Les Normes internationales des institutions supérieures de contrôle des finances publiques
ISSAI 5120 (ISSAI) sont publiées par l’Organisation internationale des institutions supérieures de contrôle
des finances publiques (INTOSAI). Pour plus de renseignements visitez le site www.issai.org
INT OSAI Vérification
environnementale et
vérification de la
régularité

INTO S AI Pr o f e s si o n a l S t an d ar ds Co m mitt e e
PSC-Secretariat
Rigsrevisionen • Landgreven 4 • P.O. Box 9009 • 1022 Copenhagen K • Denmark
Tel.:+45 3392 8400 • Fax:+45 3311 0415 •E-mail: info@rigsrevisionen.dk
IN TO S AI
EXPERIENTIA MUTUA
EXP ERIENTIA M UTUA
OMNIBUS PRODEST
OMNIBUS
P RODEST
INTOSAI General Secretariat - RECHNUNGSHOF
(Austrian Court of Audit)
DAMPFSCHIFFSTRASSE 2
A-1033 VIENNA
AUSTRIA
Tel.: ++43 (1) 711 71 • Fax: ++43 (1) 718 09 69
E-MAIL: intosai@rechnungshof.gv.at;
WORLD WIDE WEB: http://www.intosai.org

Table des matières
Sommaire 5
Qu’est-ce que la vérification environnementale? 5
Pourquoi examiner cette question? 6
La vérification de la régularité 7
Vérification des états financiers 7
Objet des états financiers 7
Objectifs d’une vérification 8
Questions environnementales 8
Comptabilité de caisse ou d’exercice 9
Incidences des questions environnementales sur les états financiers 9
Comptabilité de caisse 9
Comptabilité d’exercice 11
Vérification de la conformité 13
Qu’est-ce qu’un vérificateur de la régularité peut faire? 14
Acquérir une connaissance des questions environnementales 14
Évaluer le risque inhérent, les systèmes de contrôle interne et l’environnement de contrôle 14
Tenir compte des lois et des règlements 15
Appliquer les procédés de corroboration 15
Rapports 16
Rapport sur les résultats de services 16
D’autres méthodes de communication de l’information 17
Conclusion 18

Sommaire
1. Une institution supérieure de contrôle (ISC) peut entreprendre une vérification à caractère environnemental
lorsqu’elle est investie d’un mandat de vérification de la régularité (des comptes et de la conformité) 1. Il n’est pas
nécessaire d’avoir un mandat de vérification du rendement pour mener une vérification à caractère environnemental. Il
se peut qu’une ISC considère que son expérience et ses compétences les plus importantes résident dans la vérification
de questions comptables et de conformité. Il serait logique qu’elle s’appuie sur cette expérience pour procéder à la
vérification des activités à caractère environnemental. Le présent document illustre les possibilités de réaliser des
vérifications à caractère environnemental dans un cadre de vérification des comptes et de la conformité.
2. L’élaboration et la mise en œuvre de politiques environnementales et les obligations à ce chapitre entraînent
des coûts de plus en plus importants pour les administrations publiques. En tant qu’ISC, nous devons reconnaître que
les coûts, le passif et la moins-value des actifs d’ordre environnemental ont des incidences sur la préparation et la
vérification des états financiers. Le vérificateur de la régularité doit évaluer l’intégralité et l’exactitude des chiffres
déclarés.
3. L’objectif d’une vérification des états financiers est de permettre au vérificateur d’indiquer si, à son avis, ces
états sont, à tous les égards importants, préparés conformément à un cadre établi de rapport financier. Les égards
importants, comme nous le démontrons, peuvent être liés directement aux coûts, aux obligations, aux incidences et aux
résultats environnementaux. Dans ce contexte, la vérification des états financiers oblige le vérificateur à tenir compte
des questions environnementales dans le cadre de la vérification de la régularité.
Qu’est-ce que la vérification
environnementale?
4. Les comptables et les vérificateurs ne passent généralement pas pour des participants au mouvement
écologiste. Toutefois, comme ils fournissent l’information, les rapports et l’assurance sur lesquels les entreprises et les
administrations publiques fondent souvent leurs décisions, ils sont de plus en plus poussés dans l’arène
environnementale. L’influence qu’exercent les comptables et les vérificateurs tient à leur accès à l’information
financière et à l’information sur le rendement. Leur rôle consiste à analyser, à présenter et à communiquer l’information
sur laquelle les décisions sont fondées et d’après laquelle le rendement est évalué. En jouant ce rôle, ils peuvent
favoriser une plus grande transparence et la prise de décisions éclairées à propos de l’application des ressources et des
incidences des activités sur les résultats environnementaux sans fausser les normes comptables existantes.
5. Dans son document, Lignes directrices du contrôle des activités à caractère environnemental, le Groupe de
travail sur la vérification environnementale (GTVE) identifie trois types de vérifications où l’on peut traiter de
questions environnementales2, soit les vérifications des comptes, les vérifications de la conformité et les vérifications de
la gestion.
6. Une vérification des états financiers peut porter sur les questions environnementales suivantes :
 les initiatives visant à prévenir ou réduire les dommages pour l’environnement ou à y remédier;
1
GTVE de l’INTOSAI, Lignes directrices du contrôle des activités à caractère environnemental, 2000, paragraphe 124.
2
GTVE de l’INTOSAI, Lignes directrices du contrôle des activités à caractère environnemental, 2000.

