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FACULDADE PARA O
DESENVOLVIMENTO DE PERNAMBUCO
PÓS - GRADUAÇÃO AUDITORIA FISCAL E
TRIBUTÁRIA

CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA

Prof. Cláudia Verônica do N. Araújo
Prof. Cláudia Verônica do N. Araújo Página 1

RECIFE, JUNHO 2007
O Cenário Contábil
A competitividade empresarial é um assunto comum nos dias atuais. De maneira geral,
existe uma preocupação intensa por parte das empresas na permanência ou na inserção
nesse mercado competitivo.
Toda a empresa precisa de informações para o seu bom gerenciamento. Quando falamos em
empresas, falamos no sentido geral de organização. Ainda não separamos as categorias,
mas entenda o conceito de empresa como qualquer tipo de organização de pessoas ou
grupos de pessoas que queiram explorar uma atividade econômica.

Atuação da Contabilidade
Seguindo o objetivo geral traçado anteriormente, constatamos que a contabilidade deve ser
feita para qualquer tipo de organização. A atuação da contabilidade é muito ampla e seu
universo demasiadamente extenso.
o campo de atuação da contabilidade pode ser tanto no setor público (empresas públicas,
prefeituras, estados, federação, instituições financeiras públicas etc) quanto no setor
privado (indústria, comércio, prestadoras de serviços etc). Serve para uma pessoa ou para
um grupo de pessoas organizadas ou não em grupos empresariais.
Atende as entidades sem fins lucrativos e filantrópicos (asilos, casa de caridade, santas
casas etc) e as organizações não governamentais (ONGs). Enfim, a contabilidade é efetuada
para quem necessita de informações sobre evolução de dados financeiros e de capital
investido.

Objetivos da Contabilidade
A contabilidade é conceituada como um sistema de informação capaz de orientar aos donos
ou acionistas de uma empresa a tomarem decisões apoiados em números que idealizem a
situação financeira e patrimonial do seu negócio.
O objetivo da contabilidade é o de CAPTAR todos os fatos que estão ocorrendo na
empresa, REGISTRAR tais fatos num sistema de informação, ACUMULAR desses fatos
nesse sistema, RESUMIR os acontecimentos num certo período de tempo, criar e emitir um
resumo que servirá de suporte para a INTERPRETAR todo o processo e resultados

Apresentação de um Sistema Contábil

Sistema
Contábil

CAPTAR REGISTRAR ACUMULAR RESUMIR INTERPRETAR

Informação de
apoio a
tomada de
Prof. Cláudia Verônica do N. Araújo decisão Página 2

Os Princípios Contábeis e suas Aplicações

Os princípios contábeis equiparam-se a um conjunto de regras necessárias para a execução
do sistema contábil.

Lei 6.604/76 Art. 177 e Resolução n.º 750/93 e 774/94 (Apêndice) CFC.
 Conjunto de regras que orienta a atividade do contador.

 Criados/Aperfeiçoados em países desenvolvidos.

 Auditoria examina a contabilidade das empresas com base nesses princípios “ .......
As informações apresentadas estão de acordo com os Princípios Fundamentais de
Contabilidade”.

 Linguagem comum no preparo/interpretação dos relatórios contábeis.

São Princípios Fundamentais de Contabilidade

 da Entidade
 da Continuidade
 da Oportunidade
 do Registro pelo Valor Original
 da Competência e
 da Prudência.

No campo contábil, partimos do pressuposto que sempre teremos uma pessoa (física ou
jurídica) para fazer contabilidade e a esta pessoa chamamos de Entidade contábil.
Partimos ainda da hipótese que esta pessoa tem uma vida por prazo indeterminado, que é
um empreendimento em andamento, isso é, em Continuidade.
Oportunidade, este princípio refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à integridade
do registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de imediato
e com a extensão correta, independente das causas que o originaram.
Registro pelo valor original, são todos os elementos do ativo que devem ter seus registros
baseados no seu custo original de aquisição, expressos a valor presente na moeda do País.
Essa proposta só é válida para a pessoa (entidade) que está em continuidade.
Competência, as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do
período em que ocorrem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem,
independente de recebimento ou pagamento. Prudência, determina a adoção do menor
valor para os componentes do ativo e do maior valor para os do passivo, sempre que se


apresentarem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações
patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.

Patrimônio (riqueza)

Conjunto de bens pertencentes a uma pessoa ou a uma empresa è Bens.
Valores a receber e Direitos a Receber èDireitos
Contas a pagar, dívidas è Obrigações

Bens

São as coisas úteis, capazes de satisfazer às necessidades das pessoas e das empresas.

Classificação dos Bens:

Bens Tangíveis = Têm forma física, são palpáveis.
Ex.: Veículos, imóveis, estoques de mercadorias, dinheiro, móveis e utensílios,
ferramentas etc.)

Bens Intangíveis = Não são palpáveis, não constituídos de matéria.
Ex.: Marcas (Arisco, Coca-cola), patentes de invenção (direito exclusivo
de explorar uma invenção).

Para o código civil:

Bens Imóveis = Vinculados ao solo. Não podem ser retirados sem destruição ou dano:
edifício, árvores etc.

Bens móveis = Podem ser removidos por si próprios ou por outras pessoas: animais
(semoventes), máquinas, equipamentos, estoques de mercadorias.

A estrutura contábil está construída partindo de dois princípios fundamentais:

Origens e Aplicações de recursos.


PATRIMÔNIO DE UMA ENTIDADE

APLICAÇÕES ORIGENS
DE DE
RECURSOS RECURSOS

O investimento em uma entidade (empresa) é chamado de capital inicial e é nesse
momento denominado origem de recurso. O capital inicial e todas as suas variações
ocorridas durante um certo período de tempo, é chamado de patrimônio da entidade.
Para que o patrimônio de uma entidade cresça, serão necessárias algumas situações
favoráveis de equilíbrio entre os ingressos dos recursos e as aplicações de tais recursos.
A empresa deverá captar recursos e aplicar esses recursos de forma positiva, tanto em
eficiência quanto em valor. Para o conjunto de aplicações de recursos, que são todos os
bens e direitos que a empresa possui, denominamos de ativo a origem de recursos de
terceiros, é o ingresso de recursos que num determinado prazo serão devolvidos aos
seus detentores do capital, ou seja, nos prazos de vencimentos estipulados, os valores
deverão ser liquidados a terceiros. A empresa assume um conjunto de obrigações,
denominado de passivo.

ORIGENS
DE
ATIVO PASSIVO RECURSOS
APLICAÇÕES obrigações DE
DE TERCEIROS
RECURSOS
bens
e PATRIMÔNIO
direitos LÍQUIDO ORIGEM
Capital e DE
RECURSOS
variações PRÓPRIOS

Patrimônio Liquido

A empresa possui um capital inicial, adquire bens (ativos) e assume obrigações futuras
(passivo). O patrimônio líquido será a diferença entre o total dos ativos menos o total dos
passivos da empresa.


