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I- Les immobilisations corporelles
1- Définition d’une immobilisation corporelle selon les différents référentiels
2- La reconnaissance de l’immobilisation corporelle selon les trois référentiels
Selon CGNC
Selon le CGNC Selon le PCG Selon l’IAS 16
Une immobilisation corporelle est
un bien meuble ou immeuble
rependant à deux critères
essentiels :
- Le critère de consistance
physique
- Le critère de droit de
propriété propre et absolu
+le fait qu’ils sont destinés à
rester durablement dans
l’entreprise (durée supérieur à 12
mois)
Les immobilisations corporelles sont
des actifs corporels détenus par une
entité pour
- Soit pour être utilisés dans la
production ou la fourniture de biens
ou de services ;
- Soit pour être loués à des tiers ;
- Soit à des fins administratives
et dont on s’attend à ce qu’ils soient
utilisés sur plus d’une période.
Une immobilisation corporelle doit être
comptabilisée en tant qu’actif,
conformément au cadre conceptuel,
lorsque :
- il est probable que les avantages
économiques futurs associés à
cet actif iront à l’entreprise
- le coût de cet actif pour
l’entreprise peut être évalué de
façon fiable.
Un bien pris en contrat de location-
financement (IAS 17 contrat de location)
figure parmi les actifs de l’entité
preneuse (locataire)
Critères à observer pour une
immobilisation corporelle
Durée d’utilisation Propriété du bien
Selon PCG
Selon les normes internationales:
Selon les IFRS, le principe de prédominance de la substance sur l’apparence est un principe de base de préparation des
états financiers.
3- Modalités d’acquisition des immobilisations corporelles et méthodes d’évaluation
Détermination de la valeur d’entrée (Cas général)
La valeur d’entrée d’une immobilisation corporelle dépend des conditions de son acquisition. La règle générale
d’évaluation est celle du coût. Le coût recouvre le prix d’acquisition et les frais accessoires. Suivant les modalités de
l’acquisition, il peut être estime de différentes façons. Les biens acquis sont comptabilises en immobilisations a la date
de mise en service
A leur date d’entrée dans le patrimoine de l’entité, la valeur des actifs est déterminée dans les conditions suivantes :
 Les actifs corporels acquis à titre onéreux sont comptabilisés à leur coût d’acquisition.
 Les actifs corporels produits par l’entité sont comptabilisés à leur coût de production.
 Les actifs acquis à titre gratuit sont comptabilisés à leur valeur vénale.
 Les actifs corporels à titre d’apport sont comptabilisé sà leur valeur stipulée au statut.
 Les actifs acquis par voie d’échange sont comptabilisés à leur valeur vénale
1- Coût d’acquisition d’une immobilisation corporelle
A. Eléments du coût d’acquisition selon le CGNC
Critères à observer pour une
immobilisation corporelle
Elément identifiable du
patrimoine Avantages économiques
futurs
Contrôle par l’entité
Critères à observer pour une
immobilisation corporelle
Probabilité de procurer des
avantages économiques
futurs
Fiabilité de mesure
La valeur d’entrée (VE) des immobilisations corporelles acquises à titre onéreux est formée par le coût d’acquisition
de l’immobilisation en question. Celui-ci est constitué par :
B. Eléments du coût d’acquisition selon le PCG
Le coût d’acquisition d’une immobilisation corporelle est constitué de :
B- Selon le PCG
Il est à noter que le PCG a laisse la possibilité de comptabiliser les droits de mutation, honoraires ou
commissions et frais d’actes selon deux options :
 Rattachement au coût d’acquisition.
 Comptabilisation en charge.
Le rattachement au coût d’acquisition est plus conforme aux IFRS. D’ailleurs, en matière de comptes consolides,
elle est la seule méthode autorisée.
Exemple:
Une société met en service, le 1er janvier, une fonderie à caractère polluant. La période d’utilisation de la fonderie
est estimée à 50 ans.
Au 1er janvier N, Le cout de l’usine est de 400 millions Dh à cette même date, l’entreprise estime les couts de
démantèlement et de remise en état du site à 50 millions de Dh.
Enregistrement au bilan :
Coût d’acquisition = Prix d’achat(moinslesRRR)
+ Impôtset taxesnonrécupérable
+ Droits de douane
+ Les chargesaccessoiresd’achat : Transports
+ fraisde transit
+ fraisde réception
+ assurance/transport
+ leschargesd’installationetde montage
N.B:
 Les frais d’essai etde miseau point(à classer dans les charges del’exerciceou lecas échéant, susceptibles d’être
réparties sur plusieurs exercices)
 Les frais généreux et les charges financières sontexclus du coûtd’acquisition des immobilisations
 Les droits de mutation (enregistrement), honoraires et commissions,frais d’actes sontexclus des charges
accessoires d’achat.Ces frais sontinscritsdans lecompte (2121-frais d’acquisition des immobilisation) toute en
neutralisantces chargepar lecrédit de produit « transfertdes charges ».
Bilan au 01/01/N
Actif Brut Amort Net Passif net
Actif corporel
Usine
Actif de démantèlement
400 000
50 000
-
-
400 000
50 000
Capital
Provision pour
démantèlement
400 000
50 000
Total 450 000 450 000 Total 450 000
Dans les comptes individuels, les coûts de démantèlement et de démolition font l’objet d’un plan
d’amortissement propre tant pour la durée que le mode.
Coût d’emprunt (IAS 23):
Les coûts d’emprunt pour financer l’acquisition ou la production d’un actif, appelé par actif éligible, qui exige une
longue période de préparation ou de construction avant de pouvoir être utilisé ou vendu (immeubles, les travaux de
bâtiment, les immeubles de placement, …)
Les coûts d’emprunts sont les intérêts et autres coûts supportés par l’entreprise au titre d’un emprunt de fonds. Ils
comprennent :
 Les intérêts sur les découverts bancaires, les crédits à court, moyen ou long terme.
 L’amortissement des primes d’émission ou de remboursement relatives aux emprunts.
 L’amortissement des couts accessoires (honoraires et commissions dus au préteur) encourus pour la mise en
place des emprunts.
 Les charges financières en rapport avec les contrats de location financement (IAS 17).
 Les différences de charge résultant des emprunts en monnaies étrangères dans la mesure où elles sont
assimilées à un ajustement des couts d’intérêts.
NB : au Maroc le coût d’emprunt constitue au sens strict les intérêts sur le montant emprunté.
Selon IAS 23 a reconnu deux modalités de traitement des coûts d’emprunt à savoir :
La comptabilisation en charges : Traitement de référence
L’incorporation dans le cout d’acquisition de l’actif corporel : Traitement autorisé
Dans ce cas, une distinction est nécessaire entre les coûts d’emprunt directement attribuables en cas des coûts
d’emprunt non directement attribuables.
Les coûts d’emprunt qui sont directement attribuables à l’acquisition, ou à la période de construction ou de
production d’un actif éligible sont incorporés dans le coût de cet actif s’il est probable qu’ils vont générer des
avantages économiques futurs pour l’entité et qu’ils peuvent être évalués de façon fiable.
Si les fonds sont empruntés de façon générale et utilisés en vue d’obtenir un actif éligible (emprunt non spécifique), le
montant des coûts d’emprunt incorporables au coût de l’actif doit être déterminé en appliquant un taux de
capitalisation aux dépenses relatives à l’actif.
Taux de capitalisation = Moyenne pondérée des coûts d’emprunt(*)
(*) Autres que les emprunts contractés spécifiquement dans le but d’obtenir un actif éligible.
Les autres coûts d’empruntsont comptabilisés en charges de l’exercice au cours duquel ils sont encourus.
Exemple :
Pour financer l’acquisition d’une immobilisation de 350 000 d, le premier emprunt est contracte le 01/07/N est de 100
000 dh, le second emprunt contracte le 01/12/N est de 250 000 Dh. Taux 4,5%
Pour le démarrage de son activité, une entreprise B a contracte trois emprunts:
• 100 000 Dh le 01/01/N, remboursable au taux de 4%
• 200 000 dh le 01/03/N remboursable au taux de 4.5 %
• 300 000 dh le 01/04/N, remboursable au taux de 5%
Ces emprunts participent au financement d’une construction évaluéea 300 000 dh, débutant le 15/04/N et se terminant
le 15/12/N.