 la conservation des ressources renouvelables et non renouvelables;
 les conséquences de la violation des lois et règlements sur l’environnement;
 les conséquences d’une responsabilité indirecte imposée par l’État.
7. La vérification de la conformité en matière d’environnement peut porter sur l’assurance que les activités
publiques sont menées conformément aux lois, aux normes et aux politiques environnementales appropriées, aussi bien
au niveau national qu’au niveau international (le cas échéant).
8. La vérification de la gestion des activités environnementales peut inclure les volets suivants :
 s’assurer que les indicateurs de résultats liés à l’environnement (s’ils sont mentionnés dans les rapports
redditionnels) traduisent bien les résultats de l’entité vérifiée;
 s’assurer que les programmes environnementaux sont menés de façon économique, efficiente et efficace 3.
9. Le présent document porte sur la vérification environnementale et la vérification de la régularité, mais nous
reconnaissons que l’on puisse appréhender les vérifications du développement durable de la même manière. Les
lecteurs qui souhaitent obtenir plus de renseignements sont priés de consulter la publication du GTVE de l’INTOSAI
Développement durable : rôle des Institutions supérieures de contrôle (ISC)4.
Pourquoi examiner cette question?
10. À la 6e réunion du GTVE de l’INTOSAI, qui s’est déroulée à Cape Town, en Afrique du Sud (avril 2000), on a
soulevé les difficultés que posait la réalisation d’une vérification environnementale dans le cadre d’un mandat de
vérification de la régularité. C’était particulièrement vrai pour les ISC qui ne sont pas investies d’un mandat précis de
vérification du rendement, ou lorsque les compétences et l’expérience de l’ISC se concentrent surtout dans le domaine
de la vérification de la comptabilité ou de la conformité5.
11. À la 7e réunion du GTVE de l'INTOSAI, qui s’est tenue à Ottawa, au Canada (septembre 2001), l’examen d’un
document de discussion a fait ressortir la pertinence de cette question pour les activités de toutes les ISC. Le Groupe de
travail a donc jugé important de poursuivre le travail dans ce domaine en vue de préparer un document de travail plus
poussé devant illustrer comment un objectif de vérification environnementale peut être intégré aux activités de
vérification des comptes et de la conformité d’une ISC.
12. Le présent document fournit des lignes directrices sur la façon de mener des vérifications environnementales
en appliquant les pratiques de vérification de la régularité (des comptes et de la conformité).
3
Le document Lignes directrices du contrôle des activités à caractère environnemental de 2000 décrit de manière plus poussée les divers types
de vérifications de la gestion possibles (paragraphe 210).
4
www.environmental-auditing.org
5
Les résultats de 1997 de l’enquête du Groupe de travail sur la vérification environnementale de l’INTOSAI démontrent que le nombre d’ISC qui
sont investies d’un mandat restreint semble diminuer au fil des ans et que les ISC accroissent leur capacité et obtiennent de nouveaux mandats.
L’enquête conclut que 94 p. 100 des ISC avaient un quelconque mandat de mener des vérifications environnementales.
6

La vérification de la régularité
13. Le document de l’INTOSAI, Code de déontologie et Normes de contrôles6, indique que le champ d’action de
la vérification dans le secteur public comprend la vérification de la régularité et de la gestion.
14. La vérification de la régularité, conformément à ces normes, comprend :
 la certification des rapports financiers des entités tenues de rendre des comptes, ce qui comprend l’examen et
l’évaluation des comptes financiers et la formulation d’une opinion sur les états financiers;
 la certification des rapports financiers de l’administration publique;
 la vérification des opérations et des systèmes financiers, notamment l’évaluation de la conformité aux lois et
règlements applicables;
 la vérification des fonctions de contrôle et de vérification internes;
 la vérification de la probité et du bien-fondé des décisions administratives prises par l’entité vérifiée;
 la communication de tous les autres points constatés lors de la vérification ou s’y rapportant et que l’ISC juge
nécessaire de signaler.
15. Les normes indiquent que la vérification de la gestion englobe la vérification de l’économie, de l’efficience et
de l’efficacité et comprend :
 la vérification des économies réalisées dans la gestion des activités administratives, conformément aux bonnes
pratiques et aux bons principes administratifs et aux politiques de gestion;
 la vérification de l’efficience de l’utilisation des ressources humaines, financières ou autres, notamment l’examen
des systèmes d’information, de mesure des résultats et de contrôle, et des procédures utilisées par les entités
vérifiées pour remédier aux lacunes décelées;
 la vérification de l’efficacité des résultats en regard des objectifs poursuivis par l’entité vérifiée et de l’effet réel des
activités par rapport à l’effet souhaité.
16. Le document reconnaît aussi qu’il peut y avoir un chevauchement entre la vérification de la régularité et la
vérification de la gestion et, que dans de tels cas, la dénomination d’une vérification donnée dépendra du but recherché.
17. Par conséquent, la vérification de la régularité comprend la vérification des comptes et la vérification de la
conformité. L’aspect conformité d’une vérification de la régularité peut avoir trait à la conformité aux normes
comptables ou aux lois et traités environnementaux applicables.
Vérification des états financiers
Objet des états financiers
18. Les objectifs des états financiers sont de fournir des renseignements sur la situation financière, le rendement et
les flux de trésorerie d’une entité, renseignements qui peuvent aider un vaste éventail d’utilisateurs à prendre et à
évaluer des décisions sur l’affectation des ressources. En particulier, les objectifs des rapports financiers dans le secteur
6
INTOSAI, Normes de contrôle, juin 1992.