As

SITUAÇÕES PATRIMÔNIO LÍQUIDO Equações
Ativo maior que o passivo Patrimônio líquido positivo A > P = PL +
Ativo menor que o passivo Patrimônio líquido negativo A < P = PL -
Ativo igual ao passivo Patrimônio líquido nulo A = P = PL 0

Demonstrações Contábeis

As demonstrações contábeis, também chamadas de demonstrações financeiras ou relatórios
contábeis, são resumos emitidos por um sistema contábil, levando em consideração um
conjunto de regras.
Essas demonstrações são de fundamental importância para os usuários da informação
contábil. Mas afinal, quem são esses usuários? Toda e qualquer pessoa física ou jurídica
envolvidas diretamente ou indiretamente com a empresa, pode ser um usuário da
informação contábil. O principal usuário é o detentor do capital.

Relacionamos, a seguir, os principais demonstrativos apresentados pelas empresas:
• Balanço Patrimonial;
• Demonstração do Resultado do Exercício;
• Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados
• Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos;
• Notas Explicativas
• Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido;
• Demonstração do Fluxo Financeiro (ou fluxo de caixa);

As cinco primeiras demonstrações acima são publicadas em jornais de grande circulação
pelas Sociedades Anônimas de capital aberto, por exigência da atual Legislação Societária


(Lei no 6.404/76); as demais, são de uso interno ou mesmo para alguns usuários externos
no âmbito de exigências específicas.
O nosso objetivo, neste momento, é apresentar as principais demonstrações, bem como os
conceitos básicos envolvidos em suas construções. Tal procedimento visa a uma
familiarização mínima que possibilite, em seguida, a análise e interpretação dos principais
indicadores econômico-financeiros da empresa.

O Balanço Patrimonial

O ponto central e mais importante do elenco dos demonstrativos contábeis refere-se ao
balanço patrimonial, assim denominado por representar uma síntese do patrimônio de uma
empresa. Nele são expostos todos os bens, direitos e obrigações de qualquer
empreendimento. Este balanço patrimonial retrata os valores acumulados desde a criação da
empresa até um dado momento.
De acordo com a legislação em vigor, a formatação definida para todas as pessoas jurídicas
é a seguinte:

Note que todas as contas existentes em um balanço patrimonial são apresentadas pelo seu
saldo na data. Para se saber o movimento de uma determinada conta em um certo período,

recorre-se a um demonstrativo específico daquela conta no qual o seu movimento de
entradas e saídas, com os saldos inicial e atual são evidenciados. Tal demonstrativo
representa um verdadeiro extrato daquela conta. Este é o objetivo das diferentes
demonstrações contábeis que são exigidas pelas legislações ou mesmo elaboradas para uso
interno nas empresas.
Assim, as demais demonstrações existentes em torno do balanço patrimonial retratam
operações ocorridas dentro de um determinado período, como por exemplo, a demonstração
dos resultados, que revela o detalhamento da apuração de um lucro ou prejuízo em um
exercício social de 12 meses, ou em um determinado período qualquer (um mês, um
trimestre, um semestre, etc.).
O patrimônio de uma empresa é constituído de bens, direitos e obrigações. De um lado,
temos os bens e direitos que representam os investimentos do empreendimento, também
chamado de Ativo que, por sua vez, significa os valores colocados à disposição de um
empreendimento, que têm vida útil e que, de alguma forma, propiciam benefícios futuros.
Ao lado oposto do Ativo, há a composição das fontes de recursos representadas pelas
entidades que estarão bancando a aquisição ou a formação desses bens e direitos, as quais
são referidas como financiadores, financiamentos, credores, origens dos investimentos, ou
outras formas análogas de expressão, chamado de Passivo. Dessa forma, o Passivo
representa a origem dos recursos aplicados em um determinado empreendimento ou, em
outras palavras, os recursos alocados no seu Ativo.
O termo Passivo pode significar tanto o total das dívidas da empresa ou suas obrigações
perante terceiros, ou seja, a totalidade dos capitais de terceiros, quanto pode englobar
também os recursos investidos pelos proprietários do empreendimento.
Sintetizando:

Traduzindo em números, podemos sintetizar o balanço patrimonial da seguinte forma:


Os recursos dos proprietários são também denominados de Patrimônio Líquido.
Representam a diferença entre o total do Ativo, no caso representado por R$ 100.000,
deduzido do total das dívidas, ou obrigações perante terceiros, no caso, R$ 60.000. Logo, os
R$ 40.000 restantes pertencem aos proprietários do empreendimento, ou seja, aqueles que
possuem as cotas ou ações representativas do seu capital social.
Muitas vezes se utiliza também o termo passivo com o significado simplesmente de dívidas
ou exigibilidades. Por exemplo, a expressão “a empresa está com o seu passivo descoberto
em R$ XX milhões” significa dizer que a empresa não possui ativos suficientes para cobrir
a sua dívida, expressando os capitais próprios de forma negativa, assim ilustrado:


Em uma situação como esta, a empresa mostra-se insolvente, ou seja, os capitais de
terceiros nela investidos não se encontram cobertos pela totalidade dos ativos.

O Ativo no Balanço Patrimonial
Por determinação legal, os itens – ou rubricas, ou contas – integrantes do Ativo são
segmentadas em três grandes grupos, por ordem decrescente de liquidez (capacidade de
conversibilidade em dinheiro): circulante, realizável a longo prazo e permanente, sendo este
último composto ainda de três subgrupos: investimentos, imobilizado e diferido.
Os ativos circulantes são normalmente representados por itens em situação de grande
liquidez vinculados à atividade da empresa. Mostram-se disponíveis em bens numerários
num prazo de um ano a partir da data do encerramento do balanço.
Dentro desse grupo podem ser citados o caixa, as aplicações financeiras de curto prazo, as
contas a receber junto aos clientes e os estoques de mercadorias, produtos ou outros
materiais aplicados na produção de bens ou serviços. São também inclusos neste
grupamento outros itens que, não necessariamente, se referem às atividades operacionais,
mas que, por questões circunstanciais, são também realizáveis em curto prazo como, por
exemplo, as contas a receber oriundas de venda de outros ativos fora do circulante, tais
como imóveis de uso próprio, equipamentos inservíveis ou obsoletos, veículos de uso
interno etc.
Entende-se por ativos realizáveis a longo prazo aqueles cujas expectativas de realização
financeira ultrapassam a um ano a partir da data do encerramento do balanço. Normalmente
integram este grupamento as contas a receber, aplicações financeiras ou outros itens
realizáveis nesta condição.
Os ativos permanentes são, como o próprio nome sugere, os investimentos realizados pela
empresa em caráter permanente e, normalmente, necessários ao desenvolvimento de suas
atividades.
O primeiro, dos três subgrupos que o compõem, se denomina investimentos.
Aliás, o emprego deste termo aqui assume um caráter restrito, referindo-se
predominantemente às participações societárias de caráter permanente (já que aquelas de
caráter temporário são consideradas como Ativo Circulante ou Realizável a Longo Prazo –
conforme o caso). Incluem-se ainda, neste subgrupo, alguns itens representativos de
inversões realizadas pela empresa que não tenham ainda definida a sua utilização, tais como
terrenos, fazendas etc.