Les dépenses ont été engagées comme suit: 200 000 dh le 15/04/N,
60 000 dh le 15/09/N et
40 000 dh le 15/11/N.
TAF: Calculer le coût de l’emprunt pour l’entreprise A et B.
Correction:
• L’entreprise A: Emprunt spécifique
Coût des emprunts= (100 000 ×4.5% ×6/12) + (250 000 ×4.50% ×1/12) =2250 +937.50 = 3187.50
• L’entreprise B: Emprunt non spécifique
Taux de capitalisation = (100 000 × 4%)+(200 000 × 4.50%)+(300 000 × 5%) / 600 000 = 4.67%
Coût d’emprunt= (200 000 ×4.67× 8/12) + (60 000×4.67×3/12) + (40 000×4.67×1/12) = 7082.84
Ce coût est incorporé à la valeur d’entrée de l’immobilisation corporelle dans la limite du coût global de
l’emprunt (la somme des intérêts engagée durant l’exercice)
C) Eléments du coût d’acquisition selon IAS 16
Le coût d’acquisition des immobilisations acquises à titre onéreux est égal :
 Au prix d’achat,u compris les droits de douanes et taxes non récupérables.
 Déduction faite de toutes les remises et de tous les rabais commerciaux
 Augmente des frais directement attribuables à sa mise en état de marche et de son transfert vers son lieu de
l’exploitation selon l’utilisation prévue par la direction.
 Augmente des coûts de démantèlement et d’enlèvement de l’immobilisation ainsi que des couts de remise en
état du site sur lequel elle est située (obligation résultant de l’acquisition ou de l’utilisation de l’immobilisation
à des fins autres que la production)
Exemples des coûts
Incorporés Non incorporés
Les couts de main d’œuvre résultant directement de
l’acquisition
Les honoraires des professionnels
Les coûts d’introduction de lancement d’un nouveau
produit (publicité, …)
Les pertes opérationnelles initiales
D) Tableau synthétique de divergences concernant le coût d’acquisition :
CGNC PCG IFRS
Coût
d’acquisition
incorporation dans le
coût de l’immobilisation
des frais directs ou
indirects liés à son
acquisition et à sa mise
en service.
incorporation dans le coût de
l’immobilisation des frais
directs ou indirects liés à son
acquisition et à sa mise en
service.
incorporation dans le
coût de l’immobilisation
des frais directs liés à
son acquisition et à sa
mise en service.
Escompte de
règlement
s’il y a lieu, escompte
de règlement
comptabilisé en produits
financiers et non déduit
du coût d’acquisition.
s’il y a lieu, escompte de
règlement à déduire du coût
d’achat de l’immobilisation.
s’il y a lieu, escompte
de règlement à déduire
du coût d’achat de
l’immobilisation.
Droits de
mutation,
honoraires, et
frais d’actes
Comptabilisés en
charges
Ne sont pas attribués
directement au coût de
Option pour une
comptabilisation en charges
Attribuables
obligatoirement aux
coûts d’acquisition.
l’immobilisation acquise
Ces frais peuvent être
immobilisés dans le
compte 2121
Coût d’emprunt
Seuls les intérêts de
préfinancement d’une
immobilisation peuvent
être incorpores a son
cout d’acquisition
Opter pour la capitalisation
des couts d’emprunts pour les
immobilisations sans le faire
pour les stocks et inversement
(option si l’actif est éligible)
Incorpores sans restriction liée
L’option globale porte
sur l’actif éligible quel
que soit leurs nature
(option si l’actif est
éligible)
E)
as
d’applica
tion
La
société
ABC
réalise
l’acquisiti
on au 1er
mars N
d’un
matériel industriel et effectué les dépenses suivantes :
- Prix d’achat brut du matériel 500 000 DH.
- Remise accordée par le fournisseur 25000 DH.
- Escompte attribue par le fournisseur 4750DH.
- Droits de douane 60000 DH.
- TVA 106 050 DH.
- Frais de transport, d’installation et de montage nécessaires a la mise en utilisation du bien (dont TVA 6000
DH) 36000 DH.
- Frais de transport postérieurs à la mise en utilisation (dont tva 4000 DH) 24000 DH.
- Charges financières exposées pour l’acquisition du bien 10000 DH (les intérêts de préfinancement
représentent 50%).
TAF : déterminer le cout d’acquisition de cette immobilisation
Correction :
CGNC
Ce matériel est donc évalué au cout suivant :
- Prix d’achat brut : 500 000
- Remise : - 25 000
- Droit de douane : 60 000
- Frais de transport, d’installation et de montage nécessaires à l’utilisation 30
000
- Les intérêts de préfinancement : 5000
= 570 000
a la durée du Cout d’emprunt Durée > 12 mois
Frais de
démantèlement et
démolition
non mentionne Un cout estime inclus dans le cout ; fait l’objet d’un plan
d’amortissement propre ; une contrepartie de la provision
constatée au passif
Dépenses de
grosse réparation
ou de grande
révision
Si les dépenses
permettent d’augmenter
la durée de vie de
l’immobilisation il
s’agit d’une
immobilisation. Si non
il va être considéré
comme une charge.
Doivent être comptabilisées dès l’origine comme un
composant distinct de l’immobilisation. Si aucune
provision pour grosse réparations ou grandes révisions
n’a été constaté (option pour la constatation d’une
provision)
PCG/IFRS
Ce matériel est donc évalué au cout suivant :
- Prix d’achat brut : 500 000
- Remise : - 25 000
- Escompte : - 4750
- Droit de douane : 60 000
- Frais de transport, d’installation et de montage nécessaires al’utilisation 30
000
= 560 250
NB :Les coûts d’emprunts ne peuvent pas cependant être intègres, car le matériel ne
peut être considéré comme un actif éligible au sens de PCG et normes comptables
internationale. Si l’entreprises avait effectué la commande à une date bien antérieure au
1er
mars N et avait dû verser un acompte, les intérêts de l’emprunt effectue pour
financer cet acompte auraient pu être inclus dans le cout de l’immobilisation.
2- Coût de production d’une immobilisation corporelle
A. Eléments du coût de production selon le CGNC
Le coût de production des immobilisations produites est formé par :
a)
L’évaluation ici se fait au coût de production dans le cadre de la comptabilité de gestion.
Néanmoins le coût de production des immobilisations peut comprendre le montant des intérêts relatifs aux
dettes contractées pour le financement de cette production depuis le " préfinancement " spécifique jusqu'à la date
normale d'achèvement de l’immobilisation ou de sa mise en service si elle est exceptionnellement antérieure à cette
date (Mention doit être faite dans l'ETIC de cette inclusion de charges financières).
B. Eléments du cout de production selon le PCG
Le cout d’une immobilisation produite par l’entité pour elle-même est détermine en utilisant les mêmes
principes que pour une immobilisation acquise.
Il peut être détermine par référence au coût de production des stocks si l’entité produit des biens similaires pour
la vente (cas par exemple d’une entreprise de machines-outils qui produirait une machine a commandé numérique pour
ses propres besoins).
Le coût de production d’une immobilisation corporelle = coût d’acquisition des matières consommées + des autres
couts engagés, au cours des opérations de production + Estimation des coûts de démantèlement, démolition.
Coût de production = Coût d’acquisition des matières et fournitures utilisées pour la production de l’élément
+charges directes de production
+charges indirectes de production
NB : Ce coût de production ne comprend pas, en principe, les frais d’administration générale de l’entreprise, les
frais de stockage, les frais de recherche et développement.
Les autres coûts sont notamment des charges directes et indirectes qui peuvent être raisonnablement rattachées à la
production du bien ou du service.
NB :
- Les coûts d’emprunt peuvent être rattachés au coût de production s’ils concernent un actif éligible qui exige
une longue période de préparation ou de construction avant d’être utilisé.
