, da CF/88. 1.2 Leis Complementares A lei complementar é ato normativo cujo processo de aprovação é mais dificultoso do que o rito comum das leis ordinárias. Sendo assim, o legislador constituinte delegou a esse instrumento normativo importantes papéis, tendo em vista seu maior grau de estabilidade (é mais difícil de alterar 15450456239
  6. 6. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 5 de 44 LC). Em matéria tributária, vários aspectos foram submetidos à lei complementar, inclusive a instituição de alguns tributos. Os alunos sempre sentem necessidade de saber quais são os assuntos sujeitos à lei complementar. Eu diria que o contato com a disciplina (leitura do nosso curso + leitura da CF/88 + resolução de questões) fará com que você memorize naturalmente. De acordo com a jurisprudência do STF, não há hierarquia entre lei complementar e lei ordinária! Contudo, vamos citar abaixo os casos de lei complementar! Em relação à instituição de tributos, estão submetidos à lei complementar: Empréstimo Compulsório (EC); Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF); Impostos Residuais (I.Res.); Contribuições Sociais Residuais (CSR). Em regulação à regulamentação específica de alguns tributos, fica a lei complementar responsável pelas seguintes funções: ITCMD: em casos relacionados ao exterior (ler art. 155, § 1º, III, a e b ); ICMS: como dito na aula anterior (se necessário, retorne e leia), temas que possam gerar conflitos entre os Estados, situações peculiares ao ICMS e base de cálculo e contribuintes (ler ; ISS: define serviços tributáveis pelo ISS, fixa alíquotas mínimas e máximas, exclui sua incidência sobre as exportações de serviços e regula a forma como os benefícios fiscais são concedidos (ler art. 156, III, c/c art. 156, § 3º, I, II, e III); Contribuições Sociais: fixa limites para a concessão de isenção ou anistia de algumas contribuições sociais (art. 195, § 11). Além do que já foi visto, a CF/88 também concedeu três importantes funções para a lei complementar, quais sejam: Dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária; Regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; Estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária. 15450456239
  7. 7. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 6 de 44 Observação: As limitações ao poder de tributar, embora sejam reguladas por lei complementar, somente podem ser criadas pelo texto constitucional. No que se refere especificamente às normas gerais em Direito Tributário (ou legislação tributária, não faz diferença nesse momento), a CF/88 discriminou o que deve ser disciplinado nas leis complementares. Você vai perceber que alguns casos já foram estudados no nosso curso, outros, não: Art. 146. Cabe à lei complementar: III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. Art. 146-A. Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo. Não se preocupe, por não conhecer alguns conceitos acima descritos. Como eu disse, é estudando que se vai consolidando o conhecimento e, ao final, tudo vai se encaixar! Simples Nacional, regime de tributação que quase todo mundo já ouviu falar alguma vez, correto? Então, a grosso modo, podemos resumir as atribuições da lei complementar em matéria tributária da seguinte forma: 15450456239
  8. 8. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 7 de 44 1.3 Leis Ordinárias Em nosso sistema tributário, as leis ordinárias são a regra, quando o assunto é instituição de tributos. Vimos no tópico anterior que há alguns tributos cuja instituição fica a cargo da lei complementar. Contudo, trata-se de exceções pontuais. Assim, é a lei ordinária municipal, estadual ou federal que institui, por exemplo, as taxas e as contribuições de melhoria. Observação: O fato de os entes federados gozarem de autonomia faz com que não haja hierarquia entre as leis federais, estaduais e municipais. O art. 97 enumera situações que estão restritas ao princípio da legalidade (ou reserva legal). Senão, vejamos: Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: I - a instituição de tributos, ou a sua extinção; II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo; IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; Lei Complementar Instituição alguns tributos Regulamentação de alguns tributos Conflitos de Competência Limitações ao Poder de Tributar Normas Gerais em Matéria Tributária EC/IGF/I.Resid./CSR ITCMD/ICMS/ISS/CS Critérios especiais de tributação Prevenir desequilíbrios da concorrência 15450456239
  9. 9. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 8 de 44 Seguindo a linha de raciocínio desse dispositivo, somente a lei pode instituir os tributos, como também somente a lei pode extingui-los. Do mesmo modo, embora haja algumas exceções (exceções ao princípio da legalidade), somente as leis podem majorar ou reduzir os tributos. No que se refere à definição do fato gerador, da fixação da alíquota e da base de cálculo dos tributos, você deve saber que isso se refere ao momento de instituição dos tributos. Ou seja, quando se está instituindo um determinado tributo, a lei deve prever tais elementos! Essa regra não se confunde com a exigência de que a lei complementar defina os fatos geradores, base de cálculo e contribuintes dos impostos previstos na CF/88 (art. 146, III, a), já que, neste caso, a lei se refere apenas às normas gerais. Como exemplo, temos o fato gerador do IPI. No CTN, foi definido que o IPI poderia incidir sobre a arrematação de produtos apreendidos ou abandonados e levados em leilão. Correto? No entanto, no momento da instituição do IPI, o legislador optou por não incluir a referida situação como hipótese de incidência do tributo. Portanto, de um lado temos a lei complementar que disciplina os fatos que podem ser tributados pelos impostos; de outro, os fatos geradores definidos na lei instituidora. Lembre-se também que a restrição do art. 146, III, a, é aplicável apenas aos impostos. Logo, não é necessário que haja definição de fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes de outras espécies tributárias em lei complementar. Observação: Por ora, guarde apenas que obrigação tributária principal representa as multas e os tributos. Por último, destacamos ainda a necessidade de que as multas (cominação de penalidades) sejam estabelecidas apenas mediante lei. Nesse sentido, atos infralegais (como os decretos, por exemplo) não possuem competência para criar penalidades. 1.4 Medidas Provisórias Como esse assunto já foi estudado em aula anterior, cabe-nos apenas relembrar que as medidas provisórias são atos normativos temporários com força de lei, expedidos pelo Chefe do Poder Executivo, que podem vir ou não a ser convertidos em lei. 15450456239
  10. 10. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 9 de 44 Deve-se saber que as MPs podem tratar sim de matéria tributária bem como instituir tributos, inclusive isso consta na Magna Carta (art. 62, § 2°), quando esta dispõe sobre a instituição e majoração de impostos por meio de MP, e que, além disso, esse tem sido o entendimento do STF. 1.5 Leis Delegadas Semelhantemente às medidas provisórias, as leis delegadas são elaboradas pelo Presidente da República e possuem a mesma força de uma lei ordinária. Contudo, como o próprio nome do instrumento normativo se apresenta, faz-se necessária uma delegação do Poder Legislativo, por meio de uma resolução do Congresso Nacional (e não do Senado!). Destaque-se que não há nada que impeça o Poder Executivo de introduzir normas tributárias por meio de leis delegadas, desde que não sejam temas reservados à lei complementar. Observação: As leis delegadas não são temporárias como as medidas provisórias. Tanto as medidas provisórias como as leis delegadas não podem tratar de assuntos reservados à lei complementar! 1.6 Resoluções As resoluções são atos normativos com força de lei, emanados pelo Poder Legislativo sem qualquer participação do Executivo, o que faz com que a leis sem sanção Podem ser editadas pelo Congresso Nacional ou por suas casas, Câmara dos Deputados e Senado Federal. São as resoluções do Congresso Nacional que são utilizadas para aprovar a delegação ao Presidente de República para editar as leis delegadas. Em matéria especificamente tributária, toma relevância as resoluções do Senado Federal, Casa de representação dos Estados-Membros no Congresso Nacional, ao tratar de vários aspectos atinentes aos impostos de competência estadual. Como já vimos todos eles de forma detalhada na aula anterior, nesse momento julgo necessário apenas esquematizarmos o assunto: 15450456239