O segundo subgrupo, e de grande importância, denomina-se imobilizado. Isto não significa
dizer que os seus itens não se movem fisicamente, mas sim, que os capitais aqui aplicados
não estão no processo de circulação de valores oriunda das atividades operacionais, sendo,
porém, de suma importância ao seu funcionamento.
Incluem-se neste subgrupo os itens de natureza tangível, tais como imóveis (prédios e
terrenos), instalações, veículos, máquinas, equipamentos, animais, móveis e utensílios etc.,
e ainda aqueles itens de natureza intangível como, por exemplo, as marcas, patentes,
direitos de uso e outros.
O terceiro e último subgrupo, denominado diferido, agrega os gastos realizados pela
empresa que representam custos ou despesas que contribuição para a geração de receita
futura. Tais gastos estão sempre vinculados a projetos de investimentos já implantados ou
em implantação. Por exemplo: as despesas com legalização ou organização de uma planta
industrial, os gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos, com estudos de
viabilidade técnico-jurídico e econômico-financeiro, e ainda todos aqueles vinculados à
fase pré-operacional de um projeto.
Cumpre ressaltar que os gastos com a implantação de um projeto como edificações,
instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros tangíveis são integrantes do
imobilizado e não do diferido. Um projeto de investimentos, quando de sua implementação,
é composto de gastos predominantemente imobilizados e minoritariamente diferidos.

O Passivo no Balanço Patrimonial
Também de conformidade com as legislações societária e fiscal, o Passivo é assim
composto: circulante, exigível a longo prazo, resultado de exercícios futuros e patrimônio
líquido.
O Passivo Circulante representa as obrigações do empreendimento perante terceiros, cujos
vencimentos se darão num prazo de um ano a partir da data do encerramento do balanço.
Como dívidas integrantes de Passivo Circulante podemos citar aquelas vinculadas a
instituições financeiras, fornecedores de materiais, prestadores de serviços, impostos e
outras obrigações.
O Passivo Exigível a Longo Prazo representa todas as obrigações para com terceiros com
prazo superior a um ano da data de encerramento do Balanço Patrimonial.
O grupo Resultado de Exercícios Futuros, apresentado no Balanço Patrimonial entre o
Passivo Exigível e o Patrimônio Líquido, é composto das receitas já recebidas pela
empresa, sobre as quais não recaia a obrigação de entregar bens ou serviços. Essas receitas
não devem ser passíveis de devolução e devem ser apresentadas deduzidas dos custos e
despesas incorridos ou a incorrer a elas inerentes.


O Patrimônio Líquido representa a parcela que cabe aos proprietários em um
empreendimento qualquer. O Patrimônio Líquido é sinônimo de capital próprio ou recursos
próprios, ou recursos dos proprietários. A sua composição abrange os recursos ingressados
(aportados) na empresa pelos sócios ou acionistas (Capital Social), os lucros (ou prejuízos)
acumulados ao longo da gestão do empreendimento, como ainda as reservas formadas
durante esta trajetória, seja com parte desses lucros (Reservas de Lucro), seja na forma de
acréscimos diretos ao Patrimônio Líquido oriundas de doações, subvenções, ágios com a
entrada de novos sócios etc. (Reservas de Capital).

ATIVO 31.12.X7 PASSIVO 31.12.X7

Circulante Circulante
- Disponível 800- Fornecedores 5.000
- Duplicatas a receber 6.200- Salários a Pagar 6.000
- Estoque 10.000- Impostos a Pagar 2.000
- Encargos a Pagar 1.000
Realizável a Longo Prazo
- Empréstimos a Pagar 2.800
- Empréstimos a Coligada 5.000
- Contas a Pagar 200
- Títulos a Receber 6.000

Permanente Exigível a Longo Prazo
- Investimentos - Financiamentos 20.000
- Ações outras Cias. 4.000
- Terrenos para Expansão 6.000
- Imobilizado
- Prédios 10.000
- Veículos 6.000
- Móveis e Utensílios 4.000
- Diferido
- Gastos pré-operacionais 5.000

Patrimônio Líquido
- Capital 20.000
- Lucros Acumulados 6.000

Total do Ativo 63.000Total do Passivo + PL 63.000


A Demonstração do Resultado do Exercício

Este demonstrativo revela como se apurou o lucro ou prejuízo da empresa em um
determinado período. A sua forma de apresentação assim se configura:

A rigor, este lucro ou prejuízo faz parte de um grupo pertencente ao balanço patrimonial
denominado "Patrimônio Líquido". Apenas por uma questão de forma de apresentação,
optou-se por incluir no denominado "Patrimônio Líquido" uma conta representativa do
lucro ou prejuízo do exercício, demonstrando-se, à parte, o como e o porquê se apurou este
resultado, ou seja, o seu extrato de movimentações.
Portanto, o objetivo deste demonstrativo é o de expor aos usuários, de forma sintética ou
detalhada, os itens representativos das principais contas (ou rubricas) que compõem a
apuração do lucro ou prejuízo de um determinado período (mês, trimestre, semestre,
exercício de um ano etc.). Reúne, em seu teor, uma soma algébrica envolvendo receitas,
despesas, perdas e ganhos inerentes às atividades operacionais e não-operacionais.

Receitas


As receitas são provenientes das vendas efetuadas pela empresa em determinado espaço de
tempo. Essa receita pode ter sido recebida à vista ou ter prazo futuro de recebimento. Pelo
regime de competência dos exercícios, a empresa reconhece a receita independentemente
do prazo de recebimento. Isso significa que a realização da venda será contabilmente
registrada no momento de sua geração e não do efetivo recebimento.