- Le cout d’une immobilisation corporelle peut inclure une quote part d’amortissement.
- La quote part de charges correspondant à la sous activité n’est pas incorporable au coût de production.
- Les coûts administratifs et autres frais généraux sont exclus du coût de production.
C. Eléments du coût de production selon les normes internationales
Le coût d’une immobilisation produite par l’entité pour elle-même est détermine en utilisant les mêmes principes
que pour une immobilisation acquise.
Selon IAS 16, Le coût d’un actif produit se compose du prix d’achat décaissé ramené, le cas échéant, à sa valeur
actuelle et des frais directs (externes et internes) permettant la mise en service de l’immobilisation ainsi que les
montants provisionnés pour les coûts estimés de démantèlement et de remise en état des sites (IAS 37).
Notion de frais directs incorporables au coût :
Certaines dépenses sont directement liées à la mise en service de l’actif ; il s’agit de frais tels que :
• Tests d’essai, honoraires des ingénieurs et des architectes,aménagement des postes de travail, frais de formation
directement liés au fonctionnement.
• Coûts de préparation, montage, installation, assemblage, manutention, premier transport.
• Frais de personnel intervenant directement dans la construction, l’acquisition et la mise en service de
l’immobilisation. Ces frais sont incorporables au coût de l’actif à immobiliser.
Notion de frais non incorporables au coût :
D’autres dépenses ne participent pas à la mise en service de l’actif ; il s’agit de frais tels que :
• Coûts d’inauguration du site.
• Coûts de lancement d’un nouveau produit.
• Frais administratifs, coûts de réorganisation, frais de pré-exploitation. Ces frais ne peuvent être immobilisés.
En ce qui concerne le coût de production, les trois législations comptables (CGNC, PCGet IAS 16) définissent
le coût de production comme la somme de toutes les dépenses générées par le processus de production
Les trois référentiels comptables n’admettent, que sur des conditions spéciales, l’inclusion dans le coût des
immobilisations produites des :
- Frais de démarrage
- Dépenses de pré-exploitation
Ces conditions spéciales peuvent être soit le caractère direct de ces frais,soit les spécificités de l’activité de
l’entreprise.
D. Cas d’application :
Le 1.03.N, la société ABC a entrepris la réalisation d'un nouvel atelier de production sur un terrain inutilisé
mais beaucoup plus important jouxtant les bâtiments actuels.
Le terrain d’implantation est inscrit à l’actif pour 200 000 dh. Il comporte un ancien hangar faiblement utilisé
depuis de nombreuses années sauf pour stocker provisoirement et occasionnellement quelques déchets de production.
L'atelier est achevé le 31.05.N+1 et mis en service le 1.06.N+1. Les dépenses HT suivantes ont été réalisées :
Pour la période allant du :
1.03.N au
31.12.N
01.01.N+1
au
31.05.N+1
- honoraires d'architecte (facture du 10/03) 42 000 DH
- honoraires de suivi de construction (factures du 20/09/N et du 1/04/N+1) 38 000 DH 16 000 DH
- frais de démolition et d’évacuation du hangar 32 500 DH
- valeur nette comptable du hangar 7 500 dh
- mémoire de l’entreprise BATI en date du 10.07.N pour le gros œuvre 750 000 DH
- facture de l’entreprise COUVERT en date du 31.07.N pour la toiture 280 000 DH
- matières premières et fournitures consommées 311 000 DH 270 000 DH
- coût du personnel engagé dans les travaux 639 000 DH 439 000 DH
- dotation annuelle aux amortissements des matériels utilisés 120 000 DH 120 000 DH
- dotation annuelle aux amortissements dérogatoires (amortissements dérogatoires
liés aux matériels utilisés)
90 000 DH 16 500 DH
- frais de réinstallation des machines et de réorganisation (estimation fiable de
l’ensemble des charges indirectes imputables)
40 000 DH
- honoraires de contrôle et de conformité (facture du 25/05/N+1) 8 000 DH
- taxes fiscales non déductibles (avis de mai N+1) 17 000 DH
- frais d’administrations imputables 34 000 DH 2 7 000 DH
Travail à faire :
1) Déterminer le coût de production de l'atelier
NB: vous veillerez à scinder vos calculs pour N et N+1 et à y apporter toutes les justifications nécessaires.
2) Quel aurait été le montant du coût d'entrée si l'entreprise avait eu, durant la période allant du 01.01.N+1 au
31.05.N+1, une utilisation de ses installations de production à 75 % de leur capacité normale ?
Correction:
1. Déterminer le coût de production de l'atelier puis, procéder aux enregistrements nécessaires au 31.12.N et au
31.05.N+1 sachant que la TVA frappant les livraisons à soi-même intervient à l’achèvement.
Pour la période allant du 1.03.N au 31.12.N
Montant
Nature Justification
Coûts directs :
- honoraires d'architecte (facture du 10/03)
Coûts directement attribuables
42 000
- honoraires de suivi de construction (facture du
20/09/N)
38 000
- frais de démolition et d’évacuation du hangar Frais incorporables au coût d’entrée car
l’objet est l’édification d’une nouvelle
construction
32 500
- valeur nette comptable du hangar 7 500
- mémoire de l’entreprise BATI en date du 10.07.N
pour le gros œuvre
Coûts directement attribuables
750 000
- facture de l’entreprise COUVERT en date du
31.07.N pour la toiture
280 000
- matières premières et fournitures consommées Frais nécessaires à la mise en place de
l’actif
311 000
- coût du personnel engagé dans les travaux 639 000
Affectation systématique des frais généraux de production fixes et variables :
- dotation annuelle aux amortissements des matériels
utilisés
Charges indirectes nécessaires à la mise en
place de l’actif qu’il n’est pas possible
d’affecter sans calcul : 120 000 x 10/12
100 000
- dotation annuelle aux amortissements dérogatoires
(amortissements dérogatoires liés aux matériels
utilisés)
Charges exclues car correspondant à des
décisions de gestion d’ordre fiscal.
0
- frais d’administration imputable Frais exclus 0
Coût de production (immobilisation en cours) 2 200 000
Pour la période allant du 1.01.N+1 au 31.05.N+1
Montant
Nature Justification
Coût de l’immobilisation en cours de l’exercice précédent 2 200 000
Coûts directs :
- honoraires de suivi de construction (facture du
1/04/N+1)
Coûts directement attribuables 16 000
- matières premières et fournitures consommées
Frais nécessaires à la mise en place de
l’actif
270 000
- coût du personnel engagé dans les travaux 439 000
- honoraires de contrôle et de conformité (facture du 25/05/N+1)
Coûts directement attribuables
8 000
- taxes fiscales non déductibles (selon avis) 17 000
Affectation systématique des frais généraux de production fixes et variables :
- frais de réinstallation des machines et de réorganisation
Frais exclus selon l’avis 2004-15
du CNC car ils correspondent à la
relocalisation d’une affaire dans
un nouvel emplacement
0
- dotation annuelle aux amortissements des matériels utilisés
Charges indirectes nécessaires à
la mise en place de l’actif qu’il
n’est pas possible d’affecter sans
calcul : 12 000 x 5/12
50 000
- dotation annuelle aux amortissements dérogatoires
(amortissements dérogatoires liés aux matériels utilisés)
Charges exclues car
correspondant à des décisions de
gestion d’ordre fiscal.
0
- frais d'administration imputables Frais exclus 0
Coût de production de l’immobilisation 3 000 000
2. Coût d’entrée dans l’hypothèse : 75%de la capacité normale des installations de production entre 01.01.N+1
au 31.05.N+1 :
La sous-activité représente la fraction des charges fixes qui ne peuvent pas être incorporées au coût d’entrée d’une
immobilisation ou d’un stock du fait d’une activité réelle de l’entreprise inférieure à l’activité normale de celle-ci. Elle
ne concerne jamais les charges variables qui du fait de leur nature sont directement corrélées à l’activité quel que soit
son niveau.