  11. 11. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 10 de 44 RESOLUÇÕES DO SENADO FEDERAL TRIBUTO ALÍQUOTA FACUL/OBRIG INICIATIVA APROVAÇÃO ITCMD Alíquota Máx. OBRIGATÓRIO - - IPVA Alíquota Mín. OBRIGATÓRIO - - ICMS Alíq. Máx. Oper. Internas FACULTATIVO MAIORIA ABSOLUTA 2/3 Senado ICMS Alíq. Mín. Oper. Internas FACULTATIVO 1/3 Senado MAIORIA ABSOLUTA ICMS Alíq. Interest. ou exportação OBRIGATÓRIO Pres. Rep. ou 1/3 Senado MAIORIA ABSOLUTA esquema memorizar. As alíquotas mínimas exigem quórum menor para iniciativa, aumentando para aprovação, elevando ainda mais na aprovação das alíquotas máximas, cujo quórum é o maior. Obs.: Os quóruns das alíquotas Interestaduais ou Exportação são iguais aos das mínimas, com o acréscimo do Presid. Rep. Amigo(a), decorando essa tabelinha que eu preparei, tenha certeza de que você vai acertar questões que a esmagadora maioria dos candidatos erra na hora da prova. Afinal de contas, não é nada fácil de decorar isso sem um esquema! 1.7 Decretos Legislativos De forma análoga às resoluções, os decretos legislativos são atos normativos de competência exclusiva do Poder Legislativo, não estando sujeitos à sanção presidencial. Em matéria tributária, os decretos legislativos entram em cena em dois momentos, que consiste na aprovação de tratados internacionais firmados pelo Presidente da República, cujo procedimento será detalhado em tópico específico, bem como no disciplinamento das relações jurídicas decorrentes de medida provisória não convertida em lei (vimos isso na aula sobre o princípios constitucionais). 1.8 Decretos-leis Durante os seus estudos, certamente você vai se deparar com a figura dos decretos-leis. São atos normativos com força de lei, editados pelo 15450456239
  12. 12. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 11 de 44 Presidente da República, e que foram substituídos pelas medidas provisórias na CF/88. Uma pergunta que se faz é: se foram substituídos pelas MPs, porque ainda existem decretos-leis em vigor? Foram recepcionados pela atual CF por conterem conteúdos com ela compatíveis. Não confunda decretos-leis com decretos! Decretos-leis possuem força de lei. Decretos, em matéria tributária, não possuem força de lei. 1.9 Tratados e Convenções Internacionais são expressões sinônimas e dizem respeito a acordos bilaterais (entre duas partes) ou multilateral (entre diversas partes). De acordo com as lições de Bernardo Ribeiro de Moraes: entre dois ou mais Estados, mediante seus respectivos órgãos competentes, com o objetivo de estabelecer normas comuns de direito (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. 3ª Edição. Pág. 26) Até o momento, a FGV não cobrou no o conhecimento do assuntos tratados internacionais em matéria tributária. Contudo, acreditamos, pela análise de provas anteriores, que o assunto deve ser cobrado com base no art. 98, do CTN. Vejamos: Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. De acordo com a literalidade do dispositivo, os tratados internacionais revogam ou modificam a legislação tributária, devendo ser observados pela legislação supe discussão doutrinária e jurisprudencial, que não parecem ser relevantes para a nossa preparação rumo ao Exame de Ordem! 1.10 - Decretos 15450456239
  13. 13. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 12 de 44 Os decretos são atos normativos de competência privativa do Chefe do Poder Executivo. Em Direito Constitucional, certamente você irá aprender que há o decreto autônomo e o decreto regulamentar ou de execução. O decreto regulamentar se restringe como o próprio nome diz a regulamentar o conteúdo das leis. Trata-se, pois, de ato normativo secundário ou infralegal, já que retira seu fundamento das próprias leis. Observação: O decreto regulamentar não inova no ordenamento jurídico, criando deveres e obrigações. Apenas regulamenta assuntos já previstos em lei. O decreto é um instrumento normativo amplamente utilizado pelo Presidente da República para regulamentar leis em matéria tributária. Cite-se, por exemplo, o Regulamento do IPI (Decreto 7.212/2010), que regulamenta a cobrança, fiscalização, arrecadação e administração do IPI. No mesmo sentido, tem-se o Regulamento Aduaneiro (Decreto 6.759/2009), o qual regulamenta a administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de comércio exterior. Diferentemente do decreto regulamentar, o decreto autônomo é editado na ausência de previsão legal, o que faz com que inovem no ordenamento jurídico. Seu uso é muito restrito, não sendo possível disciplinar assuntos pertinentes à legislação tributária. Com efeito, sempre que voc - se apenas do decreto regulamentar. Na esteira desse raciocínio, vejamos o que diz o art. 99 do CTN: Art. 99. O conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei. Por fim, cabe observar que, embora os decretos sejam normas secundárias, o CTN não as considera como normas complementares, pois no caput do art. 100 são apresentadas, na dicção do legislador, as normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos. Os decretos não foram considerados pelo CTN como normas complementares. 15450456239
  14. 14. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 13 de 44 Por falar em normas complementares, vamos estudá-las?! 1.11 Normas Complementares Continuando nosso estudo, pergunta-se: se os decretos, atos normativos secundários, não são normas complementares, o que viriam a ser tais normas? O art. 100 do CTN estabelece o seguinte: Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Vamos estudar a seguir cada um dos quatro tipos de normas complementares. 1.11.1 Atos Normativos Expedidos pelas Autoridades Administrativas Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas são normas secundárias, de caráter geral e abstrato, com objetivo de orientar contribuintes ou instruir servidores públicos, na realização de atos e procedimentos administrativos relativos a tributos. Dessa forma, tais atos normativos são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos. Destaque-se que pode haver hierarquia entre os atos normativos, a depender do grau hierárquico da autoridade que os expediu. Assim, por exemplo, no âmbito do Ministério da Fazenda, as portarias ministeriais são superiores às instruções normativas, pois o Ministro da Fazenda (edita portarias ministeriais) ocupa posição hierárquica superior ao Secretário da Receita Federal (edita instruções normativas). São exemplos desses atos normativos as portarias ministeriais e as instruções normativas (como acabamos de ver), as ordens de serviço, os pareceres normativos, atos declaratórios normativos etc. 15450456239
  15. 15. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 14 de 44 Os atos normativos não vinculam o Poder Judiciário. 1.11.2 As Decisões dos Órgãos Singulares ou Coletivos de Jurisdição Administrativa, a que a Lei Atribua Eficácia Normativa Com base nos princípios do contraditório e da ampla defesa, na administração tributária existem órgãos administrativos, cuja função é julgar as impugnações dos contribuintes frente às imposições tributárias. As decisões desses órgãos produzem efeitos concretos (não são abstratas) em relação a contribuintes determinados (não são gerais). Essa é a regra. Contudo, o que se permite no art. 100, II, do CTN, é que a lei atribua eficácia normativa (caráter geral e abstrato) às decisões dos órgãos administrativos responsáveis pelo julgamento dos recursos apresentados pelos contribuintes. A regra é que as decisões dos órgãos de jurisdição administrativa não possuem eficácia normativa, salvo por expressa disposição legal! Guarde isso! Citemos, como exemplo, a atribuição do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), órgão julgador de segunda instância no Processo Administrativo Fiscal no âmbito federal, para editar súmulas com efeitos vinculantes para os demais órgãos da administração tributária federal. As referidas súmulas são editadas após reiteradas decisões no mesmo sentido, e, como se pode ver, possuem evidente eficácia normativa. 1.11.3 As Práticas Reiteradamente Observadas pelas Autoridades Administrativas As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas nada mais são do que os usos e costumes por ela adotados. Trata-se, então, da praxe administrativa. Diante do princípio da legalidade, somente lei pode instituir tributos. Podemos dizer também que as leis permanecem em vigor até que outra a modifique ou revogue (art. 2º da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro). 15450456239
  16. 16. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 15 de 44 Como consequência das restrições acima ditas, os usos e costumes somente podem ter finalidade interpretativa, não podendo introduzir novas normas nem revogar aquelas já existentes. Nesse sentido, os usos e costumes em matéria tributária ocorrem, por exemplo, quando determinada norma é interpretada pela autoridade administrativa num sentido, e os contribuintes seguem tal entendimento como correto. 1.11.4 Os Convênios que Entre si Celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios Os convênios (também denominados ajustes de cooperação ou de colaboração) são firmados pelas pessoas políticas, quais sejam a União, os Estados, o DF e os Municípios, na busca do aprimoramento das atividades de fiscalização e arrecadação tributária. São atos infralegais celebrados pelo Poder Executivo, não inovando, portanto, a ordem jurídica. Ademais, de acordo com a jurisprudência do STF (ADI 1.857/SC), não é exigida a aprovação do Poder Legislativo, diferentemente do que ocorre com os tratados internacionais. Os convênios fiscais podem ser celebrados com os seguintes objetivos específicos: Permuta de informações entre os entes federados (ler art. 199 do CTN); Reconhecimento de extraterritorialidade da legislação tributária (ler art. 102 do CTN); Uniformização de procedimentos (obrigações acessórias). Não se preocupe em entender, apenas faça uma leitura atenta aos dispositivos acima mencionados. Todos os conceitos serão devidamente explicados em momento oportuno. Não, não são os mesmos. Os convênios do ICMS, realizados no âmbito do CONFAZ são atos normativos primários, inovando a ordem jurídica. Essa é a típica diferença entre eles. Nesse ponto, cumpre-nos ressaltar que, embora os convênios do ICMS sejam atos normativos primários, não se confundem com as leis, pois não são editados pelo Poder Legislativo. 15450456239