As deduções sobre as vendas representam retificações na Receita Bruta, ou seja, ajustes
efetuados na receita bruta e não em despesas sobre elas.
As deduções sobre a receita bruta de vendas apresentadas na Demonstração do Resultado
do Exercício são classificada em duas categorias a saber:
1) Devoluções: representam as vendas que foram canceladas pelos clientes, por motivo
de desacordo com o pedido, divergência em quantidades contratadas, preços etc. Esses
valores comporão as deduções na DRE, diminuindo a Receita Bruta do Período.
2) Descontos concedidos: normalmente a empresa adota prática de vendas para atrair
mais clientes ou alavancar vendas, podendo esporadicamente trabalhar com descontos
nas vendas dos produtos, ou seja, no momento da venda o valor da transação já é
realizado pelo líquido da transação, resultando em um mero desconto comercial, não
cabendo nesse caso, registro contábil. Outra categoria de descontos é o que chamamos
de Abatimentos sobre venda. Por vários motivos, por exemplo, produto fora do padrão,
desacordo com pedido etc a empresa vendedora poderá conceder descontos
(abatimentos) sobre as vendas já realizadas. Esse desconto concedido após a venda será
contabilizado como uma dedução da receita bruta do período.

Impostos Incidentes sobre Vendas
Representam os valores que a empresa deverá recolher ao órgão competente de fiscalização
e que foram gerados em função da receita do período. Dentre eles, apresentam-se:
 Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS);
 Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
 Imposto sobre Serviços (ISS);
 Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS);
 Programa de Integração Social (PIS/Faturamento);
 Imposto sobre Exportação.

Custo dos Produtos Vendidos e dos Serviços Prestados


Os custos dos produtos vendidos representam todos os custos incorridos pela empresa para
se ter fabricado um produto no caso da indústria.
Representam os custos das mercadorias que estão sendo vendidas no caso do comércio e na
prestação de serviços representam os custos envolvidos no processo da efetiva prestação do
serviço a qual a atividade desempenha.

Despesas
Despesas são sacrifícios que a empresa incorre para poder obter receita no futuro. São
desembolsos necessários que contribuirão para a apuração da receita. Sem a ocorrência de
determinadas despesas, seria muito difícil vender produtos ou prestar serviços.

Despesas Operacionais
As que participam efetivamente da operação da empresa, contribuindo para a manutenção
da atividade operacional a qual se propõe a desempenhar.

A classificação na DRE apresenta-se da seguinte forma:
Despesas de Vendas
As despesas de vendas representam os desembolsos efetuados ou comprometidos pela
empresa para colocar seu produto até ao consumidor final ou lhe prestar um serviço. As
contas mais comuns são: despesas com pessoal de vendas, comissões sobre as vendas
realizadas, propaganda e publicidade, provisão para devedores duvidosos etc.
Despesas Administrativas
São as despesas provenientes da gerência efetiva do negócio. As contas mais
comuns são: despesas com pessoal administrativo, despesas com aluguel do escritório,
seguros, depreciação de equipamentos de informática e móveis da administração etc.
Despesas Financeiras Líquidas
A conta de despesas financeiras líquidas representa, num primeiro momento, as despesas
financeiras provenientes do custo da captação de terceiros. As contas representativas são:
juros pagos, comissões bancárias, descontos concedidos a terceiros etc.

Despesas Financeiras Líquidas
Num segundo momento, representam as receitas financeiras que por sua vez deverão ser
compensadas para efeito de demonstração do resultado. Devido a essa compensação, a
conta chama-se despesas financeiras líquidas. As receitas financeiras são provenientes de:
aplicações financeiras, descontos obtidos, juros recebidos etc.


Outras Despesas Operacionais
São despesas que estão no contexto operacional, mas que não se enquadram em contas
especificadas anteriormente. São exemplos de outras despesas operacionais as despesas
tributárias que não se relacionam com as receitas de vendas, prejuízos provenientes de
participações em outras empresas etc.

Outras Receitas Operacionais
Representam receitas que estão no contexto operacional, mas que igualmente a outras
despesas operacionais, não estão diretamente relacionadas com contas especificadas
anteriormente. São exemplos: receitas eventuais provenientes de vendas de sucatas, lucro
auferido na participação em outras empresas etc.
Demais contas da DRE
Após a contabilização de todas as despesas operacionais, apura-se o lucro operacional. O
conceito de lucro é muito amplo e o seu aprofundamento conceitual é mais indicado no
estudo da teoria contábil.
De maneira geral, o lucro operacional é o resultado proveniente da confrontação entre as
receitas totais do período menos os custos e despesas operacionais desse mesmo período.
Após o reconhecimento das receitas, custos e despesas do período, ainda falta provisionar o
que será destinado para pagamento de Imposto de Renda, de acordo com a legislação
vigente e o que será destinado a título de participações e contribuições.

Ajustes Contábeis e Encerramento do Exercício
A contabilidade de uma entidade segue alguns critérios específicos para cada atividade. Por
exemplo, numa atividade comercial, o plano de contas deverá ser específico para a área a
ser explorada e definida o máximo possível de detalhes inerentes à atividade desenvolvida.
Esse conceito deve ser ampliado a qualquer tipo de atividade: serviços, indústria,
agroindústria, setor público, entidades filantrópicas etc.
Porém, o processo de contabilização segue a mesma metodologia, independente da
atividade operacional a ser explorada.
Os procedimentos básicos de contabilidade de uma entidade podem ser enumerados da
seguinte forma:


i) elaboração do plano de contas contábil a ser utilizado pela entidade;
ii) registro das operações ocorridas na entidade:


a. livro diário;
b. livro razão;
c. livro razão específico de cada conta;
d. controles auxiliares;
e. controle de estoque de mercadorias;
iii) levantamento do balancete de verificação periódico para conferência de saldos dos
registros contábeis efetuados;
iv) lançamentos de todos os ajustes contábeis necessários para se efetuar a apuração do
resultado do exercício no período;
a. livro diário;
b. livro razão e auxiliares;
v) Levantamento do balancete de verificação após os ajustes contábeis efetuados
vi) Elaboração das Demonstrações Contábeis;
vii) Elaboração das Notas Explicativas das Demonstrações Contábeis (se necessário).

A Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados

Esta demonstração possibilita a evidenciação clara do lucro do período, sua distribuição e a
movimentação ocorrida no saldo da conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados.
A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará:
I - O saldo desta conta no início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção
monetária do saldo inicial;
II - as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício;
III - as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao
capital e o saldo ao fim do período.
A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deve indicar o montante do dividendo
por ação do capital social e pode ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio
líquido (essa demonstração será abordada mais adiante), se for esta elaborada e publicada
pela companhia


Empresa XYZ S.A
Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados
Exercício findo em 31/12/20XY

Saldo em 31/12/20XX 19.590
Ajuste de Exercícios Anteriores
Efeito da mudança de critérios contábeis (2.800)
Retificação de erros de exercícios anteriores (1.000)
Parcela de Lucros Incorporadas ao Capital (8.000)
Reversões de Reservas
De Contingências 1.300
De Lucros a Realizar 1.200
Lucro Líquido do Exercício 19.689
Proposta da Administração de Destinação do Lucro
Transferências para Reservas
Reserva Legal (984)
Reserva Estatutária (2.045)
Reserva de Lucros a Realizar (3.077)
Reserva de Lucros para Expansão (6.000)
Dividendos Obrigatórios (7.920)
Dividendos Adicionais (9.593)
Saldo em 31/12/20XY 0,00

A Demonstração de Origem e Aplicação de Recursos

A Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos (DOAR), como o seu próprio nome
indica, tem por objetivo apresentar de forma ordenada e sumariada principalmente as
informações relativas às operações de financiamento e investimento da empresa durante o
exercício e evidenciar as alterações na posição financeira da empresa.
Os FINANCIAMENTOS estão representados pelas ORIGENS DE RECURSOS, e os
INVESTIMENTOS pelas APLICAÇÕES DE RECURSOS, sendo que o significado de
recursos aqui não é simplesmente o de dinheiro, ou de disponibilidades, pois abrange um
conceito mais amplo, representa o capital de giro da empresa, que, na denominação da Lei,
é circulante líquido (CCL).
A forma mais usual de cálculo do CCL é através da diferença entre o Ativo Circulante e o
Passivo Circulante. Entretanto, o significado financeiro do CCL é distinto desta diferença.

Pode-se visualizar o CCL pela diferença entre fontes de financiamento de longo prazo e de
investimento de longo prazo. Caso a entidade possua fontes de recursos de longo prazo
superiores aos investimentos de longo prazo, o CCL será positivo, o que implica em sobra
de financiamentos, que será necessariamente aplicada em investimentos de curto prazo,
indicando a existência de uma folga financeira de curto prazo, que é o significado
financeiro do CCL.

Em resumo, as informações fornecidas pela DOAR estão relacionadas com a folga
financeira de curto prazo. Deste modo, com a DOAR é possível avaliar mais
adequadamente a liquidez (folga) de curto prazo de uma empresa, identificando os fatores
que contribuem para a alteração da posição financeira de curto prazo.

Descrição das Origens
 Das próprias operações: quando as receitas (que geram ingresso de CCL) do
exercício são maiores que as despesas (que geram reduções de CCL). Assim, temos
simplesmente que:
o Se houver lucro, teremos uma origem de recursos
o Se houver prejuízo, teremos uma aplicação de recursos
 Dos acionistas: pelos aumentos do capital integralizado por estes no exercício;
 De terceiros: por empréstimos obtidos pela empresa pagáveis a longo prazo, bem
como dos recursos oriundos da venda a terceiros de bens do ativo permanente, ou
de transformação do Realizável a Longo Prazo em Ativo Circulante
Descrição das aplicações
 Inversões permanentes derivadas de
o Aquisição de bens do ativo imobilizado
o Aquisição de novos investimentos permanentes em outras sociedades
o Aplicações de recursos no ativo diferido
 Pagamento de empréstimos de longo prazo
 Remuneração de acionistas

Em termos de empresas brasileiras cabe destacar a falta de padronização existente no que
se refere à apresentação da DOAR. A Lei 6.404/76 é genérica quanto a isto. No entanto, as
companhias abertas e as instituições financeiras têm orientações específicas dos órgãos
fiscalizadores.


As Notas Explicativas

Um dos grandes desafios da Contabilidade, relativamente à evidenciação, tem sido o
dimensionamento da qualidade e da quantidade de informações que atendam às
necessidades dos usuários das demonstrações contábeis em determinado momento.

Como parte do esforço desenvolvido nesse campo, surgiram as notas explicativas que são
informações complementares às demonstrações contábeis, representando parte integrante
das mesmas. Podem estar expressas tanto na forma descritiva como na forma de quadros
analíticos, ou mesmo englobar outras demonstrações contábeis que forem necessárias ao
melhor e mais completo esclarecimento dos resultados e da situação financeira da empresa,
tais como: demonstração do valor adicionado, demonstração de fluxos de caixa e
demonstrações contábeis em moeda constante.
As notas podem ser usadas para descrever práticas contábeis utilizadas pela companhia,
para fornecer explicações adicionais sobre determinadas contas ou operações específicas e
ainda para composição e detalhes de certas contas. A utilização de notas para dar
composição de contas auxilia também a estética do Balanço, pois se pode fazer constar dele
determinada conta por seu total, com os detalhes necessários expostos por meio de uma
nota explicativa, como no caso de Estoques, Ativo Imobilizado, Investimentos,
Empréstimos e Financiamentos e outras contas.
Outro aspecto a ser sempre considerado é que a menção de um erro contábil numa nota
explicativa não justifica esse erro; é interessante sua menção para esclarecimento do leitor
das demonstrações contábeis; porém, o erro persiste, apesar de mencionado numa nota
explicativa. Por exemplo, efetuar-se o diferimento de uma despesa que deveria estar
considerada como tal no resultado é um erro; e esse erre não é sanado simplesmente com
uma nota explicativa que evidencie o fato. A nota, nesse caso, é obrigatória, mas as
demonstrações continuam erradas e não se deve considerar a evidenciação como atenuante.

A Lei das Sociedades por Ações menciona, sem esgotar o assunto, as bases gerais e as
notas a serem inclusas nas demonstrações contábeis, as quais deverão indicar:

a) Os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente
estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de
provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na
realização dos elementos do ativo;
b) Os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, parágrafo
único);


c) O aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações (art. 182,
§ 3.);
d) Os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a
terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes;
e) A taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo;
f) O número, espécie e classes das ações do capital social;
g) As opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício;
h) Os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1.);
i) Os eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou
possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros
da companhia.
Além do mencionado, a Lei, em seu art 177, § 1., estabelece que devem ser indicados em
Notas Explicativas os efeitos das mudanças de critérios contábeis. Como se pode verificar,
a Lei das Sociedades por Ações estabeleceu casos expressos que deverão ser mencionados
em Notas Explicativas.
Todavia, a menção dessas possibilidades de notas representa o conceito básico a ser
seguido pelas empresas, podendo haver situações em que sejam necessárias notas
explicativas adicionais, além das previstas pela Lei das Sociedades por Ações. Da mesma
forma, a menção a esses casos de Notas pela Lei não significa que sempre haja necessidade
de ter, no mínimo, essas notas, pois, muitas vezes, algumas não são aplicáveis, ou não
representam informações relevantes, ou seja, de utilidade para esclarecimento da
demonstração financeira. É o caso de uma companhia de prestação de serviços, em que
seus estoques podem nada mais representar do que mero almoxarifado de materiais de
escritório, o qual não tem significância dentro das demonstrações contábeis para esse tipo
de empresa. Logicamente, nessa situação não será necessária a divulgação dos critérios de
avaliação dos estoques. Da mesma forma, uma empresa de prestação de serviços, cujo
imobilizado não seja significativo para o desenvolvimento de suas operações, não precisará
fornecer detalhes sobre a composição desse imobilizado nem de suas bases de avaliação.

