La comptabilité par activité les methodes ABC/ABM,La comptabilité par activité les methodes ABC/ABM,La comptabilité par activité les methodes ABC/ABM

1. La comptabilité par activité
ou méthode ABC/ABM
02/11/2023
Monsieur SANE 1

2. La méthode a été développée dans les années 1980 dans le cadre
d’un programme de recherche appelé CMS (Cost
Management System). Ce programme a regroupé un groupe
international d’entreprise et de consultants dans le cadre d’un
consortium appelé CAM-I.
Le programme de recherche part de la constatation que ce ne sont
pas les produits qui consomment les ressources de
l’entreprise mais plutôt les activités. Et les diverses activités
de l’entreprises sont utilisées par les produits.
Il semble alors préférable de découper l’entreprise par activité et
non par fonction et par produit.
02/11/2023
Monsieur SANE 2

3.  P.Lorino analyse trois évolutions qui rendent la méthode des centres d’analyse inadaptée.
 Le renversement de la pyramide des coûts:
Les coûts directs représentaient il y a 20ans 90% des coûts totaux. Il était envisageable
d’asseoir l’analyse de l’activité sur cette base et de répartir arbitrairement et peu
précisément les 10% des coûts indirects restant.
A l’heure actuelle, les coûts indirects représentent 70% des coûts totaux, la pyramide repose
donc sur son sommet.
Il est difficile alors d’avoir une image correcte des coûts réels de l’entreprise et donc risqué
de prendre des décisions sur ce système d’information biaisé.
 Les coûts de main-d’œuvre:
«La comptabilité analytique» porte son attention à 75% sur la main d’œuvre directe, qui ne
représente en fait que 10% des coûts totaux, alors que la matière en constitue 55% et la
structure 35%.
Les coûts de production:
« La comptabilité analytique» se focalise sur la phase de production. Or, à l’heure actuelle 70
à 90% sont des coûts de conception (en amont de la production) et des coûts de
maintenance et de services liés au produits (an aval de la production).
02/11/2023
Monsieur SANE 3

4. Modification des rapports entre l’offre et la demande = »
renforcement de la concurrence, crise de surproduction,
avènement d’un consommateur qui réclame un meilleur rapport
qualité/prix.
Augmentation considérable des charges indirectes dans le montant
des coûts
(La maîtrise des coûts ne peut plus être limitée au contrôle de la
MOD comme ce fut le cas avec le modèle de Taylor.
Expansion des activités tertiaires ou activité de soutien= conception,
recherche et développement, publicité etc. qui fait que les charges
sont devenues prépondérantes)
02/11/2023
Monsieur SANE 4

5. Constat d’une interdépendance entre les activités d’une organisation
 l’organisation pyramidale et hiérarchique ne correspond plus tout à fait au
fonctionnement réel de la firme.
L’environnement actuel exige de la part des entreprises une flexibilité afin de pouvoir:
 Prendre des décisions urgentes;
 réagir en temps réel;
 faire preuve de suffisamment de souplesse pour ne pas rater les opportunités qui se
présentent;
 accepter de modifier ses propres produits pour les adapter aux exigences du “client
roi”, telle est la liste, non exhaustive des indispensables adaptations dont ces
entreprises ont dû faire preuve;
Remise en cause des méthodes classiques américaines de calcul des
coûts : Principale critique faite aux C. Complet : Le caractère arbitraire
et volumique de ses clés de répartition
02/11/2023
Monsieur SANE 5

6. Un nouveau contexte économique et technique difficiles pour gérer:
 Passage d’un système fondé sur les économies d’échelles (production de
masse mais faible variété des produits) à un système basé sur la
diversification;
 La performance de l’entreprise devient multidimensionnelle c.à.d. quelle
résulte de la combinaison de prouesses (prix minimum, qualité maximum, et
délais strictement respectés )
Evolution des techniques de production
 L’automatisation de la production entraine une baisse rapide de la part
de la main-d’œuvre dans le coûts global de la production (cétirus
paribus);
 Renversement de la pyramide des charges, surtout dû au développement
des services de soutien nécessaire pour satisfaire une clientèle
exigeante;
02/11/2023
Monsieur SANE 6

7. Le besoin d’une vision nouvelle du pilotage de l’entreprise
 Concurrence sévère entraine pour les managers, le besoin d’une
nouvelle vision de pilotage de l’entreprise prenant en compte des
indicateurs plus nombreux et plus variés;
 Besoin d’un suivi analytique détaillé des coûts permettant une
évaluation précise des coûts de revient afin de chiffrer pour les
productions future, des devis fiables et pertinents;
Ainsi des besoins nouveaux apparaissent, qui militent en faveur de
nouvelles approches de gestion telles que la méthode ABC, Target
costing, la méthode du cout cible…
02/11/2023
Monsieur SANE 7