public devraient être de fournir des renseignements utiles à la prise de décisions, et de démontrer la reddition de
comptes de l’entité à l’égard des ressources qui lui sont confiées 7.
19. En général, les administrations publiques (ou leurs entités constituantes) tendent à éviter les questions
environnementales dans leurs états financiers. Toutefois, on se rend de plus en plus compte qu’il y a des questions de
coût, de conformité et de rendement qui se rattachent aux politiques et aux obligations environnementales dont les
rapports financiers devraient faire état.
Les états financiers annuels de 2002-2003 de la United Kingdom Atomic
Energy Authority (UKAEA)
Les états financiers de 2002-2003 de la United Kingdom Atomic Energy
Authority présentent les informations suivantes :
 un rapport sur les résultats fondé sur un indice de rendement
environnemental — une indication numérique qui favorise une excellente
gestion environnementale. Les plans de gestion environnementale mis en
place par la UKAEA justifient sa certification en vertu des normes
environnementales ISO 14001;
 un rapport sur les grands axes de la restauration de tous les sites dont
l’UKAEA est responsable;
 des informations détaillées sur les coûts du déclassement et de la
restauration des sites nucléaires et sur les estimations des coûts.
Objectifs d’une vérification
20. L’objectif d’une vérification des états financiers est de permettre au vérificateur d’indiquer si, à son avis, ces
états sont, à tous les égards importants, préparés conformément à un cadre établi de rapport financier 8.
Questions environnementales
21. Les questions environnementales prennent de l’importance pour un nombre croissant d’administrations
publiques, d’entités et d’utilisateurs des états financiers. Certains organismes œuvrent dans des secteurs où les questions
environnementales peuvent avoir d’importantes incidences sur les états financiers.
22. Voici comment le Comité international de normalisation de la vérification (CINV) définit les questions
environnementales dans le contexte d’une vérification comptable :
a) « les initiatives dont l’objectif est de prévenir, de réduire ou de redresser les dommages causés à l’environnement
ou d’assurer la conservation des ressources renouvelables et non renouvelables (ces initiatives peuvent être soit
volontaires, soit prescrites par les lois et les règlements environnementaux ou par contrat);
b) les conséquences des infractions aux lois et aux règlements environnementaux;
c) les conséquences des dommages environnementaux causés à autrui ou aux ressources naturelles;
d) les conséquences de la responsabilité du fait d’autrui imposée par la loi (par exemple, la responsabilité à l’égard des
dommages causés par les propriétaires précédents) »9.
7
International Public Sector Accounting Standard IPSAS 1 : Presentation of Financial Statements, diffusée par l’International Federation of
Accountants, mai 2000.
8
Norme internationale d’audit ISA 200 : Objective and General Principles Governing an Audit of Financial Statements (Objectif et principes
généraux en matière d’audit d’états financiers).
9
International Auditing Practice Statement 1010 : The Consideration of Environmental Matters in the Audit of Financial Statements, mars 1998.
8

23. À ce jour, les professionnels de la comptabilité et de la vérification ont mis l’accent sur le passif
environnemental. Les états financiers d’un organisme peuvent certes mentionner les biens fonciers (évalués selon la
même méthode que les autres biens), mais dernièrement l’attention s’est polarisée sur les « actifs environnementaux »
— les biens naturels qui ne fournissent pas de ressources, mais qui ont une fonction écologique, comme les habitats, la
lutte contre les inondations, la régularisation du climat et d’autres fonctions qui n’ont pas de valeur économique, mais
une valeur esthétique ou sanitaire, par exemple. L’idée est que les organismes doivent rendre des comptes non
seulement à leurs actionnaires, mais aussi à la société pour leur gestion de l’environnement. La prise en compte des
actifs environnementaux est encore embryonnaire, et c’est le secteur privé qui montre la voie dans ce domaine.
Comptabilité de caisse ou d’exercice
24. La communication de l’information dans le secteur public est caractérisée par une gamme de pratiques qui se
situent entre la méthode de la comptabilité de caisse et celle de la comptabilité d’exercice 10. Les administrations
publiques du monde entier adoptent diverses pratiques de communication de l’information de cette gamme.
25. La méthode de la comptabilité de caisse consiste à constater les opérations et les événements au moment où les
espèces (ou quasi-espèces) correspondantes sont reçues ou payées. Le résultat financier global de la période est mesuré
comme étant la différence entre les espèces reçues et les espèces payées. Le principal état financier est l’état des flux de
trésorerie.
26. Par comparaison, la méthode de la comptabilité d’exercice consiste à constater les opérations et les autres
événements au moment où ils ont lieu (et pas seulement au moment où les espèces ou quasi-espèces correspondantes
sont reçues ou payées). Les éléments constatés dans les états financiers selon la comptabilité d’exercice sont l’actif, le
passif, l’actif net ou l’avoir, les produits et les charges.
27. Dans le présent document, nous examinons les incidences des questions environnementales sur les états
financiers établis selon les deux méthodes de comptabilité, et ce dont une ISC devrait tenir compte au moment de
vérifier les états financiers.
Incidences des questions environnementales sur les états financiers
Comptabilité de caisse
28. Les questions environnementales peuvent avoir des incidences sur les états financiers établis selon la méthode
de la comptabilité de caisse. Toutefois, ces effets sont limités car cette méthode est axée sur la constatation des
incidences durant l’exercice en cours (au moyen de paiements spécifiques et, lors de la constatation de pertes, au moyen
de paiements spéciaux). Les répercussions sur l’environnement ne sont pas nécessairement limitées à des périodes
précises et doivent parfois faire l’objet de projections. Par conséquent, les vérificateurs peuvent envisager d’élaborer
une méthode pour examiner les incidences des activités sur les questions environnementales pendant des périodes allant
au-delà de l’exercice en question.
29. Les questions environnementales peuvent influer sur les flux de trésorerie d’une entité au cours de la période
de rapport. En outre, il pourrait y avoir des incidences lorsqu’un rapport de conformité est inclus dans un rapport
financier gouvernemental. On peut mentionner l’exemple d’une entité tenue de démontrer qu’elle se conforme aux lois
et aux règlements environnementaux. L’inobservation peut être constatée au moyen de détails précis ou de rapports
spéciaux préparés selon les principes de vérification des comptes et de la conformité.
10
International Federation of Accountants, Public Sector Committee, Governmental Financial Reporting Accounting Issues and Practices,
mai 2000.