  17. 17. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 16 de 44 Sendo assim, continua valendo aquela exceção ao princípio da legalidade em relação à fixação das alíquotas do ICMS-Combustíveis, estudada na aula sobre os princípios constitucionais. 1.11.5 Observância das Normas Complementares A observância de qualquer das 4 normas complementares previstas no art. 100, do CTN, parágrafo único do mesmo artigo: Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo. Desse modo, se o contribuinte observar as normas complementares aplicáveis à sua situação, não é possível aplicar penalidades, nem cobrar juros de mora e nem mesmo atualizar o valor monetário da base de cálculo do tributo. A fim de ilustrar o que foi visto, segue abaixo uma decisão do STJ: Tributário. Práticas Administrativas. Se o contribuinte recolheu o tributo à base de prática administrativa adotada pelo fisco, eventuais diferenças devidas só podem ser exigidas sem juros de mora e sem atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo (CTN, art. 100, III c/c par. único). Recurso Especial conhecido e provido, em parte. (STJ, Segunda Turma, REsp 98.703/SP, Rel. Min. Ari Pargendler, Julgamento em 18/06/1998) Observação: Observe que o tributo continua sendo devido. Questão 01 CESPE/I Exame de Ordem Unificado/2010 Caso ocorra a fusão de duas grandes indústrias alimentícias brasileiras que, juntas, detenham mais de 60% do mercado nacional de certo item de alimentação, de acordo com o que dispõe a CF, para prevenir os desequilíbrios da concorrência causados pela citada fusão, A) a União, os estados, o DF e os municípios poderão estabelecer critérios especiais de tributação, além de outras normas com os mesmos objetivos. 15450456239
  18. 18. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 17 de 44 B) somente a União poderá estabelecer critérios especiais de tributação, podendo os estados, o DF e os municípios estabelecer outras normas com os mesmos objetivos. C) a União, os estados, o DF e os municípios poderão estabelecer critérios especiais de tributação, todavia apenas a União detém competência para estabelecer outras normas com os mesmos objetivos. D) somente a União poderá estabelecer critérios especiais de tributação, além de outras normas com os mesmos objetivos. Comentário: Esta questão tem como base o art. 146-A, da CF/88, cuja redação é a seguinte: Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo. Há autores que dizem haver várias interpretações deste dispositivo. O CESPE se manifestou, afirmando que somente a União, mediante lei complementar, poderá estabelecer critérios especiais de tributação, para evitar desequilíbrios de concorrência, sem prejuízo de outras normas (leis) com os mesmos objetivos. Gabarito: Letra D Questão 02 CESPE/I Exame de Ordem Unificado/2010 Suponha que um decreto trate integralmente sobre relações jurídicas pertinentes aos tributos e que uma lei disponha parcialmente sobre tributos. Nessa situação, de acordo com o CTN, A) nem o decreto nem a lei se inserem no conceito de legislação tributária. B) o decreto insere-se no conceito de legislação tributária; a lei, não. C) tanto o decreto quanto a lei se inserem no conceito de legislação tributária. D) a lei se insere no conceito de legislação tributária; o decreto, não. Comentário: Tanto o decreto quanto a lei estão compreendidos no conceito de legislação tributária, em razão da definição contida no art. 96, do CTN, a saber: a expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. Gabarito: Letra C Questão 03 FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 A01122 Em Direito Tributário, cumpre à lei ordinária: A) estabelecer a cominação ou dispensa de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos. 15450456239
  19. 19. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 18 de 44 B) estabelecer a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos em matéria de ISS. C) estabelecer normas gerais em matéria tributária, especialmente sobre adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. D) estabelecer normas gerais em matéria tributária, especialmente sobre a definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e empresas de pequeno porte. Comentário: Alternativa A: De acordo com o art. 97, V, do CTN, esse é o papel da lei (ordinária). Alternativa correta. Alternativa B: Trata-se de papel da lei complementar, conforme preceitua o art. 156, § 3º, III, da CF/88. Alternativa errada. Alternativa C: Trata-se de papel da lei complementar, conforme art. 146, III, Alternativa D: Trata-se de papel da lei complementar, conforme art. 146, III, Gabarito: Letra A Questão 04 FGV/III Exame de Ordem Unificado/2011 Conforme a Constituição Federal, o veículo legislativo adequado para dispor sobre conflitos de competência entre os entes políticos em matéria tributária é a: A) medida provisória. B) lei complementar. C) emenda constitucional. D) lei ordinária. Comentário: O art. 146, I, da CF/88, prevê que cabe à lei complementar: dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Gabarito: Letra B Questão 05 FGV/XV Exame de Ordem Unificado/2014 O Art. 146, III, a, da Constituição Federal estabelece que lei complementar deve trazer a definição dos fatos geradores, da base de cálculo e dos contribuintes dos impostos previstos na Constituição. 15450456239
  20. 20. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 19 de 44 Caso não exista lei complementar prevendo tais definições relativamente aos impostos estaduais, os estados A) não podem instituir e cobrar seus impostos, sob pena de violação do Art. 146 da Constituição. B) podem instituir e cobrar seus impostos, desde que celebrem convênio para estabelecer normas gerais. C) podem instituir e cobrar seus impostos, pois possuem competência legislativa plena até que a lei complementar venha a ser editada. D) podem instituir e cobrar seus impostos, desde que seja publicada Medida Provisória autorizando. Comentário: Realmente, o art. 146, III, a, da Constituição Federal estabelece que lei complementar deve trazer a definição dos fatos geradores, da base de cálculo e dos contribuintes dos impostos previstos na Constituição. Contudo, isso não significa que, não existindo tal lei complementar, os impostos estaduais não possam ser instituídos pelos respectivos Estados e pelo DF, haja vista a previsão no art. 24, § 3º, da CF/88, no sentido de que na ausência de lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades. Isso ocorre na prática com o IPVA, motivo pelo qual o STF entendeu que se aplica o disposto no art. 24, § 3º, da CF/88. Portanto, os Estados estão autorizados a exercer competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades, relativamente ao IPVA. Este dispositivo foi estudado na nossa aula sobre competência tributária. Na dúvida, é só retornar lá e dar uma lida para relembrar. Gabarito: Letra C 2 - VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA vigência temporal e vigência espacial, para facilitar o aprendizado do aluno. A vigência temporal diz respeito ao estudo da legislação no tempo, isto é, quando uma lei começa a vigorar. Já a vigência espacial está relacionada ao território onde incidirá a legislação tributária. Fique ligado nas duas palavras-chave grifadas. 2.1 Vigência Temporal da Legislação Tributária Quando estudamos os princípios constitucionais tributários, Está lembrado? 15450456239