8. Ces insuffisances notées sur le système de coûts complet ont
conduit à la proposition d’une méthode (appelée Activity
Based Costing: ABC) alternative par un groupe de
recherche composé de (G. Motors, Siemens, Boeing etc.+
universitaires (Johnson, Kaplan) des cabinets de consultants
à travers un programme de recherche appelé CAMI
(Consortium Aided Manufacturing International),
organisme international associant grandes entreprises et
spécialistes pour construire un nouveau système de
management fondé sur les coûts (Programme CMS: Cost
Management System), constituent une contribution
intéréssante.
02/11/2023
Monsieur SANE 8

9.  L’objectif est de construire un type de comptabilité de
gestion fondée non plus sur les centres d’analyse et la
répartition des charges indirectes, mais sur l’idée qu’il est
possible de rattacher une grande partie des charges
indirectes à des causes précises. Les charges reliées à une
telle cause sont dites « traçables» càd que ces charges
peuvent être suivies à la trace.
02/11/2023
Monsieur SANE 9

10. • La méthode de calcul des coûts par les activités (Activity-
Based Costing) (ABC) répond aux critiques adressées aux
systèmes comptables traditionnels: une répartition
souvent arbitraire des charges indirectes, une
concentration excessive sur les coûts directs et variables
et une architecture fonctionnelle.
• Elle s’inscrit dans une logique de coûts complets et
revendique la vocation à calculer des coûts de revient plus
précis que les méthodes traditionnelles en tentant de
mieux rattacher les coûts aux objets qui les ont causés.
Cette volonté s’affirme par le choix d’une gamme de clés
de répartition (ou unités d’œuvre) plus large et moins lièe
au volume d’activité.
02/11/2023
Monsieur SANE 10

11. C’est sur la notion de valeur que se fonde cette nouvelle approche de la comptabilité
par activité en partant de l’articulation activités-produits: quelle activités sont
nécessaires pour donner la valeur aux produits et que coûte chaque activité?
La notion d’activité favorise une approche dynamique de la prise de décision. Or, les
activités sont ce que l’organisation fait. Si l’on veut introduire des changements, il
convient de changer le mode de fonctionnement des activités identifiées.
La notion d’activité conduit à une meilleure appréhension de la création de la valeur
et à un maîtrise plus grande des coûts: beaucoup de charges indirectes par rapport
aux produits sont directes par rapport aux activités.
Les systèmes de coûts traditionnels assimilent la valeur et le travail direct.
Actuellement, on constate que ce qui apporte de la valeur pour le client est de plus
en plus lié à la qualité, au sérieux des contrôle, au service après-vente, donc au
travail indirect.
Il semble alors préférable de découper l’Etse par activité et non par fonction et par
produit.
Les unités d’œuvres sont remplacées par des inducteurs d’activités qui ne sont pas
seulement des critères quantitatifs: ce sont les éléments qui mesurent le volume de
l’activité et donc sont en principe explicatifs des coûts.
02/11/2023
Monsieur SANE 11

12. Cette démarche répond au besoin d’une vision systémique de l’entreprise et d’une
approche globale de la productivité, plus proche de la réalité. Elle prend appui
sur le concept de chaîne de valeur mis en évidence par Porter
Chaîne De Valeur
• L’entreprise cherche à augmenter la valeur de son produit. Pour ce faire, chacune
de ses fonctions doit améliorer la valeur apportée par son activité de
transformation.
Chaque activité chaînée avec les autres contribue à la création de la valeur générée
par l’entreprise.
02/11/2023
Monsieur SANE 12
Infrastructure de l’entreprise
Gestion des ressources humaines
Développement de la technologie
Approvisionnement
Logistiqu
e interne
Opérations
(productio
n)
Logistiqu
e externe
Marketin
g et
ventes
Services

13.  Le principe de base d’ABC est d’utiliser l’activité comme interface
entre les ressources (constituées par les charges) et le produit.
 Pour [Bachir WADE, 2005], l´ABC est une nouvelle méthode de calcul
des coûts complets privilégiant une logique de causalité : les produits
(ou autres objets de coûts) causent les activités et les activités causent
la consommation des ressources.
 Cette logique permet d´assurer la traçabilité des coûts et conduit á
une imputation fiable des charges indirectes.
02/11/2023
Monsieur SANE 13

14. Consommées par
Consommées par
02/11/2023
Monsieur SANE 14
RESSOURCES
Ce qui sert à faire le
travail
ACTIVITES
Travail
OBJETS DE COUTS
Fins ou personnes pour
lesquelles le travail est fait
(produits, projets…)

15. Attribution Ressources
des coûts Ce qui sert à faire le travail
Inducteurs de coûts Activités Mesures de performance
Raison pour laquelle Travail Façon dont on fait le travail
on fait le travail Coût - Temps - Qualité
Processus
Objets de coûts
Fins ou personnes pour
lesquelles le travail est fait
(services, projets, ouvrages)
02/11/2023
Monsieur SANE 15

16. 02/11/2023
Monsieur SANE
Attribution des coûts
Inducteurs de
ressources
Processus Inducteurs
d’activités
Ressources
Ce qui sert à faire le travail
Activités
travail
Objets de coûts
Services, projets, ouvrages
Mesure de performance
Coût – temps - qualité
Inducteurs de coût