Déversement de pétrole de l’Apollo Sea — République sud-africaine
Au milieu des années 1990, il y a eu une marée noire au large des côtes
occidentales de la République sud-africaine. Elle a endommagé quelques-uns des
plus beaux littoraux de la région, qui est une destination touristique reconnue
pour la beauté de ses paysages.
La responsabilité relative aux marées noires est partagée entre diverses
institutions gouvernementales. Mais la police d’assurance aux fins du
recouvrement des coûts relevait d’un ministère en particulier dont les états
financiers sont préparés selon la méthode de la comptabilité de caisse.
Des informations supplémentaires devaient être fournies sur divers éléments,
dont les pertes, les passifs et les passifs éventuels. Comme le paiement des
comptes aux fournisseurs de services et le règlement de la déclaration de sinistre
se sont prolongés sur un certain nombre de périodes comptables, la
communication du coût réel dans les comptes de caisse était non concluante.
Et il fallait continuellement tenir compte de l’effet sur les informations
supplémentaires à communiquer. C’est donc dire que les vérificateurs ont dû
surveiller la situation pendant un certain nombre de périodes comptables,
jusqu’au règlement de la réclamation, et ce, même si la comptabilité de caisse
était appliquée.
L’assureur a offert un règlement de 15 millions de rands d’après les différents
chiffres connus, alors qu’une analyse poussée a démontré que les différents
organismes avaient dépensé quelque 25 millions de rands. Étant donné que la
responsabilité a été partagée par divers organismes, ces considérations étaient
pertinentes pour diverses vérifications.
Dans ce cas, l’ISC a pu formuler des commentaires sur l’ensemble des coûts
de l’accident écologique et sur les questions de coordination entre les divers
organismes dans un rapport spécial, ce qui n’aurait peut-être pas été judicieux si
des vérifications particulières avaient été réalisées pour chaque organisme.
Dans d’autres cas, le vérificateur peut tenir compte du fait qu’une question
donnée pourrait ne pas être importante pour un organisme en particulier, mais elle
pourrait être importante pour plusieurs organismes. Par exemple, la gestion
efficiente de l’énergie d’un seul organisme peut ne pas être importante, mais elle
pourrait permettre des économies considérables à l’échelle de plusieurs
organismes.
10

Vérification de la régularité et questions environnementales — Pologne
Les vérifications de la régularité (des comptes et de la conformité) par la
Chambre suprême de contrôle de la Pologne portent sur un vaste éventail de
questions et de résultats environnementaux, notamment :
 la mise en œuvre d’un programme de plantation forestière,
 un programme de protection environnementale et de remise en état du
terrain après l’exploitation minière (industrie du soufre),
 le respect des obligations prévues par les dispositions de la Convention
d’Helsinki,
 la perception et l’utilisation des droits et des amendes pour la salinisation
des eaux de surface.
Mise en œuvre d’un programme de plantation forestière
Après la vérification de ce programme, la Chambre suprême de contrôle a fait
rapport au Parlement des lacunes suivantes :
 le manque de conditions favorables devant contribuer à la réussite du
programme;
 l’absence de politique commune de gestion forestière et spatiale;
 la coordination inefficace assurée par les ministères;
 la pénurie de ressources financières;
 l’utilisation incomplète et inappropriée des fonds affectés au programme.
Forage et entretien des puits — Zimbabwe
Il s’agit d’une vérification d’un District Development Fund (DDF) qui avait pour
but, entre autres, de mettre de l’eau potable à la disposition de communautés
rurales en approfondissant les puits qui appartiennent aux populations locales et
qui sont situés sur leurs terres. Voici quelques-unes des lacunes qui ont été
communiquées au Parlement :
 le système de gestion et de contrôle financiers n’était pas propice aux
activités provinciales de forage;
 les services de forage étaient rendus par des personnes qui ne relevaient pas
de la compétence du DDF;
 le DDF n’a réussi à produire que 45 p. 100 de la production prévue au cours
de la période de la vérification.
Comptabilité d’exercice
30. Les questions environnementales peuvent influer de nombreuses façons sur les états financiers établis selon la
méthode de la comptabilité d’exercice. Il existe des normes comptables internationales qui tiennent compte des
principes généraux relatifs à la constatation, à la mesure et à la communication des questions environnementales dans
un rapport financier11. Les ISC peuvent par conséquent élaborer des normes de vérification qui correspondent à ces
normes internationales de concert avec leurs organismes comptables nationaux.
31. Les lois et les règlements environnementaux peuvent prévoir l’obligation de constater une moins-value des
actifs et la nécessité d’en réduire la valeur comptable.
32. L’inobservation des exigences de la loi en ce qui a trait aux questions environnementales, comme les émissions
ou l’élimination des déchets, peut nécessiter la comptabilisation d’indemnités, de frais juridiques ou de coûts associés à
11
Par exemple, la IAS 37 : Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets fait état des considérations générales qui s’appliquent à la
constatation et à la communication des provisions et des pertes éventuelles, y compris celles qui découlent de questions environnementales. Des
exemples de passifs environnementaux sont également fournis.