Les frais fixes correspondent au cas présent à la dotation aux amortissements pour laquelle :
- le montant incorporé pour la période allant du 1.01.N+1 au 31.05.N+1 est de 50 000 (120 000 x 5/12) ;
- le montant incorporable pour cette période est en définitive de : 37 500 (50 000 x 75 %) soit à exclure
12 500 (50 000 - 37 500) ou (50 000 x 25 %)
4- Comptabilisation des immobilisations corporelles
Les comptes d'immobilisations corporelles sont débités à la date d'entrée des biens dans le patrimoine de l'entreprise.
Les Terrains
Les comptes de terrains enregistrent le montant des terrains dont l’entreprise est propriétaire. Suivant leur nature, les
terrains sont enregistrés :
au compte 2311 s'il s'agit de terrains nus sans constructions;
au compte 2312 s'il s'agit de terrains aménagés ou viabilisés;
au compte 2313 s'il s'agit de terrains bâtis supportant une ou plusieurs constructions;
au compte 2314 s'il s'agit de terrains de gisement tels que les carrières. Cette catégorie de terrains est amortissable
dans les conditions définies au compte 2831;
au compte 2316 s'il s'agit de dépenses faites en vue de l'aménagement des terrains (clôtures, mouvements de terre
etc ...). Ces dépenses pourraient être amorties.
Constructions
Les constructions comportent essentiellement :
Les bâtiments (compte 2321) qui comprennent les fondations et leurs appuis, les murs, les planchers, les toitures
ainsi que les aménagements faisant corps avec eux, â l'exclusion de ceux qui, en raison de leur nature et de leur
importance, justifient une inscription distincte;
Les constructions sur terrains d'autrui (compte 2323) qui comprennent les constructions édifiées sur le sol d'autrui;
Les ouvrages d'infrastructure (compte 2325) qui sont destinés à assurer les communications sur terre, sous terre,
par fer et par eau ainsi que les barrages pour la retenue des eaux et les pistes d'aérodrome
Les agencements et aménagements de constructions (compte 2327) qui sont les travaux destinés à mettre en état
d'utilisation les constructions de l'entreprise.
Installations techniques, matériel et outillage
Le compte 2331 enregistre :
Les unités fixes d'usage spécialisé, pouvant comprendre constructions, matériels ou pièces qui, même séparables
par nature, sont techniquement liés pour leur fonctionnement et que cette incorporation de caractère irréversible
rend passibles du même rythme d'amortissement;
Les installations qui, dans une profession, sont affectées à un usage spécifique et dont l'importance justifie une
gestion comptable distincte.
Le compte 2332 enregistre :
le matériel constitué par l'ensemble des équipements et machines utilisés soit pour l'extraction, la transformation,
le façonnage, le conditionnement des matières ou fournitures soit pour les prestations de services à l'exclusion du
matériel de transport et du matériel du bureau;
l'outillage comprenant les instruments tels qu'outils et machines dont l'utilisation, concurremment avec un
matériel, spécialise ce matériel dans un emploi déterminé.
Le compte 2333 enregistre :
les emballages identifiables susceptibles d'être provisoirement conservés par les tiers et que l'entreprise s'engage à.
reprendre dans des conditions déterminées.
Application (le cas de l’entreprise ABC page ...)
Enregistrement comptable de l’immobilisation au 31.12.N et au 31.05.N+1
31.12. N
6513 VNC 7 500
2832 Amortissement des constructions x
232 Construction (Hangar) x
Constatation de la sortie du hangar
D°
2392 Immobcorpencours et terrains de construction 2 200 000
7143 Immob corporelle produite 2 200 000
Constatation de l’Immob encours
31.05. N+1
23211 Construction (Atelier) 3 000 000
3455 TVA récupérable 600 000
2392 Immobcorp encours et terrains de construction 2 200 000
7143 Immob corporelle produite 800 000
4455 TVA facturée 600 000
Constatation de l’achèvement de la construction
1. Autres modalités particulières d’acquisition des immobilisations
En plus des modalités d’acquisition à titre onéreux et de la production d’immobilisations qui sont plus fréquentes on
peut envisager d’autres modalités d’acquisition :
1) L’apport en nature d’immobilisation
A l’occasion de la constitution de sociétés, d’augmentation de capital de fusion, certains apports d’associes peuvent
être représentes par des immobilisations,
2) L’acquisition par voie d’échange
C’est une opération rare mais, mais envisageable, en effet un bien peut être acquis en échange d’un autre.
L’opération est donc double portant la fois sur une acquisition et une cession d’immobilisation.
3) L’acquisition des immobilisations à titre gratuit
La valeur à retenir pour les biens reçus gratuitement est la valeur vénale, c’est-à-dire celle représentée par le prix qui
aurait décaissé l’entreprise pour se procurer le bien en question.
L’entreprise bénéficiaire d’une telle libéralité doit comptabiliser en contrepartie un produit non courant, imposable en
matière d’impôt sur le résultat, sauf pour le cas où le bien est finance par une subvention d’investissement ou
l’imposition est fractionnée soit sur la durée d’amortissement, soit par étalement sur cinq ans.
4) Acquisition d’immobilisations et assujettissement à la TVA
La TVA afférente aux immobilisations d’une entreprise est normalement déductible, lorsque celles-ci concourent à la
réalisation d’opérations situées dans le champ d’application de la TVA.
Ce principe comporte toutefois des exceptions. Ainsi la TVA des voitures utilitaires de tourisme est expressément
refusée en récupération. Elles se comptabilisent TTC. D’où la distinction suivante :
a. Assujetti total :
L’entreprise qui ne réalisé que des opérations taxables ou exonérées en vertu de l’article 8 et 9 de la loi 30-85, a le droit
de récupérer entièrement la TVA ayant grevé le prix d’acquisition de ses immobilisations.
b. Assujettis partiel
Les entreprises soumises à la TVA et qui réalisent simultanément des opérations taxables et d’autres qui ne le sont pas
puisqu’elles sont hors champ d’application de la TVA. Dans ce cas deux règles fiscales à observer :
- La TVA qui a grevé les biens affectes exclusivement à des opérations placées hors champ d’application de la
TVA est non déductible. Elle s’incorpore par conséquent au prix d’acquisition (Valeur d’origine : TTC)
- La TVA qui a grevé les biens les biens affectes exclusivement à des opérations placées dans le champ
d’application de la TVA est intégralement déductible. (La valeur d’origine ne comprend donc que le cout hors
TVA)
Exemple :
Valeur d’entrée = valeur notifiée sur l’acte juridique établi à cette occasion
Valeur d’entrée = la valeur vénale dont l’estimation est la plus sûre
Une société
est
assujettie partiellement à la TVA, son prorata de déduction pour l’exercice N (prorata de la déduction de la TVA, qui
résultent de la décomposition du CA de l’exercice N-1) est de 60 %.
Au courant de N, elle s’est procurée un camion facture par le vendeur comme suit :
Prix hors taxe 12 000
+ TVA 20 % 2400
= Total TTC paye par chèque bancaire 14 400
2355
34552
5141
Matériel de transport (HT +Prorata non déductible)
Etat TVA récupérable / Immon (60% TVA)
Banque
Facture ……….. cheque …………
12 432
1 968
14 400
NB : L’entreprise est tenue de régulariser la TVA initialement déduite sur 5 exercices consécutifs. En procédant soit à
une récupération supplémentaire en cas ou son prorata augmente de +5% par rapport en prorata de départ soit à un
reversement de la TVA en cas ou le prorata accuse une baisse de -5%.
La variation du prorata se calcule toujours par la comparaison du prorata de fin d’exercice au prorata applique
initialement lors de l’acquisition de l’immobilisation.
5) Acquisition d’immobilisation par crédit-bail
Le contrat de crédit-bail constitue une opération de location assortie d’une promesse de vente du bien au locataire à
l’expiration de la période de location.
Les immobilisations acquises par le crédit-bail n’apparaissent pas sur le bilan du locataire, puisque le plan comptable
marocain respecte l’approche patrimoniale d’in bilan. A l’inverse des pratiques anglo saxonnes qui considère le leasing
comme une forme de financement.