17.  Le terme activité est le concept central de la méthode ABC. Voyons donc quel
sens il recouvre. La définition de ce concept de base varie suivant les auteurs.
Ainsi, pour Lorino (1993), «l’activité est un ensemble de tâches élémentaires:
- Réalisées par un individu ou un groupe;
- Faisant appel à un savoir-faire spécifique;
- Homogènes du point de vue de leurs comportements de coût et de
performance;
- Permettant de fournir un outpout (la pièce fraisée, la qualification de
fournisseur, le budget);
- À un client externe ou interne;
- À partir d’un panier d’input (travail, machines, informations…) »
 Disons laconiquement que les activités c’est tout ce que font les membres de
l’entreprise; autrement dit, le terme d’activité décrit un ensemble de tâches
élémentaires effectuées au sein de l’entreprise.
 Pour Hugues Boisvert, « une activité c’est un ensemble de tâches ou d’actes
imputable à une personne ou à un groupe de personne, à une machine ou à un
groupe de machine, lié à un champs bien précis. Donc une activité, c’est ce
que fait l’entreprise, c’est ce que font les individus dans l’entreprise »
02/11/2023
Monsieur SANE 17

18.  L’activité donc décrit ce que les différents services font; l’entreprise apparaît alors
comme un ensemble d’activités ayant des liens entre elles au sein de processus
identifiés.
 Finalement, une activité est un ensemble cohérent de tâches, d’opérations, d’actions
dont la réalisation combine des intrants (ou »imput »), des ressources en vue d’obtenir
un produit ou un service donné (extrant ou «output »).
 une tâche:
est donc le plus petit élément d’une activité, par exemple nettoyer le bureau, préparer un
bordereau de dépôt, répondre au téléphone.
Ainsi, l’activité constitue l’élément de base mais à l’évidence aucune activité ne se réalise
de façon isolée dans l’Etse. Les activités se combinent, s’enchaînent dans le temps et
dans l’espace pour former des processus.
 un Processus: exemple: concevoir un nouveau produit, traiter une commande, etc…
Par processus, il faut entendre un ensemble d’activités orientées vers un objectif global
et permettant d’obtenir un extrant matériel ou immatériel. Autrement dit, un
processus peut être défini comme un enchainement d’activités organisées dans le
temps et orientées vers un objectif commun. Ainsi, un processus de production décrit
l’enchainement des opérations qui va de l’achat des matières premières à la fabrication
du produit fini, en passant par le stockage, la transformation des matières et le
conditionnement.
02/11/2023
Monsieur SANE 18

19. 02/11/2023
Monsieur SANE 19
Services Activités
Marketing Etude de marché, prévision de ventes,
Détermination des prix de ventes, S.A.V,
expédition, suivis des retours
Gestion de la production Planification, gestion des stocks, allocation
des ressources, suivi d’atelier, contrôle de la
production
Contrôle financier Comptabilité analytique et générale, paie
comptabilité clients et fournisseurs, gestion
des immobilisations. Facturation,
enregistrement des réglements.
Ressources humaines Gestion du personnel, recrutement, relation
avec les syndicats.
Approvisionnement Gestion des achats, gestion des stocks,
paiement des factures
se

20. 02/11/2023
Monsieur SANE 20
Fonctions Activités Inducteurs
Achats Gestion des commandes Nombre de commandes
Comptabilité fournisseurs Nombre de fournisseurs
fabrication Planification de la production Nombre d’ordres de fabrication,
Nombre de cycles de fabrication
Atelier de fabrication Effectif moyen, heure machine,
Heure de main-d’œuvre directe.
commercialisation Expédition Nombre de livraison
Transport/ventes Poids unitaire moyen,
Distance moyenne/livraison

21. Les processus présentent trois caractéristiques:
- «ils sont généralement transversaux à l’organisation hiérarchique et aux
grandes divisions fonctionnelles de l’Etse (études, production, marketing,
ventes, finances, personnel, planification, achats…);
- Chaque processus a un outpout global unique;
- Il a également un client interne ou externe
–Exemple de processus de livraison des clients à partir de l’usine:
Ce processus comprend des activités comme:
 enregistrer les commandes;
 ordonnancer les tournées;
 préparer les palettes, préparer les colis;
 affecter les camions;
 assurer l’acheminement;
et son résultat se mesure en délais, coûts, en volume traité, etc.
02/11/2023
Monsieur SANE 21

22. 02/11/2023
Monsieur SANE
22
DÉCOMPOSITION
Processus
Activités
Tâches

23.  les ressources constituent les moyens en hommes et
matériels disponibles pour obtenir les produits
vendus (ou les services offerts). Autrement dit, les
ressources sont constituées par l’ensemble des
charges.
 Elles comprennent donc:
- Les matières et fournitures;
- Les personnes;
- Les services et technologies;
- Et toutes autres chose utilisée par les personnes ou les
équipes dans l’exécution de leurs activité.
02/11/2023
Monsieur SANE 23