des travaux d’assainissement. Par exemple, une entité qui viole les lois sur la lutte contre la pollution peut se voir
imposer des amendes et des pénalités.
33. Certains frais d’exploitation annuels sont de nature environnementale. Par exemple, les coûts de l’énergie
peuvent être considérés comme un coût environnemental étant donné que l’utilisation de combustibles fossiles est une
source de gaz carbonique et de pollution atmosphérique.
34. Certaines entités peuvent devoir constater des obligations environnementales en tant que passifs dans leurs
états financiers. Mentionnons à titre d’exemple les obligations associées à la fermeture des décharges de déchets solides
et les obligations de suivi et d’assainissement associées à l’exploitation minière.
35. Une entité peut devoir communiquer une obligation environnementale éventuelle en tant que passif éventuel
dans l’une des situations suivantes :
 l’obligation possible dépend d’un événement futur possible;
 le montant de l’obligation actuelle ne peut faire l’objet d’une estimation raisonnable;
 il est peu probable que des ressources soient affectées à l’extinction de l’obligation.
36. Pour respecter les normes comptables applicables, il peut être nécessaire de fournir des informations
supplémentaires dans les notes aux états financiers, par exemple :
 le secteur d’activité dans lequel l’entité œuvre et les questions environnementales connexes;
 le traitement comptable adopté à l’égard des coûts environnementaux, c’est-à-dire les éléments inclus, le moment
auquel ils sont passés en charges ou capitalisés, la façon dont ils sont virés aux résultats, etc.;
 les amendes et les pénalités encourues en application des lois environnementales;
 le passif au titre de l’assainissement de l’environnement, y compris les incertitudes relatives à la mesure, la nature
et le moment.
37. Sans égard à l’importance de plus en plus grande accordée à l’écocomptabilité, la méthode de la comptabilité
d’exercice constate non seulement les coûts environnementaux au moment où ils surviennent (comptes d’encaisse, etc.)
mais aussi les éléments comme le passif environnemental, à long ou à court terme — par exemple, en créant des
provisions au bilan et en communiquant les passifs éventuels ailleurs dans les états financiers. La valeur des
immobilisations peut aussi être ajustée — en abaissant la valeur de manière permanente, par exemple, afin de rendre
compte des moins-values. Les normes en vigueur peuvent donc tenir compte des questions environnementales, et les
vérificateurs disposent d’une norme pour évaluer la prise en compte des questions environnementales dans les états
financiers.
Comptabilisation des éléments d’infrastructure clés en Nouvelle-Zélande
En Nouvelle-Zélande, l’administration locale assure la prestation d’importants
services environnementaux tels que l’acheminement de l’eau potable, le
traitement et l’élimination des eaux usées, ainsi que l’élimination des déchets
solides. De plus, l’administration locale assure l’application des principales lois
environnementales12.
En 1993, l’ISC de la Nouvelle-Zélande a déposé un rapport au Parlement dans
lequel elle a conclu qu’aucune garantie ne pouvait être donnée quant à la sécurité
financière à long terme de l’administration locale. Cette situation était attribuable
au manque de connaissance de l’état actuel d’importants éléments
d’infrastructure et à l’absence de planification stratégique de l’entretien et de la
12
La Building Act et la Resource Management Act de 1991 en sont deux exemples.
12

mise en valeur de ces éléments. Les constatations du vérificateur général étaient
fondées sur des vérifications de la régularité menées à l’échelle de
l’administration locale.
Par suite du rapport du vérificateur général, on a modifié la Local Government
Act pour obliger les autorités locales à évaluer l’état actuel de leur infrastructure
et leurs besoins de services futurs (du point de vue des clients aussi bien que de
l’environnement). Bien que cette mesure ait surtout été prise pour des raisons
financières, il en a découlé :
 une augmentation marquée du niveau d’information dont on dispose sur des
éléments d’infrastructure environnementale clés tels que les systèmes
d’acheminement et de traitement de l’eau et des eaux usées;
 une amélioration de l’entretien à court terme des éléments d’infrastructure
environnementale et un accroissement de l’investissement à long terme pour
les remplacer en vue de répondre aux préoccupations des clients et aux
normes environnementales;
 une amélioration du rendement de ces systèmes et une réduction des risques
que pose la défaillance de ces systèmes pour l’environnement.
Vérification de la conformité
38. Comme l’indique le premier paragraphe, la vérification de la conformité relève du champ de la vérification de
la régularité selon la définition de l’INTOSAI. La vérification de la conformité peut porter sur un éventail de domaines.
Premièrement, elle peut porter sur la conformité aux autorisations financières et aux pratiques comptables (par exemple,
les contrôles législatifs comme les crédits ou autorisations de dépenser). Deuxièmement, elle peut examiner la
conformité aux lois et traités environnementaux. Les vérificateurs pourraient vouloir examiner la conformité aux lois et
traités puisque l’inobservation pourrait avoir un effet sur les états financiers de l’entité. De plus, les vérificateurs
pourraient vouloir examiner la conformité, car outre ses effets sur les états financiers, elle entraînera inévitablement des
dépenses et pourrait par conséquent avoir un effet sur l’utilisation générale des fonds publics.
39. Certaines ISC réalisent peut-être le deuxième type de vérification de la conformité dans le cadre d’un mandat
de vérification de la gestion — la conformité peut donc ressortir à la fois du mandat de vérification de la régularité et du
mandat de vérification de la gestion.
40. La vérification de la conformité permet aussi aux ISC d’évaluer le rendement d’une entité en matière de
conformité. Cela peut aider le gouvernement (et ses organismes) à réduire l’écart entre leurs promesses et les résultats
obtenus par ses politiques et ses programmes. Par exemple, un ministère peut être chargé de réglementer des activités
environnementales, comme la délivrance de permis de coupe de bois. A-t-il mis en place des systèmes pour le faire?
Rend-il compte de ses activités de manière juste et fidèle?
41. Ce genre de vérification environnementale peut :
 favoriser la conformité ou fournir une assurance plus élevée quant à la conformité aux politiques et aux lois
environnementales existantes et prochaines;
 réduire les risques et les coûts associés à l’inobservation des règlements;
 éviter des coûts grâce à la réduction des déchets et à la prévention de la pollution;
 faire ressortir les passifs et les risques.
Paiements destinés à la construction d’une autoroute et au contrôle de la
qualité de l’eau — Cour des comptes de la Grèce
La Cour des comptes de la Grèce s’en tient à des vérifications des comptes —
elle n’a aucun pouvoir direct pour réaliser des « vérifications vertes ». Elle peut

