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IMPOTS DIFFERES
Par RADJAH Toufik -Commissaire Aux Comptes-
QUESTION
La constatation des impôts
différés, est-elle obligatoire
ou facultative ?
QUESTION
La non comptabilisation
des Impôts Différés,
peut-elle constituée un
motif de la non
certification des comptes
par le C.A.C ?
Résultat net
AVANT
constatation de
l’impôt différé
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l’impôt différé
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Résultat avant impôt 7 000 000 7 000 000
Réintégrations
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fiscalement
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Exemple 01: L’impact de la non constatation de l’I.D
est de 33% par rapport au résultat net
Exemple 02: Impact de la non constatation de l’I.D :
le résultat net peut changer de position (d’un
résultat déficitaire à un résultat bénéficiaire)
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constatation de
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Impôt Différé Actif 1 710 000
RESULTAT NET (-) 900 000 (+) 810 000
Quelques principes et règles comptables
ayant une relation avec les I.D
• Comptabilité d’engagement,
• Indépendance des exercices,
• Rattachement des charges aux produits,
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  • 1. Faciliter la compréhension des IMPOTS DIFFERES Par RADJAH Toufik -Commissaire Aux Comptes-
  • 2. QUESTION La constatation des impôts différés, est-elle obligatoire ou facultative ?
  • 3. QUESTION La non comptabilisation des Impôts Différés, peut-elle constituée un motif de la non certification des comptes par le C.A.C ?
  • 4. Résultat net AVANT constatation de l’impôt différé Résultat net APRES constatation de l’impôt différé Libellé Résultat avant impôt 7 000 000 7 000 000 Réintégrations (congés à payer d 2ème semestre « n ») 5 000 000 5 000 000 Résultat imposable fiscalement 12 000 000 12 000 000 IBS X 26% - 3 120 000 - 3 120 000 Impôt Différé Actif 1 300 000 RESULTAT NET 3 880 000 5 180 000 Exemple 01: L’impact de la non constatation de l’I.D est de 33% par rapport au résultat net
  • 5. Exemple 02: Impact de la non constatation de l’I.D : le résultat net peut changer de position (d’un résultat déficitaire à un résultat bénéficiaire) Résultat net AVANT constatation de l’impôt différé APRES constatation de l’impôt différé Libellé Résultat avant impôt 1 000 000 1 000 000 Réintégrations (amortissements suivant la durée d'utilité) 9 000 000 9 000 000 Résultat imposable fiscalement 10 000 000 10 000 000 IBS X 19% - 1 900 000 - 1 900 000 Impôt Différé Actif 1 710 000 RESULTAT NET (-) 900 000 (+) 810 000
  • 6. Quelques principes et règles comptables ayant une relation avec les I.D • Comptabilité d’engagement, • Indépendance des exercices, • Rattachement des charges aux produits, • Autonomie des règles comptables par rapport aux règles fiscales.
  • 7. Indépendance des exercices • « Le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de celui qui le suit. • Pour sa détermination, seuls lui sont imputés les opérations et évènements qui lui sont propres ». (Art n° 12 du décret exécutif n° 08-156 du 26 mai 2008).
  • 8. Rattachement des charges aux produits «Processus selon lequel les charges sont comptabilisées au compte de résultat sur la base d’une association directe entre les coûts encourus et l’obtention d’éléments spécifiques de produits». (Glossaire de l’arrêté du 26 juillet 2008).
  • 9. Autonomie des règles comptables par rapport aux règles fiscales « Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le système comptable financier, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles fiscales applicables pour l’assiette de l’impôt ». (Article n°141 ter du C.I.D.T.A, introduit par l’article n° 06 de la loi de finances complémentaire 2009)
  • 10. HYPOTHESES DE BASE POUR LA PREPARATION DES ETATS FINANCIERS La production des états financiers ne peut se concevoir, sans deux hypothèses de base suivantes : - Comptabilité d’engagement, - Continuité d’exploitation.