  21. 21. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 20 de 44 Vimos que, de acordo com o princípio da irretroatividade, por exemplo, não se pode cobrar tributo em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que instituiu ou aumentou tais tributos. Estudamos também que, conforme o princípio da anterioridade, se uma lei majora um tributo em junho de 2010, por exemplo, a regra é que a majoração só venha a produzir efeitos em janeiro de 2011. Correto? Chegou, portanto, o momento de dirimirmos qualquer dúvida que tenha pairado sobre o assunto! Vamos lá! Na fase final do processo de elaboração de uma lei, ocorre a promulgação e publicação desse diploma normativo, temos uma lei que é presumivelmente válida, isto é, presume-se que a lei tenha sido elaborada seguindo-se os aspectos formais (iniciativa, quóruns de aprovação etc.) bem como os aspectos materiais (conteúdo compatível com o texto constitucional). Dissemos presunção de validade, pois a lei pode ser contestada a qualquer tempo no âmbito do Poder Judiciário. Com a publicação da lei, é necessário saber o momento em que ela passará a ter vigência, sendo este, via de regra, o momento em que a lei começa a impor as suas regras aos destinatários. Vejamos o que diz o art. 8º da LC 95/1998 (Lei Complementar que estabelece as regras sobre elaboração de leis): Art. 8º A vigência da lei será indicada de forma expressa e de modo a contemplar prazo razoável para que dela se tenha amplo conhecimento, reservada a cláusula "entra em vigor na data de sua publicação" para as leis de pequena repercussão. O que o dispositivo estabelece é que entre a publicação da lei e a sua vigência haja um prazo razoável para que as regras estabelecidas na lei tenham amplo conhecimento por parte dos cidadãos. Contudo, o mesmo dispositivo permite que a lei traga uma cláusula (em um artigo específico) que estabelece a vigência imediata, a partir da data de publicação da lei. Nesse contexto, estabelece o art. 1º da Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro (LINDB): 15450456239
  22. 22. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 21 de 44 Art. 1º Salvo disposição contrária, a lei começa a vigorar em todo o país quarenta e cinco dias depois de oficialmente publicada. § 1º Nos Estados, estrangeiros, a obrigatoriedade da lei brasileira, quando admitida, se inicia três meses depois de oficialmente publicada. Portanto, a lei pode prever a data em que terá início a sua vigência, inclusive estabelecer que a vigência será imediata. Contudo, caso a lei seja omissa quanto à sua vigência, esta se iniciará em 45 dias, contados da publicação. A possibilidade de aplicação da lei brasileira no exterior pode ocorrer por meio de tratado internacional. Repare a diferença entre o prazo do princípio da noventena (90 dias) e o da LINDB (3 meses). SÃO DIFERENTES! Observação: De acordo com o art. 101 do CTN, a vigência da lei tributária segue as regras aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvadas as disposições específicas do CTN. Assim, a LINDB é aplicável ao Direito Tributário. No caso de não haver coincidência entre a data de publicação da lei e o início de sua vigência, denominamos esse intervalo temporal de vacância da lei ou vacatio legis. Aí eu te pergunto, colega concurseiro(a): terminado o prazo conhecido por vacatio legis, se houver, a lei já produz efeitos, ou seja, a lei é eficaz? Logo acima, eu disse que, com a vigência, em regra, a lei produz efeitos. Em matéria tributária, é muito importante discernimos tais diferenças conceituais, haja vista a existência dos princípios constitucionais tributários da anterioridade e da noventena, que obstam a produção de efeitos das leis que instituem ou majoram tributos. Assim, por exemplo, imagine que a Lei X, que dispõe sobre a majoração das alíquotas do ITR, seja publicada em 15 de dezembro de 2013, nada dispondo sobre o início da sua vigência. Como a lei é omissa em relação à sua vigência, devemos seguir a regra geral da LINDB, ou seja, a vigência iniciará em 45 dias a partir da publicação oficial da lei. Portanto, a lei entrará em vigor no dia 29 de Janeiro de 2014. Mas a lei seria eficaz? É óbvio que não, pois o ITR está sujeito cumulativamente ao princípio da anterioridade e noventena, certo? 15450456239
  23. 23. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 22 de 44 15/12/13 29/01/14 14/03/14 Nesse caso, a partir de 29 de Janeiro, a Lei X estará vigente, mas ainda não será eficaz. A produção de efeitos começará somente em 14 de Março de 2014 (quando decorrer 90 dias da publicação da lei, em obediência ao princípio da noventena). Vamos ilustrar o exemplo, com base na linha do tempo: O que eu quero que você entenda é que a regra é: norma vigente, norma eficaz. Contudo, quando se trata de instituição ou majoração de tributos, nem sempre a lei vigente é eficaz, tendo em vista que a maioria dos tributos estão sujeitos ao princípio da noventena ou anterioridade ou aos dois, cumulativamente. Não se esqueça também de que o conceito de eficácia está intimamente relacionado à produção de efeitos. Grave isso: vacatio legis é o período entre a publicação da lei e o início da vigência, e não o período entre a vigência e eficácia. Sabe-se, então, que a norma pode estar vigente, e não ser eficaz (não produzir efeitos). Correto? Mas aí eu te pergunto: poderia haver uma lei eficaz e não mais vigente? Poderia sim! Imagino que agora tudo se tornou confuso novamente, não é mesmo? Vamos com calma! Embora seja assunto de outra aula, você se lembra da aula em que aprendemos algumas noções do lançamento tributário? Você também se lembra que o fato gerador ocorre quando há a concretização de uma hipótese de incidência prevista em lei, correto? O art. 144 do CTN, ao dispor sobre o lançamento, afirma que, ao realizá- lo, a autoridade fiscal deve levar em consideração a lei que estava vigente na data da ocorrência do fato gerador, ainda que a lei tenha sido posteriormente revogada. Para entender melhor esse assunto, você deve saber que a autoridade nem sempre realiza o lançamento no momento da ocorrência do fato gerador. Publicação da Lei X vacatio legis Início da Vigência da Lei X Produção de efeitos da Lei X Em vigor/Sem Efeito 15450456239
  24. 24. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 23 de 44 Há um bom tempo hábil para fazê-lo. Ocorre que no momento do lançamento a lei que vigorava na data do fato gerador já pode ter sido revogada. E aí? Ela ainda produz efeitos especificamente para aquele lançamento. Portanto, a título de exemplo, se no momento da ocorrência do fato gerador a alíquota do tributo era 10%, e no momento do lançamento a lei que estipulava a alíquota de 10% já tenha sido revogada, sendo a alíquota do tributo majorada para 15%, aplica-se aquela (10%)! Você não deve se preocupar com detalhes no momento, pois tudo isso será mais do que aprofundado em nosso curso. O que importa no momento é entender que é possível uma lei não estar vigente, mas ainda assim produzir efeitos. Esse fato é denominado ultratividade da lei tributária. Portanto, vamos memorizar o seguinte: Regra geral: A lei vigente normalmente é eficaz; Exceção 1: A lei vigente pode não ser eficaz, em caso de instituição ou majoração de tributos; Exceção 2: A lei não mais vigente (revogada) pode ser eficaz, produzindo efeitos no lançamento tributário (CTN, art. 144). 2.1 Vigência Temporal das Normas Complementares Além das regras já estudadas acima, o CTN estabeleceu regras diferenciadas de vigência para as normas complementares. Vejamos o que diz o art. 103 do CTN: Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor: I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicação; II - as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação; III - os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista. Observação: Repare que as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas (usos e costumes) não foram previstas no art. 15450456239
  25. 25. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 24 de 44 103. Nesse caso, entram em vigor assim que se caracterizarem como praxe administrativa. Não há data específica. É muito importante observar, em primeiro lugar, que todas as regras elencadas nos incisos do art. 103 são aplicáveis, salvo disposição em contrário. Sendo assim, salvo disposição em contrário, os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas entram em vigor na data de sua publicação. As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa, salvo disposição em contrário, entram em vigor 30 dias após a data de sua publicação. Note, nesse caso, que a decisão em favor de certo contribuinte o beneficia imediatamente. Contudo, os efeitos normativos da decisão só vigoram na data estabelecida ou, se o prazo não tiver sido definido, 30 dias após a data da publicação da decisão. Observe que se a lei atribuir eficácia normativa às referidas decisões, ocorre duplo efeito destas, ou seja, em primeiro lugar, o contribuinte é afetado; em segundo, os que se enquadrarem na situação objeto da decisão. Relativamente aos convênios celebrados entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, a vigência será na data neles prevista. Ora, seja, em caso de omissão? E se os convênios não previrem qualquer data? Sabemos que as disposições do art. 103 são regras especiais, e que, segundo o art. 101 do CTN, a vigência da lei tributária segue as regras aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvadas as disposições específicas do CTN aplicaremos a regra da LINDB, que estabelece o prazo de 45 dias, contados da publicação oficial. Normas Complementares Vigência Salvo disposição em contrário... Atos administrativos Na data de sua publicação Decisões administrativas c/ eficácia normativa 30 dias após a data de publicação 15450456239