24. Ils servent à relier les ressources aux activités. Ils mesurent la part
des ressources employées à la réalisation des activités. Autrement
dit l’inducteur de ressources est la clé permettant de répartir les
ressources consommées entre les différents activités.
Exemples d’inducteurs de ressources:
Ressources Inducteurs de ressources
02/11/2023
Monsieur SANE 24
Main-d’œuvre
Matières & fournitures
Machine, équipement
Espace
Temps travaillé en heures
Quantités utilisée (litres, kg)
Heures-machines
Aire occupée ou utilisée

25. L’inducteur ou générateur de coût est une nouvelle forme d’unité d’œuvre permettant d’attacher les coûts
aux objets (produits ou services). Comme pour l’unité d’œuvre classique, on retrouve l’idée de mesure
d’une production, qui s’applique, non pas à un centre d’analyse comptable, mais à une activité.
Autrement dit, l’inducteur permet de mesurer le degré de réalisation d’une activité.
Il représente la clé permettant de répartir les activités consommées entre les différents objets de coût. En
d’autres termes, c’est le déclencheur de l’activité, l’explication de la variation du volume (ou de la
fréquence) de l’activité.
Les inducteurs de coût causent le travail;
 ils expliquent pourquoi le travail est fait;
 ils peuvent entraîner des coûts superflus, des délais inutiles et une mauvaise qualité du service;
 comprendre les inducteurs de coûts est la clé de l’amélioration car c’est un facteur influençant les
niveaux de performance d´une activité et sa consommation de ressources.
Exemples d’inducteurs de coût
Nombre de commandes
Mauvaise qualité des fournitures achetées
nombre de produits;
nombre de gammes;
nombre de pièces retouchées;
...
02/11/2023
Monsieur SANE 25

26. L’inducteur se distingue nettement de l’unité d’œuvre classique utilisée dans la
méthode des centres d’analyse. « le mot d’unité serait à bannir car il réfère à une
logique passéiste et passive qui ne considère que le volume produit ou
commercialisé comme variable explicative de l’existence du coût.
Ainsi, la logique de calcul des coûts change puisque l’on passe d’une logique
d’imputation des charges propres aux unités d’œuvres à une logique de
construction des coûts sur la base de l’étude des causalités.
Ce changement de logique s’accompagne d’un changement de nature des
inducteurs par rapport aux unités d’œuvres. Comme le dit fort bien
Christophe ¨Pascal, « celles-ci ne prenaient en compte qu’un seul lien, un
seul niveau de causalité: le volume, que ce soit d’heure de MOD ou encore
d’heures-machines. Dans une entreprise de plus en plus complexe, la
recherche de liens de causalité contraint à multiplier les niveau de
mesures ».
Il en résulte donc une diversification des inducteurs.
02/11/2023
Monsieur SANE 26

27. Lorsque plusieurs inducteurs d’activité sont envisageables,
trois critères de choix sont à considérer:
 L’inducteur qui prend le mieux en compte l’échelle de
complexité du produit, du service ou de la prestation;
 L’inducteur qui représente la meilleure linéarité entre la
quantité d’inducteur d’activité et l’activité;
 Et, bien sûr, la facilité d’obtention de l’information
Donc, un inducteur d’activité doit être:
 représentatif,
 quantifiable,
 pragmatique,
 et garantir une accessibilité des données y afférentes.
02/11/2023
Monsieur SANE 27

28.  C’est ce que l’on veut valoriser. Il peut s’agir d’un bien, d’une
prestation de service, d’un client, d’un canal de distribution ou
d’une combinaison de ces éléments, d’un projet, etc…
 Ils désignent :
 ce pour quoi ou ce pour qui le travail est fait;
 ce que l’on veut mesurer: les produits (ouvrages réalisés, projets,
services rendus), les fournisseurs ou tout autre objectif mesuré.
 Après avoir vue les notions fondamentales de la CPA, nous allons
maintenant voir les différentes phases de sa mise en œuvre.
02/11/2023
Monsieur SANE 28

29.  L’élaboration, puis la mise en œuvre de la méthode ABC,
dépendent e premier lieu des objectifs fixés par la direction
générale.
 Quelles sont les insuffisances recensées en matière de connaissance des
coûts?;
 Quels sont les nouveaux besoins exprimés?;
 Quelle utilisation finale envisage-t-elle: une connaissance exhaustive du
fonctionnement ou une focalisation sur une ou +sieurs activités?;
 Quel périmètre de la société souhaite-t-elle étudier: un service, un atelier, un
site, l’entreprise dans son ensemble?;
 Quelles ressources est-elle prête à consacrer au changement? Etc
 Une fois les réponses apportées, il est possible de procéder à une
démarche qui doit respecter dans la mesure du possible, les
étapes suivantes:
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Monsieur SANE