  • 11. Comptabilité d’engagement « Les effets des transactions et autres évènements, sont comptabilisés sur la base d’une comptabilité d’engagement, au moment de la survenance de ces transactions ou évènements. Ils sont présentés dans les états financiers des exercices auxquels ils se rattachent ». (Art n° 06 du décret exécutif n° 08-156 du 26 mai 2008)
  • 12. Comptabilité d’engagement C’est la comptabilisation à la date de survenance de l’événement, et non lors des mouvements des flux monétaires (mouvement de trésorerie) ≠ Comptabilité de trésorerie
  • 13. Comptabilité d’engagement Exemples : -Congés à payer du 2ème semestre de l’exercice «n», -Le salaire du mois de décembre de «n», réglé en janvier de l’exercice «n+1», -L’indemnité de licenciement d’un travailleur, versée durant l’exercice «n+1», dont la rupture de la relation de travail a eu lieu durant l’exercice« n », -La charge d’IBS de l’exercice «n», -Résultat déficitaire réalisé durant l’exercice « n », -Décision d’octroi d’une subvention public.
  • 14. Comptabilité d’engagement Exemple 01 :Résultat déficitaire réalisé durant l’exercice Article n°147 du CIDTA: «En cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme charge de l‘exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n‘est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l‘excédent du déficit est reporté successivement sur les exercices suivants jusqu‘au quatrième exercice qui suit l‘exercice déficitaire ».
  • 15. Comptabilité d’engagement Exemple 02: congés à payer (charge à payer) Parmi les charges à payer à comptabiliser lors des «travaux de fin d’exercice» ; il y a la charge des congés à payer relative au 2ème semestre de l’exercice « n ».
  • 19. Exemple 03: Les subventions Art. 144 du C.I.D.T.A « Les subventions d’équipement accordées aux entreprises par l’Etat ou les collectivités territoriales, sont comprises dans les résultats de l’exercice en cours au moment de leur versement. Les subventions d‘exploitation et d‘équilibre font partie du résultat de l‘exercice de leur encaissement
  • 20. Exercice sur les principes comptables
  • 21. Exercice sur les principes comptables
  • 22. Exercice sur les principes comptables
  • 23. Rappel de quelques concepts fiscales et comptables pour la détermination de l’impôt sur le résultat • Les différents types de réintégrations et déductions fiscales, • Détermination de l’impôt exigible - IBS -, • Définition de « la charge d’impôt ».
  • 24. les types des réintégrations fiscales
  • 25. les types des déductions fiscales
  • 26. Les réintégrations définitives Amendes et pénalités. Quote-part des cadeaux publicitaires non déductibles, dont la valeur unitaire dépasse 500 DA. Dotation d’amortissements des véhicules de tourisme ne constituant pas l’outil principal de l’activité de l’entreprise, dont le plafond est fixé à 1.000.000 DA HT.
  • 27. Les réintégrations temporelles Les congés à payer (charges à payer). Les écarts entre l’amortissement comptable pratiqué suivant le SCF et l’amortissement pratiqué suivant les dispositions fiscales (dotations comptables >dotations fiscales). Les provisions des indemnités pour départ à la retraite.
  • 28. Les déductions définitives Les revenus provenant de la distribution des bénéfices ayant été soumis à l’IBS ou expressément exonérés (dividendes perçues des filiales). Les plus values non imposable sur cession d’éléments d’actifs immobilisés (plus de 3 ans, 65 %, et moins de 3 ans, 30%). Les produits et les plus values de cession des actions et titres assimilés cotées en bourses.