  26. 26. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 25 de 44 Convênios Nada data neles prevista (se não houver previsão, aplica-se a LINDB) Para finalizar o tema, analisemos o que estabelece o art. 104 do CTN: Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I - que instituem ou majoram tais impostos; II - que definem novas hipóteses de incidência; III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178. Observação: O inciso III será estudado em momento oportuno, para não prejudicar a sequência didática do nosso curso. Caso você não se lembre, abordamos o assunto superficialmente na Aula 1. Vamos começar indagando o que significa definir novas hipóteses de incidência? Ora, significa passar a tributar algo que, antes, não era tributado. Como exemplo, podemos imaginar um caso já citado na aula sobre o IPI. A União pode vir a tributar arrematação de produtos apreendidos ou abandonados e levados em leilão. Nessa linha de raciocínio, ao criar novas hipóteses de incidência, estar- se-á instituindo um tributo parcialmente, fazendo com que o inciso II seja uma imprecisão do legislador, pois a instituição de tributos já foi prevista no inciso I do art. 104 do CTN. De qualquer modo, o que é importante entender nesse artigo é que ele não se confunde com o princípio da anterioridade. Veja que o legislador ou eficácia que é relativa ao princípio da anterioridade. Ademais, veja que essa regra somente é aplicável aos impostos sobre patrimônio ou renda. No entanto, devemos analisar a situação considerando que o CTN foi editado sob a égide da CF/1946 e da Emenda Constitucional 18/1965. Nessa época, o princípio da anterioridade era aplicável apenas aos impostos sobre patrimônio e renda. Portanto, o que parece mais plausível foi que o legislador do CTN quis aproximar os conceitos de vigência (art. 104 do CTN) ao da eficácia (princípio da anterioridade previsto na CF daquela época). Atualmente, o assunto deve ser tratado com bastante cautela nas provas, até porque alguns autores consideram que esse artigo foi revogado. A 15450456239
  27. 27. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 26 de 44 recomendação que fazemos é para seguir os princípios constitucionais previstos na CF/88 (anterioridade e noventena), ou seja, decorar os resumos que fizemos na Aula 1. Somente invoque o conhecimento do art. 104 do CTN quando a questão expressamente solicitar o referido artigo, ou quando mencionar a palavra e . Observação: Atualmente, os impostos sobre patrimônio ou renda se resumem nos seguintes: IR, ITR, IGF, IPVA, ITCMD, IPTU e ITBI. 2.2 Vigência Espacial da Legislação Tributária A vigência de uma lei tributária no espaço diz respeito aos limites territoriais da incidência dessa norma, sendo que a regra é o princípio da territorialidade. Nesse contexto, a lei estadual carioca somente produzirá efeitos dentro dos limites territoriais do Estado do Rio de Janeiro. O mesmo raciocínio é aplicável às leis municipais. Contudo, a regra possui duas exceções, ou seja, hipóteses em que há extraterritorialidade da legislação tributária. Tais exceções foram previstas no art. 102 do CTN, cuja redação é a seguinte: Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União. As exceções são os convênios celebrados entre os entes federados e as leis de normas gerais (inclusive o CTN) editadas pela União. Observação: Lembre-se deque as normas gerais em matéria tributada devem ser regulamentadas em lei complementar, conforme o art. 146, III, da CF/88. Como exemplo de convênios nesse sentido, podemos citar aqueles realizados com objetivo de uniformizar os procedimentos de fiscalização de dois Municípios vizinhos. Assim, o Município A poderia, com base no convênio, adotar a legislação criada para o Município B. No que se refere às leis de normas gerais, deve-se destacar que o art. 102 citou o próprio CTN como previsão de extraterritorialidade. Pergunta-se: existe alguma disposição nesse sentido no texto do CTN? A resposta é sim! Veja o que diz o art. 120 do CTN: 15450456239
  28. 28. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 27 de 44 Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de direito público, que se constituir pelo desmembramento territorial de outra, subroga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária aplicará até que entre em vigor a sua própria. O dispositivo retrata a possibilidade de haver a extraterritorialidade da legislação tributária quando houver desmembramento territorial, para se criar um novo ente político. Nesse caso específico, o CTN prevê que aplique, salvo disposição de lei em contrário, a legislação do município que foi desmembrado até que a sua entre em vigor. 3 APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA De posse do conhecimento sobre a vigência da lei tributária, aprendido no decorrer desta aula, somos capazes de compreender os dispositivos do CTN acerca da aplicação da legislação tributária. O que vem a ser aplicação da legislação tributária? Ora, trata-se de identificar a norma que será aplicada a cada caso concreto. É uma tarefa destinada ao aplicador da lei, que pode ser tanto a autoridade administrativa como a judiciária. Você se lembra de quando estudamos o princípio da irretroatividade em outra aula? Naquele momento, nós aprendemos que o marco temporal para definir o princípio da irretroatividade é a vigência da lei. Nesse sentido, o que o art. 150, III, a, da CF/88, proíbe é que se cobre tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os instituiu ou majorou. Na mesma linha, o CTN assim dispôs: Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116. Destaque-se que os fatos geradores pendentes são aqueles que já tiveram início, mas que ainda não estão concluídos. Ou melhor, são fatos que se dão por iniciados na vigência de uma lei e, quando se completam, outra lei está vigente. O exemplo mais claro que podemos trazer no momento, para explicar os fatos geradores pendentes, sem nos aprofundarmos no estudo do fato gerador, é o imposto de renda, cujo fato gerador é concluído em uma determinada data 15450456239
  29. 29. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 28 de 44 do ano, sendo fruto de diversos fatos isolados (diversos rendimentos) ocorridos no decorrer desse período. Há quem defenda a incompatibilidade da aplicação da legislação tributária aos fatos geradores pendentes, com base no argumento de que há colisão com o princípio da irretroatividade. Mas quanto a isso não é necessário ter preocupação, já que a FGV ainda não abordou o tema no Exame de Ordem e, caso venha cobrá-lo, a tendência é fazê-lo de forma literal, tal como tem feito em relação aos outros dispositivos do CTN. Dando continuidade à nossa aula, estudamos também que a CF/88 não prevê nenhuma exceção ao princípio da irretroatividade. Contudo, segundo o CTN, há duas permissões para se aplicar a lei retroativamente. São elas: a lei interpretativa e a lei mais benigna ao infrator. A regra é a irretroatividade. A lei só pode retroagir para interpretar ou para beneficiar o infrator. 3.1 Lei Expressamente Interpretativa A redação do CTN em favor da aplicação retroativa da lei interpretativa é a seguinte: Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; O que seria uma lei interpretativa e em que hipótese ela vem a ser editada? Algumas normas editadas pelo Poder Legislativo acabam gerando grandes controvérsias no momento de sua aplicação. Há leis que contêm dispositivos que geram diversas interpretações. Nesses casos, normalmente o contribuinte busca auxílio ao Judiciário, que emite decisões sobre qual interpretação deve prevalecer. No entanto, tais decisões somente possuem efeitos inter partes (ou seja, somente entre as partes que compõem a lide). É nesse momento em que o Poder Legislativo tem nas mãos o poder de resolver as controvérsias, editando uma nova lei que com o único objetivo de trazer uma interpretação uniforme à lei controversa. Essa é a lei interpretativa objeto de nosso estudo. 15450456239
  30. 30. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 29 de 44 A interpretação de uma lei, sendo feita por intermédio de outra lei, é denominada interpretação autêntica. Como o seu objetivo é unicamente interpretar outra lei, pode-se dizer que não há inovação do ordenamento jurídico, já que não serão criados novos direitos ou obrigações. Como não há modificação, e sim interpretação, a lei retroage à data da lei interpretada, produzindo efeitos desde então, como se fosse a própria lei interpretada. Nada mais do que lógico, certo? Ressalte-se que o art. 106, I, assevera que a retroatividade ocorrerá em eventuais diferenças não pagas de tributos, como para restituir tributo que acabou sendo pago a mais pelo contribuinte. Contudo, a mesma regra que autoriza a retroação em qualquer caso, proíbe que isso seja feito com o objetivo de punir o contribuinte. Ora, se o contribuinte deixou de pagar certo tributo, por conta da dúbia interpretação da legislação tributária, a lei interpretativa posterior pode dirimir as dúvidas, acarretando o pagamento do tributo, mas não a imposição de penalidades! Há que se destacar também que a lei expressamente interpretativa não interfere nas decisões finais no âmbito do Poder Judiciário, isto é, caso a lei interpretativa só venha surgir após uma apreciação judicial transitada em julgado, não é possível haver alteração da decisão, tendo em vista a preservação da coisa julgada. 3.2 Lei mais benigna sobre penalidades De acordo com o art. 106 do CTN, temos o seguinte: Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: (...) II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; 15450456239