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

Essa demonstração não é obrigatória pela Lei n. º 6.404/76, mas sua publicação é exigida
pela CVM em sua Instrução n. º 59 para as companhias abertas.
A DMPL é de muita utilidade, pois fornece a movimentação ocorrida durante o exercício
nas diversas contas do Patrimônio Líquido; faz clara indicação do fluxo de uma conta para
outra e indica a origem e o valor de cada acréscimo ou diminuição no Patrimônio Líquido
durante o exercício. Trata-se, portanto de informação que complementa os demais dados
constante no Balanço e na Demonstração do Resultado do Exercício; é particularmente
importante para as empresas que tenham seu Patrimônio Líquido formado por diversas


contas e mantenham com elas inúmeras transações.
Sua importância torna-se mais acentuada em face dos critérios da Lei, pois a demonstração
indicará claramente a formação e a utilização de todas as reservas, e não apenas das
originárias dos lucros, servirá também para a melhor compreensão, inclusive quanto ao
cálculo dos dividendos obrigatórios.

Finalmente para as empresas que avaliam seus investimentos permanentes em coligadas e
controladas pelo método patrimonial, torna-se de muita utilidade receber dessas empresas
investidas tal demonstração, para permitir adequado tratamento contábil das variações da
equivalência patrimonial no exercício.

Demonstração do Fluxo de Caixa

A demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) ainda não é obrigatória no Brasil segundo a
Lei 6.404/76.
No entanto, a deliberação CVM nº 488, de 03/10/2005, considerando a importância e a
necessidade de que as práticas contábeis brasileiras sejam convergentes com as práticas
contábeis internacionais, seja em função do aumento da transparência e da segurança nas
nossas informações contábeis, seja por possibilitar, a um custo mais baixo, o acesso das
empresas nacionais às fontes de financiamento externas, estabelece que esta demonstração
deve ser publicada pelas sociedades anônimas de capital aberto.
As disposições vigentes seguem as orientações do FASB, órgão normatizador das práticas
contábeis americanas e do IASB, órgão que estabelece normas internacionais de
contabilidade, as quais vêm sendo progressivamente adotadas por vários países. O objetivo
primário da DFC é prover informações relevantes sobre pagamentos e recebimentos, em
dinheiro, de uma empresa, ocorridos durante um determinado período.
As informações da DFC, principalmente quando analisadas em conjunto com as demais
informações financeiras, podem permitir que os investidores, credores e outros usuários
analisem:

o A capacidade da empresa em gerar futuros fluxos líquidos positivos de caixa
o A capacidade da empresa e honrar os seus compromissos, pagar dividendos e
retornar os empréstimos obtidos
o A liquidez, a solvência, e a flexibilidade financeira da empresa
o A taxa de conversão do lucro em caixa
o O grau de precisão das estimativas passadas de fluxos futuros de caixa


o Os efeitos, sobre a posição financeira da empresa, das transações de investimentos,
de financiamento, etc.

Para fins de DFC, o conceito caixa é ampliado para contemplar também os investimentos
qualificados como equivalentes-caixa. Isso ocorre porque faz parte da gestão das empresas
a aplicação das sobras de caixa em investimentos de curto prazo, para livrá-las das perdas a
que estariam sujeitas se expostas em contas não remuneradas. Portanto, equivalente-caixa
corresponde aos investimentos de altíssima liquidez, prontamente conversíveis em uma
quantidade conhecida de dinheiro e que apresentam risco insignificante de alteração de
valor.

Classificação das movimentações de caixa por atividade

Diferentemente da DOAR, em que os recursos são evidenciados em termos de origens e
aplicações, o formato adotado para a DFC é o da classificação das movimentações de caixa
por grupo de atividades. A classificação dos pagamentos e recebimentos de caixa
relaciona-se, normalmente, com a natureza da transação que lhe deu origem.

Atividades Operacionais
Envolvem todas as atividades relacionadas com a produção e entrega de bens e serviços e
os eventos que não estejam definidos como atividades de investimentos e financiamentos.
Normalmente relacionam-se a eventos que aparecem na DRE.

Atividades de Investimentos
Relacionam-se, normalmente com o aumento e diminuição dos ativos de longo prazo que a
empresa utiliza para produzir bens e serviços. Incluem a aquisição e venda de instrumentos
financeiros e patrimoniais de outras entidades e a alienação de imobilizado.

Atividades de Financiamento
Relacionam-se com os empréstimos de credores e investidores à entidade. Incluem a
obtenção de recursos dos donos e o pagamento a estes de retornos sobre seus investimentos
ou do próprio reembolso do investimento. Incluem também a obtenção de empréstimos
junto a credores e a amortização ou liquidação destes, e também a obtenção e pagamento
de recursos de/a credores via créditos de longo prazo.

A DOAR e o Fluxo de Caixa

A principal diferença entre estas duas demonstrações, refere-se ao fato da DOAR ser
elaborada com base no conceito do Capital Circulante Líquido, dentro do regime de
competência, apresentando, portanto a disponibilidade de médio prazo, enquanto que, a
DFC baseia-se no conceito de disponibilidade imediata, dentro do regime de caixa

(recebimentos e pagamentos).
Em termos analiticos pode-se dizer que o Fluxo de Caixa é mais detalhado e completo
para o gestor, para uma visão mensal. Por outro lado, a DOAR possibilita analisar a
geração potencial de circulante em períodos maiores.
Outro aspecto importante a ser destacado é que, apesar de alguns autores salientarem a
complementariedade destas demonstrações, a exclusão quase sempre prevalece. Algumas
obras acham que a divulgação concomitante pode gerar confusão entre os usuários.
Tecidas estas breves considerações iniciais listam-se os prós e contras de cada uma das
demonstrações, sem pretensão de esgotar o assunto.

Vantagens da DOAR

1. Fornece informações que não constam em outras demonstrações. Por este motivo,
quando elaborada por um usuário externo, a partir das informações do Balanço e da
Demonstração do Resultado, não é tão completa e informativa;
2. Possibilita um melhor conhecimento da política de investimento e de financiamento
da empresa,
3. Ajuda a mostrar a compatibilidade entre a posição financeira e a distribuição de
lucros;
4. Algumas obras ressaltam o seu poder preditivo;
5. É uma demonstração mais abrangente que o Fluxo de Caixa. Representa as
mutações na posição financeira como um todo;
6. Possui uma capacidade analítica maior que o fluxo de caixa, particularmente de
longo prazo.