examiner si :
a) les fonds publics sont utilisés à l’encontre des règles environnementales
[conformité];
b) les fonds publics destinés à la protection de l’environnement sont
effectivement affectés à cette fin.
La Cour a déclaré que la vérification des dépenses publiques ne se limite pas
à l’application des règlements financiers, mais elle comprend aussi la mise en
œuvre des règlements ayant trait à la protection de l’environnement.
La Cour a mené une vérification de cette nature relativement aux paiements
destinés à la construction d’une autoroute et a conclu que la solution adoptée pour
l’élargissement de l’autoroute était la plus économique. Toutefois, le financement
du projet n’a pas été approuvé puisque la zone côtière où l’autoroute devait être
construite était protégée par la Constitution en tant que bien public
environnemental.
La Cour a aussi procédé à une vérification de la mise en œuvre d’un programme
de protection des eaux de baignade. Le programme avait pour objectif d’établir
un mécanisme de contrôle de la qualité des eaux de baignade. La Cour a constaté
que les fonds publics avaient servi, non pas à la création d’un établissement
permanent, mais à la rémunération d’entités privées ou de particuliers qui
collaboraient occasionnellement avec le service public. La Cour s’est interrogée
sur l’admissibilité de ce genre de dépenses. Elle considérait que le but du
programme était de créer un réseau de contrôle pertinent, doté de personnel
hautement qualifié. Il fallait donc fournir l’infrastructure nécessaire à
l’installation d’un nouveau service public.
Qu’est-ce qu’un vérificateur de la régularité
peut faire?
Acquérir une connaissance des questions environnementales
42. Quelle que soit la vérification, le vérificateur doit avoir une connaissance suffisante des activités visées pour
déterminer et comprendre les enjeux pouvant avoir un effet important sur les états financiers, le processus de
vérification et le rapport de vérification (ISA 310, paragraphe 2).
43. On ne s’attend pas à ce que le vérificateur en sache plus que la direction ou les experts en environnement.
44. Le vérificateur de la régularité doit tenir compte du secteur d’activité dans lequel l’entité œuvre, puisque cela
pourrait indiquer l’existence possible d’éventualités et de passifs environnementaux. Certains secteurs d’activité sont
plus exposés aux risques environnementaux. On peut penser, par exemple, à l’industrie chimique, pétrolière, gazière,
pharmaceutique ou minière, ou encore aux organismes gouvernementaux chargés de la gestion ou de la réglementation
de l’environnement.
Évaluer le risque inhérent, les systèmes de contrôle interne et l’environnement de contrôle
45. Ayant acquis une connaissance suffisante des activités visées, le vérificateur évalue le risque d’inexactitude
importante dans les états financiers, ce qui comprendrait le risque d’inexactitude attribuable à des questions
environnementales, soit le risque environnemental.
46. Voici des exemples de risque environnemental :
 les coûts associés à la conformité à la législation;
 les incidences de l’inobservation des lois et des règlements environnementaux.
14