  • 29. Les déductions temporelles Les subventions non encaissées durant l’exercice N. Les écarts entre l’amortissement comptable pratiqué suivant le SCF et l’amortissement pratiqué suivant les dispositions fiscales (dotations comptables < dotations fiscales)
  • 30. Détermination de l’impôt exigible (I.B.S) • Résultat ordinaire avant impôts + • Les réintégrations - • Les déductions = • Le résultat fiscal (base imposable de l’IBS) •Impôt exigible (IBS)= résultat fiscal X taux IBS
  • 31. Détermination de l’impôt exigible de l’exercice N (I.B.S) Illustration LIBELLE MONTANT Résultat ordinaire avant impôts (positif) (+) 10.000.000 Les réintégrations (congés à payer du 2ème semestre de l’exercice N) (+) 4.000.000 Les déductions (subvention d’exploitation à encaisser en n+1) (-) 2.000.000 Taux IBS *(pour des raisons de présentation) 25%*
  • 32. Détermination de l’impôt exigible de l’exercice N (I.B.S) Résultat ordinaire avant impôts (positif) (+) 10.000.000 RÉINTÉGRATIONS DÉDUCTIONS Les réintégrations (congés à payer 2ème semestre de l’exercice n) (+) 4.000.000 Les déductions (subvention d’exploitation à encaisser en n+1) (-) 2.000.000 Le résultat fiscal (base imposable de l’IBS) (+) 12.000.000 Impôt exigible (IBS)= résultat fiscal X taux IBS (exemple 25%) (-) 3.000.000 Résultat net de l’exercice (+) 9.000.000
  • 33. Numéro de compte Intitulé des comptes Solde débiteur Solde créditeur 31 décembre « N » 695 444 Impôts sur les bénéfices basés sur le résultat des activités ordinaires Etat, impôts sur les résultats 3.000.000 3.000.000 Comptabilisation de l’impôt exigible (I.B.S)
  • 34. La charge d’impôt sur le résultat La charge d’impôt Impôt exigible -IBS- (compte 695) Impôt différé (comptes 692+693)
  • 35. Charge d’impôt sur le résultat Impôt exigible Impôt différé Charge d’impôt
  • 36. La comptabilisation des impôts différés
  • 37. IMPOTSDIFFERES Impôt Différé Actif Impôt différé Passif Créance d’impôt (Compte 133) Dette d’impôt (Compte 134) Produit (Compte 692) Charge (Compte 693)
  • 38. Constatation de l’impôt différé ACTIF Réintégrations temporelles Impôts différés ACTIF
  • 39. Comptabilisation de l’impôt différé ACTIF Numéro de compte Intitulé des comptes Solde débiteur Solde créditeur Créances « impôt différé » Produits « impôt différé » X X
  • 40. Comptabilisation de l’impôt différé ACTIF Numéro de compte Intitulé des comptes Solde débiteur Solde créditeur 133 692 Impôt différé ACTIF Imposition différé ACTIF X X
  • 41. Constatation de l’impôt différé PASSIF Déductions temporelles Impôts différés PASSIF
  • 42. Comptabilisation de l’impôt différé PASSIF Numéro de compte Intitulé des comptes Solde débiteur Solde créditeur Charges « impôt différé » Dettes « impôt différé » X X
  • 43. Comptabilisation de l’impôt différé PASSIF Numéro de compte Intitulé des comptes Solde débiteur Solde créditeur 693 134 Imposition différé PASSIF Impôt différé PASSIF X X
  • 46. QUESTION Dans quel référence fiscal; les impôts différés ont été abordés (codes, guides, notes et circulaires de la DGI ..…)?