  31. 31. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 30 de 44 c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. A primeira observação a ser feita é que a retroatividade da lei mais benigna sobre penalidades e infrações tributárias não alcança os atos definitivamente julgados. Cabe destacar que os atos só podem ser considerados definitivamente julgados no âmbito do Judiciário. Portanto, considere incorretas assertivas que mencione o dispositivo em análise, mencionando a decisão definitiva na esfera administrativa, já que ainda será possível, após tal decisão, recorrer ao Judiciário. Retroatividade em relação aos atos definitivamente julgados: somente no Poder Judiciário! Também devemos observar que, no Direito Penal, em que a lei nova mais benigna alcança o apenado, ainda que já tenha havido decisão judicial transitada em julgado. Diferentemente do que foi acima exposto, o art. 106, II, do CTN, trata do Direito Tributário Penal, que trata especificamente das infrações fiscais, isto é, a punição ao descumprimento de obrigações tributárias. Referem-se, pois, às denominadas sanções administrativas. Observação: Direito Tributário Penal não é o mesmo que Direito Penal Tributário. O primeiro diz respeito às sanções administrativas em matéria tributária. O segundo refere-se aos crimes, por exemplo, contra a ordem tributária, sendo puníveis, inclusive, com pena privativa de liberdade. A segunda observação referente à norma do CTN é que em todas as três previsões de aplicação retroativa da lei tributária fala-se em infrações e penalidades. Isso significa que não há que se falar em aplicação retroativa da lei mais benéfica sobre tributos. Por conseguinte, lei posterior que venha reduzir as alíquotas de determinado tributo não pode ser aplicada retroativamente, sob o argumento de beneficiar o contribuinte. Nesse caso, aplica-se a alíquota em vigor na data de ocorrência do fato gerador (FG). 15450456239
  32. 32. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 31 de 44 Questão 06 FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 A01124 De acordo com o Código Tributário Nacional, aplica-se retroativamente a lei tributária na hipótese de: A) analogia, quando esta favorecer o contribuinte. B) extinção do tributo, ainda não definitivamente constituído. C) graduação quanto à natureza de tributo aplicável, desde que não seja hipótese de crime. D) ato não definitivamente julgado, quando a lei nova lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática. Comentário: A aplicação retroativa da lei tributária foi prevista no art. 106, do CTN. A única alternativa que aborda este dispositivo é a Letra D, tratando do -se a ato ou fato pretérito tratando-se de ato não definitivamente julgado quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. Gabarito: Letra D Questão 07 FGV/V Exame de Ordem Unificado/2011 No exercício de 1995, um contribuinte deixou de recolher determinado tributo. Na ocasião, a lei impunha a multa moratória de 30% do valor do débito. Em 1997, houve alteração legislativa, que reduziu a multa moratória para 20%. O Aplica-se Legislação Tributária FG Consumado ou Pretérito FG Futuro FG Pendente Não se aplica Legislação Tributária EXCEÇÕES CF/88 CTN Lei Interpretativa Lei + Benéfica (Infrações) Ato não defin. julgado 15450456239
  33. 33. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 32 de 44 contribuinte recebeu, em 1998, notificação para pagamento do débito, acrescido da multa moratória de 30%. A exigência está A) correta, pois aplica-se a lei vigente à época de ocorrência do fato gerador. (B) errada, pois aplica-se retroativamente a lei que defina penalidade menos severa ao contribuinte. (C) correta, pois o princípio da irretroatividade veda a aplicação retroagente da lei tributária. (D) errada, pois a aplicação retroativa da lei é regra geral no direito tributário. Comentário: Como a lei trava de penalidades, deve haver aplicação retroativa da nova lei aos fatos pretéritos. Assim sendo, a lei vigente em 1997, por ter reduzido a multa moratória, aplica-se às penalidades relativas a 1995. Portanto, a exigência fiscal em 1998 está errada, pois aplica-se retroativamente a lei que defina penalidade menos severa ao contribuinte. Gabarito: Letra B Questão 08 FGV/V Exame de Ordem Unificado/2011 Determinada Lei Municipal, publicada em 17/01/2011, fixou o aumento das multas e alíquotas relativo aos fatos jurídicos tributáveis e ilícitos pertinentes ao ISS daquele ente federativo. Considerando que determinado contribuinte tenha sido autuado pela autoridade administrativa local em 23/12/2010, em razão da falta de pagamento do ISS dos meses de abril de 2010 a novembro de 2010, assinale a alternativa correta a respeito de como se procederia a aplicação da legislação tributária para a situação em tela. A) Seriam mantidas as alíquotas e multas nos valores previstos na data do fato gerador. B) Seriam aplicadas as alíquotas previstas na lei nova e as multas seriam aplicadas nos valores previstos na data do fato gerador. C) Seriam mantidas as alíquotas nos valores previstos na data do fato gerador e as multas seriam aplicadas nos valores previstos de acordo com a nova lei. D) Seriam aplicadas as alíquotas e multas nos valores previstos de acordo com a nova lei. Comentário: A regra é a aplicação da penalidade prevista na lei vigente na data de ocorrência do fato gerador. A exceção fica por conta das alterações legislativas que beneficiem o contribuinte, em se tratando de penalidades pecuniárias. Como não houve redução da multa, deve ser aplicada a lei vigente na data do fato gerador. Em relação ao imposto devido, não há que se falar em exceção, aplicando-se sempre a lei vigente na data do fato gerador. Portanto, no caso em tela, seriam mantidas as alíquotas e multas nos valores previstos na data do fato gerador. Gabarito: Letra A 15450456239
  34. 34. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 33 de 44 4 - INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA Inicialmente, devemos saber o que vem a ser a interpretação de uma norma. Trata-se de uma atividade que visa a compreender o conteúdo da norma e o seu alcance, isto é, entender o pensamento do legislador, quando da elaboração da lei. Tal atividade também é denominada exegese. Observação: O nome dado à ciência que estuda as normas é hermenêutica. Deve-se frisar que todas as normas devem ser interpretadas, ainda que pareçam muito evidentes. Afinal de contas, se não se interpreta uma lei que parece clara, corre-se o risco de não analisar os demais sentidos que poderiam ter o texto legal. Dessa forma, está superado o brocardo in claris cessat interpretatio as normas claras não precisam ser interpretadas. O que nos importa realmente é saber os critérios definidos no CTN para interpretação da legislação tributária. Contudo, antes disso, é necessário analisarmos os principais modos de interpretação das leis em geral, com base na fonte que promove a interpretação, nos modos pelos quais a interpretação é feita e nos efeitos produzidos pela interpretação. Como o objetivo das explicações a seguir é tão somente fornecer uma base para que você compreenda o CTN com clareza, vamos aprender de forma bastante rápida e perder tempo apenas com o que interessa! 4.1 Classificação quanto à fonte Com base na fonte da qual surge a interpretação, esta pode ser: Interpretação Autêntica Ocorre quando o mecanismo da interpretação das leis é realizado pelo próprio Poder Legislativo. Ou seja, uma lei posterior é editada com a finalidade de interpretar outra lei. Interpretação Judicial ou jurisprudencial É a interpretação feita pelos juízes e tribunais de um país, no âmbito do Poder Judiciário. Diz-se que há jurisprudência quando há reiteradas decisões no mesmo sentido sobre determinado assunto. Interpretação Executiva ou Administrativa É realizada pelo Poder Executivo, ao exercer sua tarefa de aplicar a lei. Pode ser realizada por meio de atos normativos (instruções normativas, decretos e portarias, por exemplo) ou por atos concretos (jurisdição administrativa e lançamento tributário, por exemplo). Interpretação Doutrinária Interpretação levada a cabo pelos estudiosos do direito, e expressada por intermédio de artigos, livros ou revistas. 15450456239