47. L’entité vérifiée peut adopter différentes stratégies de contrôle des questions environnementales. Dans les
petites entités ou les entités peu exposées au risque environnemental, il se peut que des systèmes de contrôle de
l’environnement soient intégrés aux systèmes de contrôle interne courants. D’autres entités qui sont très exposées au
risque environnemental peuvent concevoir et utiliser un sous-système de contrôle interne distinct, par exemple, un
système de gestion environnemental (SGE)13.
48. De plus, le vérificateur devrait acquérir une compréhension de l’environnement de contrôle de
l’environnement. Par exemple, les aspects à examiner comprennent, sans s’y limiter, l’attitude, le niveau de
connaissance et les mesures de contrôle interne de l’organisme dirigeant et de la direction.
49. Si le vérificateur considère qu’il y a un risque d’inexactitude importante dans les états financiers, il faudra
concevoir et exécuter des procédés spécifiques pour obtenir des éléments probants suffisants quant à l’absence
d’inexactitude importante.
Gestion de l’eau et des eaux usées — Autriche
La Cour des comptes de l’Autriche a récemment réalisé une étude des
subventions octroyées par le ministère fédéral responsable de l’agriculture, des
forêts, de l’environnement et de la gestion de l’eau. Parmi les volets principaux
de l’étude figurait un examen de l’organisation et du financement du système.
La collecte et la répartition des fonds étaient jugées importantes parce que, plus
le système est efficace, plus on peut financer de projets et réaliser d’éventuels
avantages environnementaux.
Tenir compte des lois et des règlements
50. Au moment de planifier et de réaliser une vérification, un vérificateur de la régularité peut évaluer la
conformité aux lois et aux règlements applicables, dans le cas où l’inobservation peut avoir des incidences importantes
sur les états financiers ou dans le cas où l’observation peut entraîner la dépense de fonds publics. Toutefois, on ne peut
s’attendre à ce qu’une vérification permette de repérer la non-conformité à l’ensemble des lois et des règlements 14.
51. Le vérificateur de la régularité veille à comprendre de façon générale les lois et les règlements
environnementaux dont la violation est susceptible d’entraîner une inexactitude importante dans les états financiers ou
qui peut avoir des incidences fondamentales sur les activités d’une entité.
52. On ne s’attend pas à ce que le vérificateur ait les connaissances spécialisées ou les compétences
professionnelles voulues pour déterminer si une entité se conforme aux lois et aux règlements environnementaux. Le
vérificateur peut cependant s’appuyer sur sa formation, son expérience et sa compréhension de l’entité et du secteur
d’activité pour reconnaître les cas où des actes peuvent être non conformes et où il doit obtenir des conseils éclairés.
Appliquer les procédés de corroboration
53. De plus, le vérificateur de la régularité obtient des éléments probants à l’appui des informations
environnementales fournies dans les états financiers en se renseignant auprès des membres de la direction, tant les
responsables de la préparation des états financiers que les responsables des questions environnementales.
54. Si l’entité a une fonction de vérification interne, chargée de l’examen des aspects environnementaux de ses
activités, le vérificateur doit envisager d’utiliser les travaux de ce service. Dans certains cas, il se peut qu’un expert en
13
L’ISO 14001 : Systèmes de gestion environnementale — Spécifications et lignes directrices pour son utilisation est la norme diffusée par
l’Organisation internationale de normalisation en ce qui a trait aux SGE.
14
ISA 250 : Consideration of Laws and Regulations in an Audit of Financial Statements (Prise en compte des textes législatifs et réglementaires
dans l’audit des états financiers).

environnement contribue à un résultat constaté ou communiqué dans les états financiers, par exemple, la quantification
de la nature et de l’étendue de la contamination, l’examen des différentes méthodes d’assainissement des lieux, etc. Le
cas échéant, le vérificateur doit tenir compte des incidences des travaux de l’expert en environnement sur les états
financiers, ainsi que de la compétence professionnelle et de l’objectivité de cet expert.
55. Un autre aspect que le vérificateur de la régularité peut envisager est l’utilisation de tous les revenus qu’une
entité peut être chargée de percevoir, comme les fonds recueillis selon le principe du « pollueur payeur ». Le
vérificateur peut examiner les systèmes et contrôles financiers qui sont établis pour la perception de ces fonds et aussi si
les fonds sont utilisés aux fins prévues.
Rapports
Rapport sur les résultats de services
56. Certaines administrations publiques communiquent de l’information sur le rendement du service dans les états
financiers gouvernementaux, ou bien elles présentent cette information séparément. Dans ce contexte, les ISC peuvent
être en mesure de pousser un peu plus loin les aspects de leur rôle de vérification de la régularité qui ont trait à la
reddition de comptes et à l’établissement de rapports.
57. « À mesure que s’opère une prise de conscience de l’opinion publique, celle-ci exige de façon croissante que
les personnes ou organismes chargés de gérer les fonds publics rendent compte de leur gestion, ce qui montre la
nécessité de mettre en œuvre une procédure leur faisant obligation de rendre des comptes »15.
58. Ce postulat concerne tous les organismes qui ont un effet sur l’environnement. Ils peuvent être classés en trois
catégories :
 les entités dont les activités touchent directement ou indirectement l’environnement, que ce soit au sens positif ou
négatif — sous forme de restauration ou de pollution et d’utilisation;
 les entités qui ont le pouvoir de définir ou d’influencer la formulation de la politique et de la réglementation
environnementales — que ce soit au niveau international, national ou local;
 les entités qui ont le pouvoir de suivre et de contrôler les actions de tiers en matière d’environnement 16.
59. « L’instauration au sein de l’administration de systèmes appropriés d’information, de contrôle, d’évaluation et
d’établissement de rapports facilitera la mise en œuvre de l’obligation de rendre compte. Les gestionnaires sont
responsables de l’exactitude et du caractère suffisant de la forme et du contenu des informations financières ou
autres »17.
60. Si les ministères ou les organismes qui jouent un rôle clé dans le domaine de l’environnement sont tenus de
produire un énoncé de ce qu’ils comptent réaliser (un énoncé du rendement du service pour ce qui est des produits ou
des résultats environnementaux), les ISC pourraient encourager les administrations publiques à exiger que ces énoncés
fassent partie du dossier de demande de budget du ministère ou de l’organisme. Chaque année, le respect de l’énoncé de
l’année précédente pourrait être examiné dans le cadre de la vérification comptable.
15
Normes de contrôle de l’INTOSAI, édition révisée de 1992, paragraphes 20-22.
16
INTOSAI — Lignes directrices du contrôle des activités à caractère environnemental, 2000.
17
Normes de contrôle de l’INTOSAI, édition révisée de 1992, paragraphes 23-24.
16