  • 47. Démarche pour la détermination des impôts différés 1ère Etape: Détermination du résultat fiscal (assiette fiscal) 2ème Etape: Détermination et comptabilisation de l’impôt EXIGIBLE (IBS) 3ème Etape: Détermination et comptabilisation des impôts différés
  • 48. A RETENIR La détermination et comptabilisation de l’impôt EXIGIBLE (IBS) Détermination et comptabilisation des IMPOTS DIFFERES
  • 53. • La DGI-DLF (Hervé Le Floc'h-Louboutin, Directeur de la Sous-direction B), dans une lettre du 3 mai 2000 adressée au Président du CNC, a indiqué que : « la comptabilisation à l'actif du bilan d'un impôt différé dès lors que l'économie resterait sans incidence sur le résultat imposable potentielle d'impôt qu'il représente ne serait pas, sur le plan juridique, constitutive d'un droit de créance sur l'Etat et ne pourrait, par suite, être regardée comme une créance acquise au sens des dispositions du 2 de l'article 38 du CGI ». Fin de citation. Memento Comptable 2013, page 1639, édition Francis Lefebvre
  • 56. Exercice "n" Exercice "n+1" Cumul "n" et "n+1" Libellé Résultat avant impôt 7 000 000 7 000 000 14 000 000 Rientégrations (congés à payer "n") 5 000 000 5 000 000 Déductions (congés à payer "n") - 5 000 000 - 5 000 000 Résultat imposable fiscalement 12 000 000 2 000 000 14 000 000 IBS X26% - 3 120 000 - 520 000 - 3 640 000 Impôt Différé Actif 1 300 000 - 1 300 000 - LA CHARGE D’IMPOT: IBS+ID) - 1 820 000 - 1 820 000 - 3 640 000 - RESULTAT NET 5 180 000 5 180 000 10 360 000
  • 57. • Considérant que la législation Fiscale n’accepte pas la déductibilité du montant des congés à payer 2ème semestre de l’exercice « n » d’un montant de 10 MDA ; qui implique la réintégration de cette charge à payer dans le tableau 09 de la liasse fiscale, ce qui va générer systématiquement un Impôt Différé Actif: ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 58. LIBELLE MONTANT Résultat ordinaire avant impôts (positif) (+) 100 MDA Les réintégrations 10 MDA Les déductions Néant Taux de l’IBS *( taux pour des raisons de présentation) 25%* ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 59. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF) 1er PHASE: Données « AVANT » la réintégration du congé à payer. Résultat net (après comptabilisation des congés à payer du 2ème semestre de 10 MDA) et sans la réintégration de ladite charge ni constatation de l'Impôt Différé: Résultat comptable avant IBS : +100 MDA Résultat imposable: +100 MDA IBS (25%): -25 MDA Résultat net = +75 MDA
  • 60. COMMENTAIRE : Le montant de 25 MDA représente la charge d’impôt de l'exercice « n ». Etant donnée que l’Administration Fiscale n’admis pas la déductibilité de cette charge de l'assiette fiscale (comptabilisée conformément aux principes du SCF), l’Entité va utiliser la technique de l’impôt différé pour « préserver » la charge d’impôt de 25 MDA et ce, dans le respect, principalement, du principe « d’engagement ». Objectifs de l’imposition différée
  • 61. 2ème PHASE: Données APRES la réintégration du congé à payer Résultat comptable avant IBS : +100 MDA Réintégration de congé à payer: +10 MDA Résultat imposable: + 110 MDA (100+10) IBS (25% X 110 MDA): - 27,5 MDA Résultat net (100-27,5) = + 72,5 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 62. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF) COMMENTAIRE : La charge d’impôt de l'exercice « n » de 25 MDA, a augmenté de 2,5 MDA ( 27,5 MDA au lieu de 25 MDA). Donc, pour rétablir la charge d’impôt de 25 MDA; il faut utilisé la technique de l’impôt différé.
  • 63. Objectifs de l’imposition différée • Elle vise, en général, la neutralisation des modifications intervenues sur le l’impôt sur le résultat –IBS-, constaté conformément aux principes: • d’engagement, • séparation d’exercice et principe, • rattachement des charges au produits, Et ce suite à la réintégration et la déduction fiscale des charges et produits temporels, non déduits ou non imposables durant l’exercice « n », mais dans l’exercice « n+1 » ou ultérieur. L’utilisation des Impôts Différés permis le maintenu de la charge d’impôt de l’IBS constaté conformément audits principes.