30. Observation du fonctionnement de l’entreprise par recensement exhaustif des
tâches qui s’y déroulent. La tâche est l’élément de base du fonctionnement
(questionnaire auprès des acteurs, validation par les responsables, etc);
Analyse et sélection des tâches avant regroupement en activités élémentaires;
Validation des regroupements par les responsables, le comité de pilotage
désigné pour suivre la mise en place de la méthode et la direction générale de
l’entreprise;
Mise en relation des activités avec leurs facteurs explicatifs et choix de la
méthode : retenir le principal facteur explicatif dans un souci de simplicité et de
compréhension pour le futur utilisateur;
Choix et validation des inducteurs retenus (facteurs explicatifs);
Regroupement des activités élémentaire en groupe d’activités homogènes (par
exemple sur la base de l’inducteur d’activité);
Détermination des coûts d’activité, des inducteurs et des produits, en fonction
des objectifs préalablement définis;
Éventuellement, valorisation des processus principaux à forte valeur ajoutée.
02/11/2023 30
Monsieur SANE

31. Avant de présenter les apports de la méthode ABC dans les domaines de le gestion des
coûts, il convient de d’examiner comment se fait la mise en place de ce système.
 Evaluation du système de coût existant
D’une façon générale, l’évaluation est une mise en perspective « (…) entre ce qui était
attendu et ce qui existe réellement, entre les moyens attendus et les moyens mis en
œuvre réellement, entre la réalité et un réel normé ». La question est ici de savoir quant
on peut conclure que le système de coûts existant n’est plus adapté et efficace. On
trouve dans la littérature, en particulier chez les anglo-saxon, des articles à visée
opératoire expliquant concrètement comment mettre en place la méthode ABC.
Dans certains cas, les systèmes comptables classiques peuvent rester tout à fait pertinents;
il en est ainsi pour les entreprises du secteur public en situation de monopole ou pour les
firmes mono-produit tournées vers la production de masse de biens faiblement
différenciés.
Quels sont les critères permettant de juger qu’un système de coûts de devient pratiquement
obsolète? Robin COOPER a apporté des réponse à cette question en proposant une
grille d’analyse. Un système de coût ne devient pas subitement inadéquat mais perd peu
à peu sa pertinence en ne s’adaptant pas au changement. Il faut donc étudier les
changements qui se sont produits dans l’organisation et dans son environnement depuis
la mise en place du système de coûts en vigueur.
Par ailleurs, un système de coût devenu obsolète présente des symptômes révélateurs de
son dysfonctionnement.
02/11/2023
Monsieur SANE 31

32. Voici les principaux symptômes qui indiquent qu’il faut
vous pencher sur la validité de votre comptabilité
analytique:
 Votre système dit que des produits sont rentables alors que
leurs responsables veulent les abandonner;
 Les profils des produits difficiles à fabriquer sont élevés;
 Les différents départements de l’Etse se mettent à
construire leurs propres systèmes de contrôle de gestion;
 Vous avez l’exlusivité d’un créneau très rentable;
 Les prix de votre concurrent paraisse trop bas;
 Les offres des fournisseurs sont moins chères que prévu;
 Vous avez renforcé l’automatisation;
 La concurrence s’est intensifiée
02/11/2023
Monsieur SANE 32

33. Quelques règles de mise en œuvre
L’introduction d’une CPA dans une organisation n’a de succès
que si certaines règles d’ordre pratique sont respectées. Nous
n’avons pas l’ambition de faire preuve ici d’exhaustivité mais
plus modestement d’énoncer quelques règles qui, nous semble-
t-il, sont primordiales.
Les dirigeants doivent être pleinement convaincus de la nécessité
de transformer le système de coûts en vigueur et fortement
impliqués dans le projet. Leur style de commandement doit
s’adapter à la gestion par les activités et les processus à
laquelle conduit naturellement la méthode ABC. Avec cette
méthode, on change de représentation: on passe en effet de
l’entreprise conçue comme un ensemble de ressources à
l’entreprise conçue comme un ensemble d’activités.
02/11/2023
Monsieur SANE 33

34.  La nouvelle vision de l’entreprise privilégie la transversalité, le
décroisement et les interdépendances de ses services.
 Les considérations humaines prennent ainsi une importance
cruciale. D’une manière générale, l’apparition d’un nouvel outil
de gestion dans une organisation suscite souvent une inertie au
changement si l’on ne s’est auparavant employé à expliquer au
personnel concerné, les objectifs et l’intérêt de ce changement.
Car, dans la phase d’identification des activités c.-à-d. ce qui se
fait dans l’organisation, ne peut se faire qu’à partir d’entretiens
avec différents responsables.
 L’apparition d’une CPA doit être perçue plus comme un
changement de culture que comme un simple changement
d’outil.ce changement culturel nécessite donc la réalisation
d’action d’action de formation visant à faire évoluer les mentalité
02/11/2023
Monsieur SANE 34

35. 02/11/2023
Monsieur SANE
35
• Phase 1: Analyse des
activités
• Phase 2: Calcul du coût
de revient par activités
• Phase 3: Gestion par
activités
 Dictionnaire des activités;
 Coût de revient des activités
et des objets de coût;
 Prise de décision,
amélioration des
performances
PHASES OUTPUT