Au départ du contrat de crédit-bail, est exige en général une garantie du locataire qui s’enregistre comme une forme de
financement.
2…
2486
Immobilisation
Dépôts et cautionnement verses
×
×
A la fin de
chaque terme
le
locatair
e paie une
redevance
leasing, taxée au
taux de 7%. A l’exception des redevances leasing relatives aux voitures de tourismes ou la TVA n’est pas déductible, la
redevance est enregistrée en hors taxe,la TVA est récupérable.
6132
34552
5141
Redevances crédit-bail
Etat TVA récupérable / Charges
Banque
×
×
×
A la levée d’option d’achatle prix est généralement faible constitue la valeur d’origine du bien et se récupère par le
biais des amortissements.
L’entreprise constate alors l’entrée de l’immobilisation dans son actif.
Exemple :
Le 1er
octobre N la société ABC lève l’option d’achat d’un contrat de leasing portant sur un matériel informatique.
- Montant de l’option 80 000
- Dépôt de garantie verse au départ du contrat 10 000
- Cheque pour la soulte 70 000
- Le matériel sera amorti au taux linéaire de 10%
5141 Banque ×
2486
5141
Dépôts et cautionnement verses
Banque
×
×
2332
2486
5141
01/01/N
Matériel et outillage
Dépôts et cautionnement verses
Banque
80 000
10 000
70 000
6193
28332
31/12/N
Dotation d’exploitation aux amortissements des
immobilisations corporelles
Amortissement du
matériel et outillage
2000
2000
Valeur d’entrée (VE) = Valeur résiduelle fixée dans le contrat
Important :
Sous l’angle économique, le crédit-bail s’analyse comme l’un des moyens de financement que peut utiliser une
entreprise pour acquérir ses immobilisations, au même titre que le financement par fonds propres ou le financement par
recours à l’emprunt.
A ces deux analyses correspondent deux positions possibles quant aux techniques d’enregistrement comptable des
opérations de crédit-bail :
 Une position fondée sur l’aspect économique (IFRS): l’opération de crédit-bail qui est alors un moyen de
financement d’une acquisition d’immobilisation entraîne l’inscription de l’immobilisation à l’actif du bilan du
locataire utilisateur tandis qu’une dette financière est inscrite au passif. Cette position est celle adoptée par les
anglo-saxons et préconisée par la norme n° 17 de l’IASB (L’international Accounting Standards Board).
 Une position fondée sur l’aspect juridique (CGNC /PCG):l’opération de crédit-bail n’est qu’une location
assortie d’une promesse de vente ; en conséquence,seuls les paiements de redevances devront être enregistrés,
comme pour tout contrat de location.
6) Acquisition d’une immobilisation dont le prix est indexé
L’acquisition d’une immobilisation est parfois accompagnée de l’octroi d’un crédit de longue durée par le
fournisseur. Dans cette hypothèse, les annuités de paiement peuvent faire l’objet d’une indexation.
Pourtant, Le coût d’acquisition de l’immobilisation dans ces cas doit être déterminé conformément aux règles
générales d’évaluation. Les modalités de règlement du prix demeurent sans incidence sur ce cout : Lors de
l’acquisition, l’immobilisation est enregistrée à son cout d’acquisition, mentionne dans la facture ou le contrat de
vente.
Les conséquences éventuelles de l’indexation seront considérées comme des charges ou des produits (Ecart de
conversion) à rattacher aux exercices de paiement
Les différences éventuelles qui apparaissent du fait de l’indexation font l’objet du traitement suivant :
- A la clôture de chaque exercice. Les différences d’indexation sur les échéances restant a payer sont
prises en compte selon des modalités identiques a celles applicables aux opérations en devises.
- En effet la valeur de l’immobilisation reste intangible,la dette est actualisée par la constatation d’un
écart de conversion.
- Les baisses probables doivent être provisionnes.
- les hausses latentes des dettes indexées ne seront pas prises en compte par respect du principe de
prudence.
- A l’échéance : les écarts de conversion étant annulés au début de chaque exercice, le règlement
laissera apparaitre donc un gain ou une perte caractère financier à comptabiliser
7) Cas de clauses de révision de la dette
Lorsque le prix n’est pas définitivement fixé à la date d’entrée de l’immobilisation, la valeur d’entrée de
l’immobilisation est modifiée, en hausse ou en baisse, en fonction des stipulations du contrat, jusqu’à fixation du prix
définitif.
8) Acquisition avec paiement différé
Traitement reconnu par CGNC :
La valeur d’entrée est fondée sur le prix convenu (cout d’acquisition, mentionne dans la facture ou le contrat de
vente) indépendamment des modalités futures de règlement en cas de paiement différé.
Traitement reconnu par IAS 16 :
Si le fournisseur d’une immobilisation a consenti des conditions de règlement au-delà des conditions habituelles, il
convient de comptabiliser la valeur actuelle du paiement futur et non la valeur nominale de la facture. L’évaluation
du prix d’acquisition est constatée à la valeur actualisée du prix comptant.
L’écart entre la valeur actualisée et le montant du paiement est constaté en frais financiers, rapportés sur la durée
du crédit consenti.
Exemple :
Un camion est acheté pour 60 000 € avec un différé de paiement d’un an. Le taux d’intérêt à un an est de 6 %. La
valeur actualisée ressort à :
9) Acquisition d’une immobilisation contre une rente viagère
VE = Modification de la VE à la hausse ou à la baisse en fonction du contrant
jusqu’à fixation du prix définitif
Valeur d’entrée (VE) = Coût d’acquisition fondé sur le prix convenu
Valeur d’entrée (VE) = le prix convenu (1 + taux) ─n
Cette technique assez rare, peut être utilisée par l’entreprise pour l’acquisition de ses immobilisations, il s’agit en
définitive de l’achat d’un bien à crédit, puisque l’acquéreur s’engage au versement d’une rente périodique jusqu’au
décès du crédirentier.
 Dès la signature du contrat, il y a transfert de propriété du bien. Le bilan doit donc enregistrer le bien en
question et constater ses amortissements le cas échéant
 l’acheteur s’engage à payer la rente jusqu’au décès du vendeur. IL doit donc enregistrer sa dette pour le
montant évalué lors de la transaction.
D’après le plan comptable marocain, le bien acquis doit être enregistre pour la valeur stipulée dans le contrat ou à
défaut pour son prix estimatif a la date d’entrée dans le patrimoine de l’entreprise.
Les opérations d’acquisition d’immobilisation par les rentes viagères concernant très souvent les immeubles. Une
indication de prix doit donc nécessairement figurer dans le contrat pour la détermination des droits d’enregistrement.
Ecriture de l’acquisition de l’immobilisation
Lors de chaque
échéance
A chaque
échéance et tant
que le vendeur
est en vie, l’acquéreur doit effectuer le versement prévu par le contrat. La somme versée est considérée comme un
remboursement en partie de la dette constituée par la rente viagère estimée lors de l’acquisition du bien.
Lorsque la dette
initialement
enregistrée est éteinte, les versements effectués en plus représentent une charge non courante pour l’entreprise.
Si le
vendeur décède avant l’expiration de la dette initialement constatée, le reste de la dette constituera pour l’entreprise un
gain exceptionnel. Le reliquat de la rente viagère doit être annulé.
10) L’acquisition d’immobilisations dont le prix est exprimé en devises :
2…
1486
5141
Immobilisation
Rentes viagères
Banque
××
××
××
1486
5141
Rentes viagères
Banques
×
×
6588
5141
Autres charges non courantes
Banque
×
×
1486
7588
Rentes viagère
Autres produits non courants
×
×
Lorsqu’une entreprise se procure une immobilisation d’un fournisseur étranger, la facture reçue est libellée en devises.