  35. 35. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 34 de 44 4.2 Classificação quanto aos modos Essa classificação se resume aos métodos utilizados para interpretar as leis, que se resumem nos seguintes: Interpretação Gramatical (literal) Leva em consideração tão somente o sentido das palavras do texto legal, ignorando os demais aspectos. Interpretação Sistemática (ou sistêmica) A interpretação leva em consideração todo o ordenamento jurídico vigente, em vez de só observar o texto legal. Como consequência, deve-se respeitar as normas de hierarquia superior. Interpretação Histórica O objetivo nessa interpretação é entender a intenção do legislador, ao criar a norma, com base no contexto cultural, social, político e econômico da época em que foi editada. Considera-se a evolução dos conceitos ao longo do tempo. Interpretação Teleológica Busca-se a finalidade da norma, isto é, os objetivos que o legislador possuía ao criar a norma. Os critérios podem ser utilizados cumulativamente, não havendo qualquer hierarquia entre eles. 4.3 Classificação quanto aos efeitos Nem sempre o legislador diz (insere no texto) exatamente o que queria dizer (sua intenção). Nesses casos, pode ocorrer de o texto dizer menos ou mais do que deveria ser dito. Na primeira situação quando o legislador diz menos do que era sua real intenção, o intérprete da lei necessita realizar interpretação extensiva ou ampliativa. Caso contrário quando o legislador extrapola o que realmente pretendia dizer cabe ao intérprete, percebendo a situação, realizar a interpretação restritiva, ou seja, restringe-se o conteúdo exposto na norma. Por último, há casos em que o interpretador da lei chega à conclusão de que o que foi expresso na lei condiz com a intenção real do legislador, que faz com que a interpretação seja declaratória, isto é, sem ajustes ampliativos ou restritivos. 15450456239
  36. 36. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 35 de 44 4.4 Interpretação da Legislação Tributária no CTN Para iniciar o nosso estudo acerca da interpretação da legislação tributária com base no CTN, é necessário saber que o próprio Código estabeleceu que a legislação tributária será interpretada com base em seus dispositivos: Art. 107. A legislação tributária será interpretada conforme o disposto neste Capítulo. Abra o seu CTN e observe que a as regras sobre interpretação e integração (este conceito será estudado ainda nesta aula) foram estabelecidas nos arts. 107 a 112. A respeito da interpretação, o CTN estabeleceu duas maneiras específicas de se interpretar a legislação tributária: interpretação literal e interpretação benigna em matéria de infrações. Além disso, o CTN também disciplina a utilização dos princípios e conceitos do direito privado na seara tributária. Veremos cada um desses conceitos a partir de agora. Vamos lá! 4.4.1 Interpretação Literal Como regra geral, todos estão sujeitos ao pagamento dos tributos, bem como ao cumprimento de obrigações acessórias, que são nada menos do que deveres instrumentais que auxiliam a fiscalização tributária, como a obrigação de emitir notas fiscais, entregar declarações, escriturar livros etc. Contudo, como toda regra tem sua exceção, há casos em que o tributo deixa de ser pago. Também há situações em que o cumprimento das obrigações acessórias é dispensado. É nesses casos que se opera a interpretação literal, conforme preceitua o CTN, em seu art. 111. Trata-se de exceções cuja interpretação, se fosse extensiva, poderia inverter a situação: as exceções poderiam se tornar a regra, e a regra, as exceções. Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I - suspensão ou exclusão do crédito tributário; II - outorga de isenção; III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. 15450456239
  37. 37. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 36 de 44 Há, no CTN, diversas hipóteses de suspensão do crédito tributário, que, em síntese, é a suspensão temporária da possibilidade de o fisco exigir a dívida tributária do contribuinte. A título de curiosidade, sugiro a leitura do art. 151 do CTN. Observação: O aprendizado completo desse assunto se dará quando estudarmos as hipóteses de suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário. O que importa na aula de hoje é entender quando a interpretação será literal. No momento de resolver as questões, não hesite em consultar o art. 151 do CTN (pelo menos por enquanto), pois as bancas gostam de citar as hipóteses No que se refere à exclusão do crédito tributário, prevista no art. 175 do CTN, suas hipóteses são apenas duas, quais sejam: isenção e anistia. Caracterizam-se pela dispensa definitiva do pagamento do tributo objeto do benefício fiscal. No inciso II do mesmo art. 111, foi prevista a interpretação literal da legislação tributária que disponha sobre a outorga de isenção. Ora, trata-se de mera repetição de algo que já havia sido previsto no inciso I, tendo em vista que, como vimos, a isenção é uma hipótese de exclusão do crédito tributário. Por último, cabe destacar que, sendo a regra o cumprimento de todas as obrigações acessórias previstas na legislação tributária, a dispensa do cumprimento de tais obrigações, por ser exceção, deve ser interpretada literalmente. As obrigações acessórias não têm caráter pecuniário. São exemplos de obrigações acessórias (podem cair na prova): emitir notas fiscais, escriturar livros fiscais, entregar declarações etc. Antes de encerrarmos este tópico, deve ficar evidente que a interpretação literal não pode impedir o aplicador da lei (a autoridade fiscal, por exemplo) de valer-se de uma equilibrada ponderação dos elementos lógico-sistemático, histórico e finalístico ou teleológico, os quais integram a moderna metodologia de interpretação das normas jurídicas. Trata-se, em suma, da busca pelo real significado, sentido e alcance da norma. 15450456239
  38. 38. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 37 de 44 4.4.2 Interpretação mais Benigna em Matéria de Infrações Da mesma forma que vimos que é possível aplicar retroativamente a legislação mais benéfica em matéria de infrações tributárias, novamente o CTN direciona suas regras em favor do acusado, adotando o princípio in dubio, pro reo (na dúvida, interpreta-se em favor do acusado). Segundo a doutrina, são regras pertencentes ao já comentado Direito Tributário Penal. Lembre-se de que a mesma observação feita em relação à aplicação retroativa das leis sobre penalidades aplica-se na interpretação mais benigna: a interpretação em favor do acusado só se faz possível em matéria de infrações. Com efeito, se houver alguma dúvida sobre a aplicação de alíquota de determinado tributo, não se deve adotar interpretação nem favorável ao acusado nem ao fisco. Vejamos, então, o que diz o art. 112 do CTN: Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto: I - à capitulação legal do fato; II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade; IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação. Os quatro incisos se referem às situações que podem suscitar a dúvida, permitindo-se a interpretação benigna. Basicamente, significa verificar se o fato se enquadra na infração prevista na lei, ou em quais das leis se aplica (caso haja previsões legais relativas a fatos semelhantes). É possível que também surjam dúvidas sobre a autoria, isto é, se o indivíduo realmente praticou a situação prevista em lei ou mesmo em relação ao conteúdo e alcance da norma punitiva. Neste ponto, é relevante demonstrar o entendimento do ilustre Luciano Amaro (grifamos): codificado, tem uma aplicação ampla: qualquer que seja a dúvida, sobre a interpretação da lei punitiva ou sobre a valorização dos fatos concretos efetivamente ocorridos, a solução há de ser a mais favorável ao acusado (AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 14ª Edição. 2008. Editora Saraiva.) 15450456239
  39. 39. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 38 de 44 De acordo com o STJ (REsp 178.427/SP), não havendo dúvida, o art. 112 do CTN não pode ser aplicado! Por último, cabe ressaltar que não há nenhum dispositivo no CTN que depende a interpretação da legislação tributária em favor do fisco. . 4.4.3 Utilização dos Princípios Gerais do Direito Privado Já estudamos que o Direito Tributário é ramo do Direito Público. Não obstante tal fato, percebe-se que há estreita relação do Direito Tributário com o Direito Privado e seus princípios e conceitos. Assim, para fins de incidência do ITCMD e do ITBI, por exemplo, utilizam-se, respectivamente, os conceitos de doação e venda, estipulados no Direito Privado. Muitas das vezes em que tais conceitos são utilizados no âmbito do Direito Tributário, o legislador não define os define. Nesses casos, o intérprete da legislação deve se socorrer aos princípios de onde os conceitos se originaram, que é o Direito Privado. Por esse motivo, foi previsto no art. 109 do CTN o seguinte: Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. Note que o CTN estabeleceu que os princípios gerais do Direito Privado, embora sejam utilizados para explicar os referidos conceitos, não podem ser utilizados para definir efeitos tributários, tarefa que cabe às leis tributárias. O que seria essa definição de efeitos tributários? Vamos exemplificar com os mesmos impostos citados acima: ITCMD e ITBI. Sabe-se que o ITCMD incide sobre as transmissões a título gratuito, e o ITBI, sobre transmissões onerosas. Vamos supor que o ITCMD seja mais oneroso do que o ITBI. Nesse sentido, imaginemos que certo cidadão decida doar um imóvel ao seu filho. Sabendo da incidência mais onerosa do ITCMD, ambos celebram um 15450456239