36. Elle consiste en une identification et à une classification des
activités (de fabrication des produits ou de livraison des
services, de support à la fabrication et à la livraison et
d'administration générale de l’organisation…)
 Deux approches:
 Du plus petit au plus grand: regrouper les tâches homogènes en
activités, puis les activités en processus.
 Du plus grand au plus petit: décomposer les processus en activités.
02/11/2023
Monsieur SANE 36

37.  Dresser la liste des activités,
 Distinguer et classifier les tâches, les activités et les
processus,
 Déterminer les ressources consommées,
 Déterminer les causes des activités.
Output: dictionnaire des activités
02/11/2023
Monsieur SANE 37

38.  Cette étape permet à l’entreprise de déterminer les coûts de
chaque activité et les facteurs qui les influencent, mais sans aller
jusqu’aux coûts des produits (Gosselin 1997)
 L'objectif de cette analyse, au départ, est d’identifier les facteurs
qui génèrent les coûts des activités afin de les utiliser pour
imputer les coûts aux objets de coûts.
 Contrairement à l'analyse des activités, ce stade insiste sur les
coûts des activités et l’impact de leurs inducteurs.
02/11/2023
Monsieur SANE 38

39.  Etape 1: Identification des ressources
 Etape 2: Identification & quantification des inducteurs de
niveau 1
 Etape 3: répartition des ressources entre les activités identifiées
à la phase 1 au moyen des inducteurs de niveau 1.
 Etape 4: Identification & quantification des inducteurs de
niveau 2
 Etape 5: répartition du coût des activités entre les objets de coût
au moyen des inducteurs de niveau 2 ou inducteurs d’activités.
Cette phase peut être précédée par celles des regroupements
d’activités
02/11/2023
Monsieur SANE 39

40.  Pour atteindre cette troisième étape, l'organisation doit avoir
complété les deux premières étapes qui lui auront permis de
repérer les activités et leurs inducteurs de coûts.
 Ainsi, dans cette phase, elle va procéder au-delà de
 L’analyse des activités,
 L’analyse des inducteurs,
à
 L’analyse des objets de coût;
 La mesure de la performance;
 L’amélioration de la performance.
02/11/2023
Monsieur SANE 40

41.  De façon plus spécifique, les étapes propres à la mise en œuvre de
l’ABC sont les suivantes:
1. Identifier les objets de coût à valoriser;
2. Réaliser la cartographie des activités des fonctions ou des
services;
3. Identifier les inducteurs de ressources pour chaque activité;
4. Allouer les ressources aux activités;
5. Identifier les inducteurs d’activités;
6. Calculer le coût unitaire des inducteurs d’activités;
7. Valoriser les objets de coût en fonction des inducteurs d’activités
qu’ils consomment;
8. Valider.
02/11/2023
Monsieur SANE 41

42.  La CPA améliore la traçabilité des coûts en exploitant les
relations de cause à effet entre les charges et les objets de coûts;
 La CPA reflète mieux la réalité en utilisant plusieurs inducteurs
de coût, contre quelques uns dans la méthode traditionnelle
 La CPA permet d’éviter l’effet subventionnement entre les
produits;
 Le concept de performance est multicritères…
02/11/2023
Monsieur SANE 42

43.  L’objectif de la méthode est d’obtenir une représentation fidèle de la réalité modélisée.
Elle doit s’adapter à tous les cas de figure rencontrée, qu’il s’agisse d’un atelier de
production ou de site complet de l’usine, d’un centre d’activité ou de la totalité des
activités d’une division.
 De même, il doit être tenu compte, dans la description de la cartographie d’activités
préalable à la mise en place de la méthode, du fonctionnement concret du modèle:
 S’il s’agit de représenter un ou plusieurs processus, les activités doivent se succéder dans
un ordre préétabli;
 Dans le cas de la représentation d’activités non liées par l’appartenance à un processus,
des regroupements d’activités similaires sont sans doute nécessaires.
 Le modèle centré sur les activités ne doit pas être trop couteux et complexe, mais doit
allier fiabilité et pertinence:
 Fiabilité: il doit inspirer confiance à ceux qui l’utilisent;
 Pertinence: les informations fournies par le modèle doivent avoir un sens suffisamment
précis pour être comprises de tous.
02/11/2023 43
Monsieur SANE

44. Le calcul du coût de revient d’un objet de coût-produit,
service, processus… s’effectue selon la démarche
suivante:
 affectation des charges traçables aux objets de coûts
(charges directes);
 Affectation des charges traçables aux activités, avec
éventuellement affectation aux activités primaires du coût
des activités secondaires;
 Calcul du coût par activité primaire, puis du coût unitaire
des inducteurs;
 Affectation du coût des activités consommées aux objets
de coûts en fonction du nombre d’inducteurs
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Monsieur SANE

45. La conception d’un modèle à base d’activités peut se
résumer ainsi:
1.Recensement des activités, de leur production, de leurs
ressources et des liens qui les unissent;
2. Choix des inducteurs pour chaque activité;
3. Simplification du modèle par sélection (intégration des
activités de faible importance dans d’autres activités) et
concentration (regroupement d’activités qui ont le même
inducteur dans des centres de regroupement).;
4. Calcul du coût de l’inducteur d’activité;
5. Imputation du coût des inducteurs aux activités en
fonction des volumes consommés par chacune.
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Monsieur SANE