Dans ce cas, le coût de l’immobilisation est converti en dirhams au cours du jour de l’opération. C’est cette valeur qui
servira de base aux amortissements quelque soient les variations des parités monétaires par la suite, les écarts entre le
cours initial et les cours des échéances de règlement constituent des gains ou des pertes de change pour l’entreprise
Exemple :
Le 01/01/N, l’entreprise ABC a importé une machine de production facturée par le fournisseur français au prix de 350
000 €, payable à 30 jours.
 Les frais d’importation se sont élevés à 174 200 dh payes par des chèques bancaires.
 Le cours de l’euro, le jour de dédouanement est de : 1 € =10.092 DH
 L’entreprise a obtenu la suspension de la TVA auprès de la douane.
 Valeur d’entrée =350 000 × 10.092 + 174 200 = 3 706 400
 Dette = 350 000 × 10.092 = 3 532 200
Le 30/08/N, un virement bancaire a été effectué au fournisseur, l’avis de débit suivant est parvenu à l’entreprise.
Montant vire à la banque du fournisseur : 350 000 × 10.018 = 3 537 800
Commissions 3 740
TVA / Commissions 7 % 261.80
Total prélevé de votre compte= 3 541 801.80
-
i le
cour
s
accu
se
une
baiss
e,
l’entreprise réalisera un gain de change.
2332
4481
Matériel et outillage
Dettes / Acquisition d’immobilisation
×
×
4481
4481
34551
6331
5141
Dettes / Acquisitions d’immobilisations
Services bancaires
Etat TVA récupérable / charges
Pertes de change
. Banque
3 532 200
3 740
261.80
5 600
3 541 801.80
VE = Coût d’acquisition ou de production (en devises) x cours de change en DH du jour d’entrée
- Si la dette se maintient encore au passif du bilan à la date de clôture de l’exercice l’entreprise
procédera à son actualisation pour déterminer les écarts de conversion (perte de change ou gain de
change latents).
11) Acquisition avec clause de réserve de propriété
Selon le PCG la clause de réserve de propriété a pour objet, dans un contrat de vente, de suspendre le transfert de la
propriété à l’acheteur jusqu’au moment du paiement de la totalité du prix. Tant que le prix n’est pas réglé, le bien
vendu reste la propriété du vendeur.
Pourtant, les transactions assorties d’une clause de réserve de propriété sont comptabilisées à la date de la livraison du
bien et non à celles du transfert de propriété.
Ainsi, les achats et ventes assorties d’une clause de réserve de propriété sont enregistrés comme de simples achats ou
ventes pour lesquels le transfert de propriété n’est pas suspendu au paiement intégral du prix.
Le vendeur doit inscrire au bilan, sur une ligne de regroupement distincte le montant des créances résultant de telles
ventes. Cette inscription prend la forme d’une mention séparée, associée au poste «Créances» ainsi rédigée «dont …
avec clause de réserve de propriété»
Réciproquement, L’acheteur doit porter au bilan, dans une forme analogue, sur une ligne de regroupement distincte
d’une part, le montant des immobilisations frappé d’une telle clause de réserve de propriété
Au Maroc, le CGNC n’a pas reconnu le traitement comptable de la vente assortie d’une clause de réserve de propriété.
Pourtant cette immobilisation ne peut pas figurer au bilan qu’après l’obtention définitif de la propriété du bien. Ainsi
les versements effectués sont comptabilises sous forme des avances dépôt et cautionnement verses.
La comptabilisation d’un dépôt ou cautionnement verses se fait en débitant le compte 2486 par le montant de la créance
consenti aux fournisseurs qui sera récupérée à long terme, et en créditant un compte de trésorerie
A la date du transfert de propriété l’entreprise constate alors l’entrée de l’immobilisation dans son actif :
23..
2486
5141
Immobilisation corporelle
Dépôt et cautionnements verses
Banque
Prix convenu
Garantie
dernier versement
Exemple :
La société ABC a fait l’acquisition d’un matériel industriel d’une valeur de 800 000 dh.
Son fournisseur, la société ALPHA,pour être assure d’être paye,a fait accepter par son acheteur une clause de
réserve de propriété.
Juridiquement, la société ALPHA reste propriétaire du matériel jusqu’au paiement, ce qui lui permettra,en cas
de défaillance de l’acheteur, de récupérer le bien.
Selon PCG : Quoique n’étant pas réellement propriétaire, la société ABC inscrira le matériel à l’actif de son bilan
Selon CGNC : et en vertu de la prédominance juridique la société ABC n’inscrira le matériel à l’actif de son bilan
qu’après le transfert de propriété.
12) Acquisitions ou productions conjointes :
Lorsque les biens sont acquis conjointement, ou sont produits de façon conjointe et indissociable, pour un coût global
d’acquisition ou de production, le cout d’entrée de chacun des biens est ventile a proportion de la valeur attribuable à
chacun d’eux.
A défaut de pouvoir attribuer une valeur individualisée a chacun d’eux, le cout d’un ou plusieurs des biens acquis ou
produits est évalué par référence a un prix de marche,ou forfaitairement s’il n’en existe pas. Le cout des autres biens
s’établira par différence entre le cout d’entrée global et le cout déjà attribue.
Exemple :
Une société a fait l’acquisition d’un immeuble à usage de bureaux pour une valeur de 4 320 000 dh dans la ville de
Casablanca. Cette valeur comprend la valeur du terrain et celle la construction. Le terrain est de 500 m2
et l’espace de
bureaux de 200 m2
(sur deux étages).
Dans la ville, d’autres cessions ont eu lieu et les notaires ont fourni les éléments statistiques suivants :Terrain bâtir :
1000 dh le m2
; bureaux : 20 000 dh le m2
.
La valeur d’un terrain 4 230 000 ×
1000 ×500
1000 ×500+20000 ×200
= 470 000
la valeur de la construction 4 230 000 ×
20000 ×200
1000 ×500+20000 ×200
= 3 760 000
Si la statistique relative au prix du mètre carre de bureau n’était pas fiable (ou n’existant pas),on retiendrait comme
valeur de terrain 1000 × 500 = 500 000 dh
Et comme valeur de construction :4 320 000 - 500 000 = 3 730 000 Dh.
13) L’acquisition des ensembles immobiliers
La valeur d’entrée d’un terrain construit ou d’un immeuble acheté doit être ventilée entre ses deux éléments
constitutifs : la VE du terrain et la VE de la construction
Valeur d’entrée (VE) = Proportion du coût global d’achat ou de production pour chaque immobilisation
Valeur d’entrée (VE) = ventilation du montant global entre VE du
terrain et VE de la construction
Pour un terrain bâti, lorsque l’acte d’achat n’indique qu’un prix global pour le terrain et la construction, il doit faire
l’objet d’une ventilation entre ces deux éléments, en tenant compte :
- Soit des prix des terrains de même nature, compte tenu de l’emplacement et d’un abattement pour
terrain occupé
- Soit d’une répartition forfaitaire variant en fonction de l’emplacement, de la densité et de l’âge de la
construction
5- L’approche par composante (PCG etIFRS)
1) Principe
Lorsque les différentes composantes d'une immobilisation corporelle ont des durées d’utilité différentes ou procurent
des avantages économiques selon des rythmes différents, nécessitant des taux ou des modes d'amortissement différents,
l’entreprise doit répartir le coût total de l’actif entre ses différents éléments constitutifs et comptabiliser chaque élément
séparément (approche par composants). Par exemple, un avion et ses réacteurs doivent être traités comme des actifs
amortissables distincts s’ils ont des durées d’utilité différentes.
La décomposition d’une immobilisation est faite en fonction des deux critères suivants :
 Durée de vie des différents éléments de l’immobilisation
 Fréquence de renouvellement de différents éléments de l’immobilisation sans prendre en considération
l’importance de chacun des éléments dans le coût.