Desvantagens da DOAR

1. A elaboração da DOAR depende do conceito de fundos utilizado. Como não existe
um consenso, pode-se usar o caixa e seu equivalente, o ativo circulante, o "working
capital" ou todos os recursos financeiros, o que incluiria troca não monetária de
ativos de longo prazo;
2. Da forma como determinada pela lei societária, a DOAR apresenta os seguintes
problemas:
a. Não atende a setores específicos, como por exemplo, às instituições
financeiras, embora seja possível adaptá-Ia ao conceito de fundos mais
conveniente;
b. Depende da conceituação de Circulante. Conforme foi comentado
anteriormente, este problema conceitual pode prejudicar sua capacidade
analítica
c. Não é essencialmente financeira pois considera somente os ativos
monetários;

d. O resultado é afetado pelo método de avaliação de ativos não monetários;
e. Apresenta as modificações internas do CCL de forma residual;
f. Alguns autores consideram sua denominação imprecisa, sugerindo
modificação para Demonstração da Modificação na Posição Financeira;

3. O seu uso não tem sido pesquisado de forma científica. inclusive nos países onde a
pesquisa contábil encontra-se mais desenvolvida;

4. Enquanto a Demonstração do Resultado obteve, ao longo do tempo, uma forma
consagrada, o mesmo não ocorreu com a DOAR. Isto talvez mostre ser a DOAR
um demonstrativo que não obteve aceitação maior entre os usuários;

5. A DOAR, em relação ao Fluxo de Caixa, é uma demonstração que apresenta
dificuldade de entendimento aos usuários, principalmente por trabalhar com o
conceito abstrato de capital de giro Ifquido ou de folga financeira de curto prazo.

Vantagens da DFC

1. Existe uma tendência mundial em adotar o Fluxo de Caixa em lugar da DOAR. A
utilização de uma linguagem comum é um forte motivo para adotar esta
demonstração;
2. Maior facilidade de entendimento por visualizar melhor o fluxo dos recursos
financeiros;
3. Utiliza um conceito mais concreto, crítico em qualquer empresa e necessário no
curto/curtíssimo prazo;
4. Alguns autores argumentam que o Fluxo de Caixa é importante já que é utilizado
nas decisões futuras de investimento. Como esta argumentação é comum na
literatura, encontra-se listada aqui. Entretanto, o uso do Fluxo de Caixa para análise
prospectiva é diferente, e não deve ser confundido, com o seu uso na análise
perspectiva;
5. Necessário para prever problemas de insolvência, e portanto avaliar o risco, o caixa
e os dividendos futuros.

Desvantagens da DFC

1. Ainda não existe consenso sobre que conceito de caixa utilizar. Uns aconselham
caixa e bancos; outros já consideram também títulos de curto prazo. O conceito de
equivalente foi proposto em diversas legislações de outros países;
2. Apresenta um volume menor de informação que a DOAR;


3. Não elimina o problema da inflação, apesar de alguns autores acreditarem no
contrário;
4. O fetiche pelo Fluxo de Caixa pode levar a processo de window dressing desta
demonstração. Apesar de crença contrária, o Fluxo de Caixa é tão manipulável
quanto qualquer outra informação contábil;
5. Existe uma tendência de utilização do fluxo indireto, apesar desta metodologia não
ser a mais recomendada.

Quadro comparativo da DOAR e da DFC


Parecer dos Auditores Independentes
As demonstrações contábeis são sempre de responsabilidade da administração da empresa
e são assinadas pelo contabilista devidamente autorizado. O parecer dos auditores
independentes sobre estas demonstrações é de fundamental importância.
Por este motivo, a Lei das Sociedades por Ações determinou que as demonstrações
contábeis das companhias abertas sejam auditadas por auditores independentes registrados
na CVM. Além disto, normas específicas exigem que as instituições subordinadas ao
Banco Central, à Superintendência de Seguros Privados e outras também tenham suas
demonstrações auditadas.

Todavia, apesar de abranger importantes empresas, as companhias fechadas e as limitadas
que representam a grande maioria das empresas do país, muitas de grande e médio porte,
não têm esta obrigatoriedade. Desse grupo, apenas um pequeno grupo se preocupa com a
transparência e a credibilidade de suas demonstrações contábeis, tendo os seus balanços
examinados por auditores independentes, mesmo não tendo a obrigatoriedade legal.
Essa situação se contrasta drasticamente com países de economias mais avançadas, onde a
auditoria é uma obrigatoriedade para a grande maioria das empresas e entidades, inclusive
governamentais, se não por lei, por exigência natural da sociedade e da comunidade de
negócios. Empréstimos, relações comerciais, transações importantes e linhas de crédito
normalmente só se concretizam naqueles países se as empresas encaminharem suas
demonstrações contábeis avalizadas por auditores independentes.
Por este motivo, o Brasil é considerado um dos países menos auditados do mundo dos
negócios, como comprovam os dados da proporção do número de auditores em relação à
população, ou do volume de empresas e entidades inclusive governamentais. A função, no
Brasil, requererá ser multiplicada algumas vezes para se equiparar aos padrões dos países
avançados.
O fato importante a ser destacado é que com um sistema mais transparente de informações
e de prestações de contas e com uma atuação de auditoria bem maior, muito se aplicará ba
segurança dos negócios, com redução de riscos e inadimplências, permitindo, inclusive,
menores taxas de juros. Além disto, haveria contribuições na diminuição da corrupção e da
sonegação de impostos. Contribuiria, finalmente, para a melhoria do nosso país, quanto ao
grau de atratividade de capitais e de investimentos internacionais e sua competitividade.

Tipos de Parecer:

O Parecer dos Auditores Independentes, segundo a natureza da opinião que contém,
classifica-se em:


1a) parecer sem ressalva;
2b) parecer com ressalva
3c) parecer adverso; e
4d) parecer com abstenção de opinião.

Parecer sem ressalvas
O parecer sem ressalva é emitido quando o auditor conclui, sobre todos os aspectos
relevantes, que:
a) As demonstrações contábeis foram preparadas de acordo com os Princípios
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade; e
b) Há apropriada divulgação de todos os assuntos relevantes às demonstrações
contábeis.
Modelo de parecer sem ressalva:

PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES
DESTINATÁRIO

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, levantados em 31 de
dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas demonstrações do resultado, das mutações
do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos correspondentes aos exercícios
findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua administração. Nossa
responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis.
(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria e
compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o
volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da entidade; (b) a
constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que suportam os valores e
as informações contábeis divulgados; e (c) a avaliação das práticas e das estimativas
contábeis mais representativas adotadas pela administração da entidade, bem como da
apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.
(3) Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas representam
adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da
Empresa ABC em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, o resultado de suas operações, as

mutações de seu patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus recursos referentes
aos exercícios findos naquelas datas, de acordo com as práticas contábeis adotadas no
Brasil.
Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico
Contador N.º de registro no CRC
Nome da empresa de auditoria
N.º de registro cadastral no CRC

O auditor não deve emitir parecer sem ressalva quando existir qualquer das circunstâncias
seguintes, que, na sua opinião, tenham efeitos relevantes para as demonstrações contábeis:

a) Discordância com a administração da entidade a respeito do conteúdo e/ou forma de
apresentação das demonstrações contábeis;
b) Limitações na extensão do seu trabalho.