  • 64. 3ème PHASE: Utilisation de l’imposition différée pour rétablir la charge d’impôt initiale. Résultat comptable avant IBS : + 100 MDA Réintégration de congé à payer : +10 MDA Résultat imposable: (100+10) +110 MDA IBS (25% X 110 MDA): - 27,5 MDA IDA (133 à 692): (10 MDA X 25%)=+2,5 MDA Résultat net = (100-27,5+2,5) +75 MDA NB: charge d’impôt =(- 27,5 +2,5) 25 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 65. COMMENTAIRE : • l’Entité a constaté l’impôt IBS de 27,5 MDA au lieu de 25 MDA et ce, conformément à la règlementation fiscale qui sera réglé durant l’exercice « n+1 »; et, a reconstitue comptablement la charge d’impôt sur le résultat de 25 MDA au lieu 27,5 MDA conformément à la règlementation comptable. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 66. 4ème PHASE: Comptabilisation de l’impôt différé IDA : (10 MDA X 25%)= +2,5 MDA Numéro de compte Intitulé des comptes Solde débiteur Solde créditeur 133 692 Impôt différé ACTIF Imposition différé ACTIF 2,5 MDA 2,5 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 67. 4ème PHASE : traitement de l’impôt différé actif durant l’exercice « n+1 ». Au 31 décembre de l’exercice « n+1 », le montant du congé à payer du 2ème semestre de l’exercice « n » de 10 MDA, doit être porté dans le tableau « 09 » de la liasse fiscale de l’exercice « n+1 » dans la colonne « déductions », pour récupérer l’IBS versé en plus durant l’exercice « n », L’Entité procède aussi, à l’annulation comptable de l’écriture initiale (contre passé l’écriture initiale) de l’impôt différé de 2,5 MDA : Cpte 692 à cpte 133= 2,5 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 68. PRESENTATION DE RESULTATS NETS AVANT ET APRES CONSTATATION DE L’IMPOT DIFFERE ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE ACTIF)
  • 69. Libellé Résultat net avant réintégrations fiscales Résultat net Après réintégrations et AVANT constatation de l’impôt différé actif Résultat net Après réintégrations et APRES constatation de l’impôt différé Résultat avant impôt +100 +100 +100 Réintégrations - +10 +10 Résultat imposable fiscalement +100 +110 +110 IBS X 25% -25 -27,5 -27,5 Impôt Différé Actif 10X 25% (cpte 133 à 692) - +2,5 (La charge d’impôt) -25 -25 Résultat Net +75 +72,50 +75
  • 70. Règle à retenir Les réintégrations Les déductions Permanentes temporelles Permanentes Temporelles Impôts différés Impôts différés Néant I.D.A Néant I.D.P
  • 71. • ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF) Considérant que la législation Fiscale n’impose pas le montant des subventions non encaissé durant l’exercice « n ». Montant de la subvention de 10 MDA. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 72. LIBELLE MONTANT Résultat ordinaire avant impôts (positif) (+) 100 MDA Les réintégrations Néant Les déductions (-) 10 MDA Taux de l’IBS *(taux d’IBS pour des raisons de présentation) 25%* ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 73. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF) Considérant que législation Fiscale n’appose pas le montant des subventions non encaissées durant l’exercice « n », d’un montant de 10 MDA ; implique la déduction de ce produit dans le tableau 09 de la liasse fiscale, ce qui va générer systématiquement un Impôt Différé Passif:
  • 74. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF) 1er PHASE: Données « AVANT » la déduction des subventions. Résultat net (après comptabilisation des subventions de 10 MDA) et sans la déduction du produit de la subvention ou la constatation de l'Impôt Différé: Résultat comptable avant IBS : +100 MDA Résultat imposable: +100 MDA IBS (25%): -25 MDA Résultat net = +75 MDA
  • 75. COMMENTAIRE : Le montant de 25 MDA représente la charge d’impôt de l'exercice « n ». Etant donnée que l’Administration Fiscale n’admis pas l’imposition fiscale de ce produit (comptabilisé conformément aux principes du SCF), l’Entité va utiliser la technique de l’impôt différé pour « préserver » la charge d’impôt de 25 MDA. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 76. 2ème PHASE: Données APRES la déduction du produit de la subvention Résultat comptable avant IBS : +100 MDA Déduction de la subvention: -10 MDA Résultat imposable: + 90 MDA (100-10) IBS (25% X 90MDA): - 22,5 MDA Résultat net (100-22,5) = + 77,5 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 77. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF) COMMENTAIRE : La charge d’impôt de l'exercice « n » de 25 MDA, a été diminue de 2,5 MDA ( 22,5 MDA au lieu de 25 MDA). Donc, pour rétablir la charge d’impôt de 25 MDA; on va utiliser la technique de l’impôt différé.