2) Etapes de l’approche par composants
a) Structure et composants :
Distinction entre structure et
compoants
Analyse composants
spécifiques
Analyse composants
non identifiesàl’origine
Dépenses de gros
entretienou de grande
révision
Pièces de rechange
et de sécurité
Couts de
démantèlement
La structure correspond au principal composant qui ne fait pas l’objet d’un remplacement pendant sa durée
d’utilisation.
b) Coût de démantèlement :
Lorsque le cout de démantèlement d’enlèvement et de restauration du site est considère comme faisant partie du cout
d’acquisition ou de production d’une immobilisation, ce cout est considère comme un composant.
c) Composants d’une immobilisation corporelle
PCGdistingue deux catégories de composants :
- Composants de première catégorie :les éléments principaux des immobilisations, devant faire de
remplacements à intervalles réguliers. Et ayant des utilisations différentes ou procurant des avantages
économiques à l’entreprise selon un rythme différent. Ces éléments doivent être comptabilises séparément dès
l’origine et lors des remplacements.
Exemple :La société ABC vient de faire l’acquisition d’un immeuble de 600 000 € (dont le terrain 200 000 €). Cet
immeuble est amortissable en 40 ans, mais on considéré que la toiture devra être remplacée dans 20 ans. La valeur
d’acquisition de la toiture est estimée a 80 000 € trois postes d’actifs seront constatés en comptabilité pour cet
immeuble.
- Composants de seconde catégorie :sont les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes pluriannuels de
grosses réparation ou de grandes révisions.
Les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes pluriannuels de grosses réparations ou de grandes révisions en
applications de lois, règlements ou de pratiques constantes de l’entreprise, doivent être comptabilisées dès l’origine
comme un composant distinct de l’immobilisation. Si aucune provision pour grosse réparation n’a été constatée
(exclue).
d) Pièces de rechange et de sécurité ( durée> 1 ans ; non interchangeable)
Les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des immobilisations corporelles si
l’entité compte les utiliser sur plus d’une période. De même, si les pièces de rechange et le matériel d’entretien ne
peuvent être utilises qu’avec une immobilisation corporelle, ils sont comptabilises en immobilisations corporelles.
3) Méthodologie de détermination des composants :
En pratique, un élément identifie sera considéré comme un composant distinct significatif des lors qu’il satisfait
cumulativement aux quatre critères suivants :
- Sa valeur est supérieure à 500 € HT (Ve>500 €) ;
- Sa durée de vie est supérieure à 1 an (durée e > 1an) ;
- Sa valeur est significative par rapport à la valeur totale de l’immobilisation (Ve / Vi > 15% pour un bien
meuble, 1 % pour un immeuble) ;
- Sa durée de vie est significativement différente de celle de la structure (durée e # durée i)
Exemple :
La société ABC vient de faire l’acquisition d’une chaine de production d’une valeur de 100 000 € dont la durée de vie
réelle est estimée a 10 ans (Mode comptable linéaire). Elle comprend un moteur d’une valeur de 20 000 € devant faire
l’objet d’un remplacement tous les 5 ans (mode comptable dégressif) par ailleurs, ce type de matériel doit faire l’objet
d’une révision tous les 4 ans ; le cout estimée de la révision est de 12 000 € (mode linéaire).
La présentation du cas sous forme de tableau pourrait être la suivante :
Eléments
(e)
Montant
HT
Ve>500 €
Durée e>1
an
Ve /Vi >10
%
Durée e
#Durée i
C1 C2 Structure
Moteur 20 000 Oui Oui Oui Oui 20 000
Revision 12 000 Oui Oui Oui Oui 12 000
Structure 68 000 Oui Oui Oui Oui 68 000
Total (i) 100 000 20 000 12 000 68 000
Amorti D / 5 ans L / 4 ans L / 10
ans
Les éléments qui seraient pas comptabilises sous forme de composants à l’origine lors de l’acquisition de la
première application (alors qu’ils étaient identifiables) seront obligatoirement comptabilises en résultat lors du
remplacement sauf si les conditions de constations d’un composants sont rempliés (par exemple durée d’utilisation qui
s’avère plus courte pour l’élément considère).

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  • 1. I- Les immobilisations corporelles 1- Définition d’une immobilisation corporelle selon les différents référentiels 2- La reconnaissance de l’immobilisation corporelle selon les trois référentiels Selon CGNC Selon le CGNC Selon le PCG Selon l’IAS 16 Une immobilisation corporelle est un bien meuble ou immeuble rependant à deux critères essentiels : - Le critère de consistance physique - Le critère de droit de propriété propre et absolu +le fait qu’ils sont destinés à rester durablement dans l’entreprise (durée supérieur à 12 mois) Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels détenus par une entité pour - Soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture de biens ou de services ; - Soit pour être loués à des tiers ; - Soit à des fins administratives et dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur plus d’une période. Une immobilisation corporelle doit être comptabilisée en tant qu’actif, conformément au cadre conceptuel, lorsque : - il est probable que les avantages économiques futurs associés à cet actif iront à l’entreprise - le coût de cet actif pour l’entreprise peut être évalué de façon fiable. Un bien pris en contrat de location- financement (IAS 17 contrat de location) figure parmi les actifs de l’entité preneuse (locataire) Critères à observer pour une immobilisation corporelle Durée d’utilisation Propriété du bien
  • 2. Selon PCG Selon les normes internationales: Selon les IFRS, le principe de prédominance de la substance sur l’apparence est un principe de base de préparation des états financiers. 3- Modalités d’acquisition des immobilisations corporelles et méthodes d’évaluation Détermination de la valeur d’entrée (Cas général) La valeur d’entrée d’une immobilisation corporelle dépend des conditions de son acquisition. La règle générale d’évaluation est celle du coût. Le coût recouvre le prix d’acquisition et les frais accessoires. Suivant les modalités de l’acquisition, il peut être estime de différentes façons. Les biens acquis sont comptabilises en immobilisations a la date de mise en service A leur date d’entrée dans le patrimoine de l’entité, la valeur des actifs est déterminée dans les conditions suivantes :  Les actifs corporels acquis à titre onéreux sont comptabilisés à leur coût d’acquisition.  Les actifs corporels produits par l’entité sont comptabilisés à leur coût de production.  Les actifs acquis à titre gratuit sont comptabilisés à leur valeur vénale.  Les actifs corporels à titre d’apport sont comptabilisé sà leur valeur stipulée au statut.  Les actifs acquis par voie d’échange sont comptabilisés à leur valeur vénale 1- Coût d’acquisition d’une immobilisation corporelle A. Eléments du coût d’acquisition selon le CGNC Critères à observer pour une immobilisation corporelle Elément identifiable du patrimoine Avantages économiques futurs Contrôle par l’entité Critères à observer pour une immobilisation corporelle Probabilité de procurer des avantages économiques futurs Fiabilité de mesure
  • 3. La valeur d’entrée (VE) des immobilisations corporelles acquises à titre onéreux est formée par le coût d’acquisition de l’immobilisation en question. Celui-ci est constitué par : B. Eléments du coût d’acquisition selon le PCG Le coût d’acquisition d’une immobilisation corporelle est constitué de : B- Selon le PCG Il est à noter que le PCG a laisse la possibilité de comptabiliser les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes selon deux options :  Rattachement au coût d’acquisition.  Comptabilisation en charge. Le rattachement au coût d’acquisition est plus conforme aux IFRS. D’ailleurs, en matière de comptes consolides, elle est la seule méthode autorisée. Exemple: Une société met en service, le 1er janvier, une fonderie à caractère polluant. La période d’utilisation de la fonderie est estimée à 50 ans. Au 1er janvier N, Le cout de l’usine est de 400 millions Dh à cette même date, l’entreprise estime les couts de démantèlement et de remise en état du site à 50 millions de Dh. Enregistrement au bilan : Coût d’acquisition = Prix d’achat(moinslesRRR) + Impôtset taxesnonrécupérable + Droits de douane + Les chargesaccessoiresd’achat : Transports + fraisde transit + fraisde réception + assurance/transport + leschargesd’installationetde montage N.B:  Les frais d’essai etde miseau point(à classer dans les charges del’exerciceou lecas échéant, susceptibles d’être réparties sur plusieurs exercices)  Les frais généreux et les charges financières sontexclus du coûtd’acquisition des immobilisations  Les droits de mutation (enregistrement), honoraires et commissions,frais d’actes sontexclus des charges accessoires d’achat.Ces frais sontinscritsdans lecompte (2121-frais d’acquisition des immobilisation) toute en neutralisantces chargepar lecrédit de produit « transfertdes charges ».