O parecer sem ressalva implica afirmação de que, em tendo havido alterações em
procedimentos contábeis, os efeitos delas foram adequadamente determinados e revelados
nas demonstrações contábeis. Nesses casos, não é requerida nenhuma referência no parecer.


Parecer com ressalva
O parecer com ressalva é emitido quando o auditor conclui que o efeito de qualquer
discordância ou restrição na extensão de um trabalho não é de tal magnitude que requeira
parecer adverso ou abstenção de opinião. O parecer com ressalva deve obedecer ao modelo
do parecer sem ressalva, modificado no parágrafo de opinião, com a utilização das
expressões “exceto por”, “exceto quanto” ou “com exceção de”, referindo-se aos efeitos do
assunto objeto da ressalva. Não é aceitável nenhuma outra expressão na redação desse tipo
de parecer. No caso de limitação na extensão do trabalho, o parágrafo referente à extensão
também será modificado, para refletir tal circunstância.
Modelo de parecer com ressalva:
DESTINATÁRIO
(3) A entidade deixou de apresentar a demonstração de origens e aplicações de recursos
para os exercícios findos em 31 de dezembro de 19X1 e 19X0, requerida como parte das
informações contábeis mínimas.
(4) Em nossa opinião, exceto pela falta da apresentação da demonstração de origens e
aplicações de recursos, mencionada no parágrafo anterior, as demonstrações contábeis
acima referidas representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição
patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, o
resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio líquido e as origens e
aplicações de seus recursos referentes aos exercícios findos naquelas datas, de acordo com
as práticas contábeis adotadas no Brasil.
Local e data
Assinatura

Quando o auditor emitir parecer com ressalva, deve ser incluída descrição clara de todas as
razões que fundamentaram o seu parecer e, se praticável, a quantificação dos efeitos sobre
as demonstrações contábeis. Essas informações devem ser apresentadas em parágrafo
específico do parecer, precedendo ao da opinião e, se for caso, fazer referência a uma
divulgação mais ampla pela entidade em nota explicativa às demonstrações contábeis.

Parecer adverso

Quando o auditor verificar a existência de efeitos que, isolada ou conjugadamente, forem
de tal relevância que comprometam o conjunto das demonstrações contábeis, deve emitir
parecer adverso. No seu julgamento deve considerar, tanto as distorções provocada, quanto
a apresentação inadequada ou substancialmente incompleta das demonstrações contábeis.
Quando da emissão de parecer adverso, o auditor deve descrever, em um ou mais
parágrafos intermediários, imediatamente anteriores ao parágrafo de opinião, os motivos e a
natureza das divergências que suportam sua opinião adversa, bem como os seus principais
efeitos sobre a posição patrimonial e financeira e o resultado do exercício ou período.
Modelo de parecer adverso:

DESTINATÁRIO
(3) A variação cambial sobre empréstimos em moeda estrangeira está sendo contabilizada
pela companhia somente por ocasião do pagamento ao credor no exterior. Em nossa
opinião, essa prática está em desacordo com os princípios fundamentais de contabilidade,
os quais requerem que a variação cambial seja registrada no regime de competência, ou
seja, no ano que houve a mudança na taxa de câmbio. Se a variação cambial tivesse sido
contabilizada com base no regime de competência, o lucro líquido estaria a menor em R$
57.000 e R$ 59.000, em 19X1 e 19X0, respectivamente.


(4) Em nossa opinião, devido à relevância dos efeitos do assunto comentado no parágrafo 3,
as demonstrações contábeis acima referidas não representam adequadamente, em todos os
aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de
dezembro de 19X1 e de 19X0, o resultado de suas operações, as mutações de seu
patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus recursos referentes aos exercícios
findos naquelas datas, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.
Local e data
Assinatura

No parágrafo de opinião, o auditor deve explicitar que, devido à relevância dos efeitos dos
assuntos descritos no parágrafo ou parágrafos precedentes, ele é da opinião de que as
demonstrações contábeis da entidade não estão adequadamente apresentadas, consoante aos
Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no
que for pertinente, a legislação específica.

Parecer com abstenção de opinião
O parecer com abstenção de opinião por limitação na extensão é emitido quando houver
limitação significativa na extensão do exame que impossibilite o auditor de formar opinião
sobre as demonstrações contábeis, por não ter obtido comprovação suficiente para
fundamentá-la, ou pela existência de múltiplas e complexas incertezas que afetem um
número significativo de rubricas das demonstrações contábeis.

Nos casos de limitações significativas, o auditor deve indicar claramente os procedimentos
omitidos e descrever as circunstâncias de tal limitação. Ademais, são requeridas as
seguintes alterações no modelo de parecer sem ressalvas:
a) a substituição da sentença “Examinamos...” por “Fomos contratados para auditar as
demonstrações contábeis...”;
b) a eliminação da sentença do primeiro parágrafo “Nossa responsabilidade é a de expressar
opinião sobre essas demonstrações contábeis”; e
c) a eliminação do parágrafo de extensão.


Modelo de parecer com abstenção de opinião:
DESTINATÁRIO
(1) Fomos contratados para auditar as demonstrações contáveis da Empresa ABC,
levantados em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas demonstrações do
resultado, das mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos
correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de
sua administração.
(2) Pelo fato de termos sido contratados pela Empresa ABC após 31 de dezembro de 19X1,
não acompanhamos as contagens físicas dos estoques, em 31 de dezembro de 19X1 e de
19X0, nem foi possível firmarmos opinião sobre a existência dos estoques, por meio de
procedimentos alternativos de auditoria.
(3) Devido a relevância dos procedimentos omitidos, conforme mencionado no parágrafo
2º, a extensão do nosso exame não foi suficiente para nos possibilitar expressar, e, por isso,
não expressamos opinião sobre as demonstrações contáveis da Empresa ABC, em 31 de
dezembro de 19X1, referidas no parágrafo 1º.

Local e data
Assinatura

No parágrafo final do parecer, o auditor deve mencionar claramente que os exames não
foram suficientes para permitir a emissão de opinião sobre as demonstrações contábeis. A
abstenção de opinião não elimina a responsabilidade do auditor de mencionar qualquer
desvio relevante que normalmente seria incluído como ressalva no seu parecer e que,
portanto, possa influenciar a decisão do usuário dessas demonstrações.


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