61. Cela pourrait servir de base à un contrôle annuel des progrès accomplis en vue de l’obtention des résultats
environnementaux souhaités. Chaque ISC devrait examiner la pertinence de cette approche, compte tenu de son propre
mandat.
Gestion et mise en valeur de la pêche maritime — République sud-africaine
En 1997, l’ISC de l’Afrique du Sud a mené un examen des activités du
ministère responsable des affaires environnementales et du tourisme : la gestion
et la mise en valeur de la pêche maritime. L’objet de cette vérification était
d’améliorer le processus de reddition des comptes en ce qui a trait aux affaires
environnementales par
 la vérification des états financiers,
 la vérification de la conformité,
 la vérification du rendement.
Il s’agissait d’examiner, entre autres :
 l’utilisation et la garde des biens;
 les mesures de gestion inefficaces ou inefficientes;
 les questions qui, dans l’intérêt public, devraient être portées à l’attention
de l’assemblée législative compétente;
 l’inobservation des lois et d’autres exigences dans les cas où cela pourrait
influer sur la présentation raisonnable de l’information dans les états
financiers.
L’examen des aspects financiers et de conformité des activités du ministère était
au cœur de la vérification environnementale et a permis à l’ISC de faire les
constatations suivantes, entre autres choses :
 la communication de l’information financière, l’établissement de rapports
sur le rendement et la mise en œuvre des systèmes de gestion
environnementale sont entravés par un vide législatif;
 les limites de la capacité empêchent la prestation de services efficaces
d’application de la loi;
 l’absence d’information analytique sur le rendement environnemental, de
comptabilisation du coût entier et de renseignements exacts sur la nature des
ressources nuit à la formulation et à la mise en œuvre des politiques.
D’autres méthodes de communication de l’information
62. Les organismes publics font des progrès : ils se gèrent mieux et mettent en place des dispositifs pour la gestion
du risque. Les risques financiers ne retiennent désormais plus toute l’attention. Il faut prendre en compte tous les risques
majeurs qui peuvent avoir des répercussions sur les citoyens. La gestion de tous les risques majeurs qui pèsent sur la
réalisation des objectifs des organismes a entraîné des changements dans leurs responsabilités et l’information qu’ils
communiquent.
63. Les rapports environnementaux sont pour les entreprises un moyen de faire connaître à leurs parties prenantes
leur rendement et leurs effets sur l’environnement; ils peuvent être considérés comme un nouveau volet clé de la
gouvernance d’entreprise. Ces rapports peuvent présenter le profil de l’entreprise, l’énoncé de sa politique
environnementale, et les détails sur les objectifs et les résultats obtenus, ainsi que sur le rendement et la conformité.
64. Dans le secteur public du Royaume-Uni, un certain nombre d’organismes ont commencé à produire des
rapports environnementaux. Ainsi, English Nature, une agence publique, a publié son premier rapport environnemental
en 2000-2001. Le rapport traçait les grandes lignes de la politique environnementale de l’agence et faisait état de ses
grandes réalisations dans ce domaine et de leurs répercussions.

Conclusion
65. Les problèmes environnementaux du monde entier ne seront pas réglés du jour au lendemain, pas plus qu’ils
ne seront réglés par les seules actions des ISC. Toutefois, on se fie beaucoup au rôle que jouent les ISC, et ces dernières
peuvent faire partie de la solution.
66. Le rôle des ISC consiste à répondre aux attentes des citoyens en assurant une vérification indépendante,
crédible et objective de l’information fournie par les organismes gouvernementaux sur leurs activités et leurs effets sur
l’environnement.
67. Comme nous l’avons illustré dans le présent document, l’objectif d’une vérification des états financiers est de
permettre au vérificateur d’indiquer si, à son avis, ces états sont, à tous les égards importants, préparés conformément à
un cadre établi de rapport financier. Nous avons ensuite démontré de quelle façon les « égards importants » peuvent être
liés directement aux coûts, aux obligations, aux incidences et aux résultats environnementaux. Dans ce contexte, la
vérification des états financiers oblige le vérificateur à tenir compte des questions environnementales dans le cadre de la
vérification de la régularité.
68. Les vérificateurs doivent en outre être au courant des évolutions en cours — par exemple, la constatation des
actifs environnementaux. Ils devraient s’efforcer d’encourager leurs clients à adopter des méthodes qui pourraient être
considérées de bonnes pratiques mais qui ne sont pas encore obligatoires — par exemple, la production de rapports
environnementaux. Alors que les normes — visant à la fois la communication de l’information financière et la
gouvernance — prévoient de plus en plus la préparation de rapports plus complets sur des questions visant
l’environnement, les aspects sociaux et la déontologie, il deviendra nécessaire pour les vérificateurs de revoir leurs
façons de faire.
Le ministère responsable du commerce et de l’industrie, comptes consolidés
de 2002-2003 — Royaume-Uni
Les comptes de ressources consolidés annuels du ministère responsable du
commerce et de l’industrie comportent les informations suivantes :
 une provision afin de couvrir les coûts de la restauration d’un terrain très
contaminé d’une cokerie — les coûts minimaux pour respecter les normes
environnementales;
 une provision, aux termes d’un accord avec la United Kingdom Atomic
Energy Authority, pour couvrir les coûts des passifs dans le cadre de
programmes qui sont associés, entre autres, au déclassement de centrales
nucléaires;
 des provisions pour les passifs relatifs à la santé pour couvrir les
réclamations des travailleurs exposés à des risques environnementaux,
notamment la poussière et la fumée de mine de charbon et l’usage prolongé
d’outils à vibrations.
69. Remerciements :
 Bruce Gilkison pour son ouvrage intitulé Accounting for a Clean Green Environment18.
 Le Comité international de normalisation de la vérification (CINV) de l’International Federation of Accountants,
qui a travaillé à la production de l’ISA 1010 : The Consideration of Environmental Matters in the Audit of
Financial Statements.
18
Publié d’abord en 1999 par Bruce Gilkinson et KPMG, Anchor Press Limited, Nelson, Nouvelle-Zélande, ISBN 0-473-06106-6.
18