46. • L’intérêt de l’ABC tient plus à la nouvelle représentation
qu’elle donne en termes d’activités qu’à la précision
qu’elle offre dans le calcul des coûts. La méthode ABC
ouvre des perspectives de gestion transversale par les
processus, d’où l’apparition de L’ABM (Activity-Based
Management): le management par activités appelé aussi
gestion par activités.
• Ainsi, la CPA, « nouvelle » méthode comptable fondée
sur l’analyse et la valorisation des activités ouvre au
gestionnaire, des perspectives, tant opératoires que
stratégiques. Autrement dit, les apports de la méthode
ABC résident dans le fait qu’elle est à la fois un outil de
gestion courante ou opérationnelle et un outils de gestion
stratégique.
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Monsieur SANE 46

47.  Calcul du coût plus exact ;
 · Elaboration de bases non conventionnelles et arbitraires de répartition des
charges indirectes ;
 · Bases de répartition associées à des facteurs de coûts ;
 · Prise en compte du fait que certains coûts sont engagés dans la phase de
conception et que d’autres sont déterminés par cette phase ;
 · Utilisation du langage des opérationnels, basé sur les activités menées ;
 · Prépondérance des activités sur les coûts;
 · Utilisation de trois dimensions de la performance au niveau des activités : le
coût, le temps et la qualité ;
 · Plus grande possibilité de maîtrise des coûts, à travers la connaissance des
inducteurs (causes des activités, facteurs de consommation des ressources) ;
 · Possibilité d’adopter une nouvelle approche de contrôle de gestion.
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Monsieur SANE 47

48.  On distingue trois types d’effets de subventionnement:
a) Effets de diversité des activités et hétérogénéité des
coûts
En dehors de rares entreprises qui demeurent mono productrices, sur
des marchés peu concurrentiels et dont les coûts directs
incorporés au produit ne sont guère inférieurs à un pourcentage
significatif du coût total, la méthode des coûts complets apparait
clairement inadaptée.
On peut en juger d’après le cas suivant:
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Monsieur SANE 48

49.  L’entreprise UCAO commercialise trois produits A, B et C pour un volume identique
de 1000 unités chacun. Les coûts directs sont de 40 f pour A , 48 f pour B et 60 f pour
C. la répartition des frais de centre fondée sur les heures de main-d’œuvre directe des
manutentionnaires aboutit, pour un montant total de 75 000 F, au tableau ci-après:
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Monsieur SANE 49
Produits A B C
Coûts directs 40 48 60
Frais de centre 75 000
Nombre d’UO 1 000h ou 60 000 mn
Coût l’UO 1,25 F/minute de main-d’œuvre directe
Nombre
d’UO/produits
15mn 20mn 25mn
Coûts indirect
par unité
18,75mn 25 31,25
Coût unitaire
Total
58,75 73 91,25

50.  En réalité, le centre de frais indirects se compose de deux activités principales: une
activité administrative de commandes et de traitement des fournisseurs et clients, et
une activités de traitement physique des produits (manutention, emballage, etc.…).
 S’agissant du travail administratif, l’unités d’œuvre « nombre de commandes »
apparaît plus pertinente pour répartir les frais. Ces nouveaux éléments
d’appréciation conduisent au tableau suivant:
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Monsieur SANE 50
Traitement
administratif
Manutention
Répartition secondaire 35 000 40 000
Unité d’œuvre La commande La minute de MOD
Nombre d’unités
d’œuvre
350 (200 Cdes A, 100
Cdes B et 50 Cdes C)
60 000mn
Coût unitaire de l’UO 100 0,67/minute

51. • 0,667x15 = 10
• (200x100)/1000 produits = 20
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Monsieur SANE 51
Produits A B C
Coûts directs 40 48 60
Manutention 10 13,33 16,67
Frais
administratifs
20 10 5
Coûts
indirect/unité
30 23,33 21,67
Coût unitaire 70 71,33 81,67

52. A l’examen de ce tableau, on constate de réels transfert de coûts
entre les produits:
 le produit C apparaissant moins couteux que dans le système de
calcul précédent;
 Le produit A, au contraire plus couteux à commercialiser;
 Le produit B, n’est que peu affecté par le calcul.
Les écarts de coûts sont dus à deux facteurs:
 La diversité des activités d’une part qui conduit à répartir les coûts
de manière plus fine au niveau des activités;
 Et l’hétérogénéité des coûts, d’autre part.
 Illustration: à coûts directs inchangés, l’écart sur le
produit C est de: 81,67 – 91,25 = -9,58 f/unité
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Monsieur SANE 52