  • 78. 3ème PHASE: Utilisation de l’imposition différé pour rétablir la charge d’impôt initial. Résultat comptable avant IBS : +100 MDA Déduction de la subvention: -10 MDA Résultat imposable: (100-10) + 90 MDA IBS (25% X 90 MDA): - 22,5 MDA IDP (693 à 134): (10 MDA X 25%)= -2,5 MDA Résultat net = (100-22,5-2,5) +75 MDA NB: charge d’impôt =(- 22,5 -2,5) 25 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 79. 3ème PHASE: Comptabilisation de l’impôt différé PASSIF IDA : (10 MDA X 25%)= +2,5 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF) Numéro de compte Intitulé des comptes Solde débiteur Solde créditeur 693 134 Imposition différé PASSIF Impôt différé PASSIF 2,5 MDA 2,5 MDA
  • 80. COMMENTAIRE : • l’Entité a constaté l’impôt IBS de 22,5 MDA (au lieu de 25 MDA) qui sera réglé durant l’exercice « n+1 » suivant la réglementation de l’Administration fiscale; et, a reconstitue comptablement la charge d’impôt de 25 MDA au lieu 22,5 MDA suivant le Système Comptable Financier. ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 81. 4ème PHASE: traitement de l’impôt différé passif durant l’exercice « n+1 ». Au 31 Décembre de l’exercice « n+1 », le montant de la subvention de l’exercice « n » de 10 MDA qui sera encaissé en « n+1 », doit être porté dans le tableau « 09 » de la liasse fiscale de l’exercice « n+1 » dans la colonne « réintégrations », pour être imposé à l’IBS. L’Entité procède aussi, à l’annulation comptable de l’écriture initiale (inversion d’écriture) de l’impôt différé de 2,5 MDA, on passant l’écriture suivante : Cpte 134 à cpte 693= 2,5 MDA ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 82. PRESENTATION DES RESULTATS NETS AVANT ET APRES CONSTATATION DE L’IMPOT DIFFERE ILLUSTRATION (IMPOT DIFFERE PASSIF)
  • 83. Libellé Résultat net avant réintégrations fiscales Résultat net Après réintégrations et avant constatation de l’impôt différé actif Résultat net Après réintégrations et après constatation de l’impôt différé Résultat avant impôt +100 +100 +100 Déductions - -10 -10 Résultat imposable fiscalement +100 +90 +90 IBS X 25% -25 -22,5 -22,5 Impôt Différé Actif 10X 25% (cpte 693 à 134) - -2,5 (LA CHARGE D’IMPOT: - 27,5+2,5 ) -25 -25 RESULTAT NET +75 +77,50 +75
  • 84. Information à porter dans l’annexe des états financiers « L’annexe est un document de synthèse, faisant partie des états financiers. Elle fournit les explications nécessaires pour une meilleure compréhension du bilan et du compte de résultat et complète autant que de besoin les informations utiles aux lecteurs des comptes. » Fin de citation. Arrêté du 27 juillet 2008
  • 85. Information à porter dans l’annexe des états financiers -Détail des opérations concernées par les impôts différés (actif et passif), -Le taux d’IBS appliqué pour le calcul des I.D, -Les I.D constatés sur les opérations des exercices antérieurs, -ect….
  • 86. Merci pour votre aimable attention