  40. 40. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 39 de 44 fictício contrato de compra e venda por um valor irrisório, com a finalidade de ludibriar o Fisco, fazendo com que incida apenas ITBI. Aí eu te pergunto: se a autoridade fiscal detectar a fraude, ela deve realizada entre as partes, e lançar de ofício o ITCMD devido? Se os efeitos fossem definidos pelo Direito Privado, prevaleceria a autonomia da vontade das partes, imóvel. Contudo, como a definição dos efeitos tributários deve ser feita pelas leis tributárias, o contribuinte fica sujeito às sanções previstas em lei, além da obrigação de recolher o ITCMD, em vez do ITBI. Observação: Posteriormente, iremos estudar um pouco mais sobre as práticas evasivas. Além do que foi acima exposto, é necessário que entendamos a redação do art. 110 do CTN: Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. Primeiramente, cabe observar que nós já estudamos que quem define ou limita as competências tributárias é a Constituição Federal apenas. Logo, a rigor, as Constituições Estaduais e as Leis Orgânicas do DF ou dos Municípios não podem exercer tal atribuição. art. 110 do CTN, você pode aceitar como correta! A restrição prevista no dispositivo do CTN diz respeito aos casos em que a própria CF/88, expressa ou implicitamente (Grave isso!), utiliza os institutos, conceitos e formas de Direito Privado, com o objetivo de definir ou limitar a competência tributária dos entes federados. Quando isso ocorre, não é possível que a lei tributária venha modificar tais conceitos. 15450456239
  41. 41. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 40 de 44 Ora, quando a CF/88, por exemplo, define que os Municípios possuem competência tributária para instituir IPTU sobre os bens imóveis, não seria razoável que tais entes, com o objetivo de ampliar a sua competência, definissem que são bens imóveis as embarcações. Se isso fosse permitido, os entes federados seriam capazes de subverter a intenção do legislador constituinte, ao definir os limites da competência tributária de cada ente federado. Seguindo essa linha de entendimento, a interpretação a contrariu sensu do art. 110 do CTN permite inferir que os institutos, conceitos e formas de Direito Privado não previstos na CF/88 podem ser alterados pela legislação tributária. Temos, como exemplo previsto na legislação tributária federal, a equiparação das pessoas físicas à pessoa jurídica, como é o caso das empresas individuais. Ou seja, há extensão (ou alteração) do conceito de pessoa jurídica, por meio da equiparação. 5 - INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA É evidente que há, no Sistema Tributário Nacional, uma infinidade de normas regulando as relações jurídico-tributárias estabelecidas entre o Fisco e os contribuintes. Contudo, obviamente, nem todas as situações possíveis de ocorrerem no mundo concreto foram previstas abstratamente nas leis. É nesse ponto que surgem as lacunas deixadas pelo legislador. Diante do exposto, pergunto: pode o aplicador da lei (o juiz ou a autoridade fiscal) deixar de solucionar o caso concreto, alegando que não há lei que regule especificamente aquela situação? É claro que não. Amigo(a), o Deve-se suprir a lacuna da lei, utilizando-se a técnica prevista na própria lei, denominada integração. Trata-se de criar uma solução para casos ainda não previstos na lei. Diz-se que a integração tem efeito constitutivo das leis. Note bem a distinção entre interpretação e integração: 15450456239
  42. 42. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 41 de 44 Interpretação O objetivo é descobrir o que determinado dispositivo legal quer dizer. Ou seja, a norma existe. Integração O objetivo é suprir determinada lacuna que não foi prevista pelo legislador. Por conseguinte, não existe norma específica sobre o caso. Observação: Alguns autores alegam que a integração situa-se dentro da interpretação, pois, segundo esse posicionamento, somente após a tentativa de interpretação dos dispositivos legais é que se conclui que não há previsão específica, sendo necessária a integração. Então, como ocorreria a integração na prática? A regra geral foi estabelecida na LINDB, em seu art. 4º, dispondo que, quando a lei for omissa, o juiz decidirá o caso de acordo com a analogia, os costumes e os princípios gerais de Direito. Contudo, para a legislação tributária, o CTN disciplinou a integração da seguinte forma: Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada: I - a analogia; II - os princípios gerais de direito tributário; III - os princípios gerais de direito público; IV - a equidade. § 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei. § 2º O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido. O CTN é a regra específica e, portanto, a que prevalece no âmbito do Direito Tributário. Portanto, o que você deve memorizar para nossa prova é o art. 108 do CTN, e não a LINDB. sucessivamente vincula o aplicador da lei, ao realizar a integração da legislação tributária, 15450456239
  43. 43. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 42 de 44 respeitar a ordem das modalidades de integração, conforme disposto no art. 108 do CTN. Vejamos o que significa cada uma das modalidades de integração previstas no texto do CTN. De início, surge a analogia, pautada no princípio da isonomia, que tem por objetivo encontrar norma jurídica que se aplique a casos semelhantes ao que não foi previsto. Busca-se por normas que são aplicáveis a casos similares, partindo-se do pressuposto de que o legislador, se houvesse oportunidade, legislaria de igual maneira para o caso apresentado. Caso não tenha sido possível encontrar casos similares, parte-se para a próxima modalidade de integração, que prevê o uso dos princípios gerais de Direito Tributário. Quais seriam esses princípios? Como exemplo, podemos citar a capacidade contributiva, o não confisco, a não limitação ao tráfego de pessoas e bens etc. Após essa modalidade, o terceiro método de integração prevê a ampliação do leque dos princípios gerais a serem utilizados, abrangendo todos aqueles pertencentes ao Direito Público. Cite-se, como exemplo, o contraditório e a ampla defesa. Por último, o aplicador, caso não consiga enquadrar o caso desprovido de normatividade a nenhuma das modalidades acima explicadas, deve criar a solução que considere mais justa. Assim, o conceito de equidade está intimamente relacionado à justiça. Para facilitar a memorização da sequência das técnicas, observe que a discricionariedade do aplicador da lei aumenta à medida que se parte para a na analogia, a busca é pela previsão legal de um caso semelhante muito próximo. Não há discricionariedade na escolha das modalidades de integração, sendo necessário obedecer a ordem prevista no art. 108 do CTN. Posteriormente, o aplicador tem a possibilidade de aplicar os princípios do Direito Tributário e, mais adiante, os postulados do Direito Público, que são, evidentemente, mais genéricos do que os primeiros. Por fim, parte-se para a solução mais justa. Vistos todos esses conceitos, devemos ainda atentar para a observação que foi feita nos parágrafos do art. 108, relativamente à analogia e à equidade. 15450456239
  44. 44. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 43 de 44 No que se refere à analogia, previu o CTN que o seu uso não pode resultar na exigência de tributo não previsto em lei. Trata-se, portanto, de uma regra que enaltece o princípio da legalidade. Assim, ainda que as situações sejam similares, não é possível utilizar esse instrumento integrativo para tributar algo que não foi previsto expressamente como fato gerador. Em relação à equidade, a fim de evitar que o aplicador da lei entendesse que a solução mais justa seria dispensar o contribuinte do pagamento do tributo devido, o CTN vedou expressamente que isso viesse a ocorrer. Esse dispositivo também vai ao encontro do princípio da legalidade, tendo em vista que se há a incidência tributária (ocorrência do fato gerador), não pode o aplicador, unicamente com base nas técnicas integrativas, dispensar o tributo devido. Faz-se necessária a edição de uma lei para impedir a cobrança do tributo. Questão 09 FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 A01127 O emprego da analogia, em matéria tributária, resultará na A) majoração de tributo. B) instituição de tributo. C) exclusão do crédito tributário. D) impossibilidade de exigência de tributo não previsto em lei. Comentário: Conforme estabelece o art. 108, § 1º, do CTN, O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei. Gabarito: Letra D Finalizamos aqui mais uma aula do nosso curso! Um abraço e até a próxima! Prof. Fábio Dutra Email: fabiodutra08@gmail.com Facebook: http://www.facebook.com/ProfFabioDutra 15450456239
  45. 45. Direito Tributário para XX Exame da OAB Curso de Teoria e Questões Prof. Fábio Dutra- Aula 05 Prof. Fábio Dutra www.estrategiaconcursos.com.br Página 44 de 44 6 GABARITO DAS QUESTÕES COMENTADAS EM AULA 1 Letra D 4 Letra B 7 Letra B 2 Letra C 5 Letra C 8 Letra A 3 Letra A 6 Letra D 9 Letra D 15450456239

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