53.  Cet écart provient d’une affectation plus précise des coûts entre
l’activité administration et l’activité manutention, cette dernière se
voyant affectée, de surcroît, d’un coefficient d’imputation
différent puisque la nature et le nombre des unités d’œuvres sont
différents, soit:
 Sur 60 000 unités d’œuvres, le produit C en a consommé:
1000x25 = 25 000 mn, soit 25 000/60 000 = 41,67% par rapport à
la première configuration.
 Dans le second cas de figure, ce pourcentage passe à: 50/350 =
14,29% d’où: [(0,1428 – 0,4166)x 35 000]= - 9583F, c.à.d. 9,583f
/produit.
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Monsieur SANE 53

54.  On peut attribuer l’effet de subventionnement des produits à deux
facteurs:
 D’abord, certains produits nécessitent plus de travail administratif
que d’autres. Ainsi, le produit C qui ne demande que peu de
travail administratif , puisqu’il fait l’objet d’un nombre moins
grand de commandes, subventionnait largement le produit A.
 Cet effet est dû à la diversité des activités qui ne ressortait pas
dans le premier schéma de calcul.
 Ensuite, le coût pour chaque activité est plus ou moins important:
dans le cas présent, le coût total se répartit de manière relativement
équilibrée entre les deux activités.
02/11/2023
Monsieur SANE 54

55.  Cet exemple amène plusieurs observations:
 L’augmentation des activités de soutien, logistique, recherche-développement,
etc.…, prise en compte lors de la répartition primaire entraîne une déformation
du coût qui peut être conséquent: on comprend que, suivant la clé de répartition
retenue, un produit puisque aisément apparaître bénéfique ou en perte, et une
analyse plus fine des activités facilite naturellement une meilleure imputation
des coûts.
 Retenir la main-d’œuvre, par exemple, comme clé de répartition unique amplifie
largement les distorsions de coûts, puisque le lien existant entre différents
produits et les activités de soutien ne peut, à l’évidence, être traduit par une
répartition proportionnelle à des temps de travail.
 L’affectation des frais indirects par le biais de clés de répartition ou d’unités
d’œuvres trop génériques entraînent automatiquement des effets de
subventionnement au détriment des produits existant.
02/11/2023
Monsieur SANE 55

56.  Cet effet de subventionnement est du à la taille des lots:
 Les petites séries coûtent plus cher en raison des coûts de
lancement qu’elles subissent et se retrouvent la plupart du
temps subventionnées par les grandes. Ce phénomène est
difficilement perceptible si l’on se fonde uniquement sur
la quantité d’heures démarche de facturation réelle au
client.
 De manière générale, les petites séries ne supportent
qu’une faible partie des charges de structure, étant limitées
par définition à un petit nombre d’articles. Leur rentabilité
sera donc plus élevée, en apparence, que celle des autres
séries plus conséquentes.
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Monsieur SANE 56

57. 02/11/2023
Monsieur SANE 57
Total des charges
CHARGES INDIRECTES/RESSOURCES
CHARGES
DIRECTES
Section 1 Section 2 Section 3 Section 4
A1 A2 A3 A4
A5
A6 A7
A8
A9 A10
Coût de
l’activité 1
Coût de
l’activit
é 2
Coût de
l’activité
3
Coût de
l’activit
é 4
PRODUIT 1 PRODUIT 2 PRODUIT 3
Les coûts identifiés par
section ou par centre de
responsabilité sont
décomposés en coûts par
activité
Regroupement des
coûts par activité via
des inducteur de coûts
Centre de
regroupemen
t
Attachement
des coûts aux
objets via des
« inducteurs de
coûts »
LES
PRODUITS
CONSOMMENT
DES
ACTIVITES
QUI
CONSOMMENT
DES
RESSOURCES

58. Bien qu’ayant beaucoup d’avantages, la méthode ABC, comme toute méthode de gestion
est loin d’être parfaite.
Elle présente des inconvénients liés surtout:
 à la difficulté de mise en place (est sa consommation importante de temps pour sa mise
en œuvre et du coût qu’il génère);
 du choix des inducteurs;
 de la complexité du système d’information que cela requiert pour suivre les inducteurs
et les ressources nécessaires;
 Couts d’implantation de la méthode très élevé (la participation des opérationnels
représente un coût en temps important, logiciels spéciaux, équipements de recueil et de
traitement des données, formation du personnel, ….);
 Frais fixes et frais variables ne sont pas différenciés. Les notions de point mort et de
contribution à la couverture des frais fixes ne peuvent donc pas être appliquées ici.
02/11/2023
Monsieur SANE 58

59.  Le contrôleur de gestion est le chef du projet ABC-ABM.
 En amont du projet, il doit convaincre le direction générale de la
nécessité de la mise en place d’un nouveau système de calcul des
coûts.
 Au cours de la vie du projet, il doit:
 Former et convaincre tous les membres de l’entreprise de la
pertinence du projet et de la nécessité de l’implication de chacun;
 Animer des entretiens et identifier les activités et les processus clés
ainsi que les inducteurs de ressources et d’activités correspondant;
 Assurer la cohérence des informations recueillies et réaliser le
modèle ABC;
 Participer au choix du système d’information (progiciel ABC, etc.);
 Réaliser les jeux d’essais et valider les résultats;
 Faire vivre le système définis.
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Monsieur SANE 59