  • 4. Bilan au 01/01/N Actif Brut Amort Net Passif net Actif corporel Usine Actif de démantèlement 400 000 50 000 - - 400 000 50 000 Capital Provision pour démantèlement 400 000 50 000 Total 450 000 450 000 Total 450 000 Dans les comptes individuels, les coûts de démantèlement et de démolition font l’objet d’un plan d’amortissement propre tant pour la durée que le mode. Coût d’emprunt (IAS 23): Les coûts d’emprunt pour financer l’acquisition ou la production d’un actif, appelé par actif éligible, qui exige une longue période de préparation ou de construction avant de pouvoir être utilisé ou vendu (immeubles, les travaux de bâtiment, les immeubles de placement, …) Les coûts d’emprunts sont les intérêts et autres coûts supportés par l’entreprise au titre d’un emprunt de fonds. Ils comprennent :  Les intérêts sur les découverts bancaires, les crédits à court, moyen ou long terme.  L’amortissement des primes d’émission ou de remboursement relatives aux emprunts.  L’amortissement des couts accessoires (honoraires et commissions dus au préteur) encourus pour la mise en place des emprunts.  Les charges financières en rapport avec les contrats de location financement (IAS 17).  Les différences de charge résultant des emprunts en monnaies étrangères dans la mesure où elles sont assimilées à un ajustement des couts d’intérêts. NB : au Maroc le coût d’emprunt constitue au sens strict les intérêts sur le montant emprunté. Selon IAS 23 a reconnu deux modalités de traitement des coûts d’emprunt à savoir : La comptabilisation en charges : Traitement de référence L’incorporation dans le cout d’acquisition de l’actif corporel : Traitement autorisé Dans ce cas, une distinction est nécessaire entre les coûts d’emprunt directement attribuables en cas des coûts d’emprunt non directement attribuables.
  • 5. Les coûts d’emprunt qui sont directement attribuables à l’acquisition, ou à la période de construction ou de production d’un actif éligible sont incorporés dans le coût de cet actif s’il est probable qu’ils vont générer des avantages économiques futurs pour l’entité et qu’ils peuvent être évalués de façon fiable. Si les fonds sont empruntés de façon générale et utilisés en vue d’obtenir un actif éligible (emprunt non spécifique), le montant des coûts d’emprunt incorporables au coût de l’actif doit être déterminé en appliquant un taux de capitalisation aux dépenses relatives à l’actif. Taux de capitalisation = Moyenne pondérée des coûts d’emprunt(*) (*) Autres que les emprunts contractés spécifiquement dans le but d’obtenir un actif éligible. Les autres coûts d’empruntsont comptabilisés en charges de l’exercice au cours duquel ils sont encourus. Exemple : Pour financer l’acquisition d’une immobilisation de 350 000 d, le premier emprunt est contracte le 01/07/N est de 100 000 dh, le second emprunt contracte le 01/12/N est de 250 000 Dh. Taux 4,5% Pour le démarrage de son activité, une entreprise B a contracte trois emprunts: • 100 000 Dh le 01/01/N, remboursable au taux de 4% • 200 000 dh le 01/03/N remboursable au taux de 4.5 % • 300 000 dh le 01/04/N, remboursable au taux de 5% Ces emprunts participent au financement d’une construction évaluéea 300 000 dh, débutant le 15/04/N et se terminant le 15/12/N. Les dépenses ont été engagées comme suit: 200 000 dh le 15/04/N, 60 000 dh le 15/09/N et 40 000 dh le 15/11/N. TAF: Calculer le coût de l’emprunt pour l’entreprise A et B. Correction: • L’entreprise A: Emprunt spécifique Coût des emprunts= (100 000 ×4.5% ×6/12) + (250 000 ×4.50% ×1/12) =2250 +937.50 = 3187.50 • L’entreprise B: Emprunt non spécifique Taux de capitalisation = (100 000 × 4%)+(200 000 × 4.50%)+(300 000 × 5%) / 600 000 = 4.67% Coût d’emprunt= (200 000 ×4.67× 8/12) + (60 000×4.67×3/12) + (40 000×4.67×1/12) = 7082.84 Ce coût est incorporé à la valeur d’entrée de l’immobilisation corporelle dans la limite du coût global de l’emprunt (la somme des intérêts engagée durant l’exercice) C) Eléments du coût d’acquisition selon IAS 16 Le coût d’acquisition des immobilisations acquises à titre onéreux est égal :  Au prix d’achat,u compris les droits de douanes et taxes non récupérables.  Déduction faite de toutes les remises et de tous les rabais commerciaux
  • 6.  Augmente des frais directement attribuables à sa mise en état de marche et de son transfert vers son lieu de l’exploitation selon l’utilisation prévue par la direction.  Augmente des coûts de démantèlement et d’enlèvement de l’immobilisation ainsi que des couts de remise en état du site sur lequel elle est située (obligation résultant de l’acquisition ou de l’utilisation de l’immobilisation à des fins autres que la production) Exemples des coûts Incorporés Non incorporés Les couts de main d’œuvre résultant directement de l’acquisition Les honoraires des professionnels Les coûts d’introduction de lancement d’un nouveau produit (publicité, …) Les pertes opérationnelles initiales D) Tableau synthétique de divergences concernant le coût d’acquisition : CGNC PCG IFRS Coût d’acquisition incorporation dans le coût de l’immobilisation des frais directs ou indirects liés à son acquisition et à sa mise en service. incorporation dans le coût de l’immobilisation des frais directs ou indirects liés à son acquisition et à sa mise en service. incorporation dans le coût de l’immobilisation des frais directs liés à son acquisition et à sa mise en service. Escompte de règlement s’il y a lieu, escompte de règlement comptabilisé en produits financiers et non déduit du coût d’acquisition. s’il y a lieu, escompte de règlement à déduire du coût d’achat de l’immobilisation. s’il y a lieu, escompte de règlement à déduire du coût d’achat de l’immobilisation. Droits de mutation, honoraires, et frais d’actes Comptabilisés en charges Ne sont pas attribués directement au coût de Option pour une comptabilisation en charges Attribuables obligatoirement aux coûts d’acquisition.
  • 7. l’immobilisation acquise Ces frais peuvent être immobilisés dans le compte 2121 Coût d’emprunt Seuls les intérêts de préfinancement d’une immobilisation peuvent être incorpores a son cout d’acquisition Opter pour la capitalisation des couts d’emprunts pour les immobilisations sans le faire pour les stocks et inversement (option si l’actif est éligible) Incorpores sans restriction liée L’option globale porte sur l’actif éligible quel que soit leurs nature (option si l’actif est éligible)
  • 8. E) as d’applica tion La société ABC réalise l’acquisiti on au 1er mars N d’un matériel industriel et effectué les dépenses suivantes : - Prix d’achat brut du matériel 500 000 DH. - Remise accordée par le fournisseur 25000 DH. - Escompte attribue par le fournisseur 4750DH. - Droits de douane 60000 DH. - TVA 106 050 DH. - Frais de transport, d’installation et de montage nécessaires a la mise en utilisation du bien (dont TVA 6000 DH) 36000 DH. - Frais de transport postérieurs à la mise en utilisation (dont tva 4000 DH) 24000 DH. - Charges financières exposées pour l’acquisition du bien 10000 DH (les intérêts de préfinancement représentent 50%). TAF : déterminer le cout d’acquisition de cette immobilisation Correction : CGNC Ce matériel est donc évalué au cout suivant : - Prix d’achat brut : 500 000 - Remise : - 25 000 - Droit de douane : 60 000 - Frais de transport, d’installation et de montage nécessaires à l’utilisation 30 000 - Les intérêts de préfinancement : 5000 = 570 000 a la durée du Cout d’emprunt Durée > 12 mois Frais de démantèlement et démolition non mentionne Un cout estime inclus dans le cout ; fait l’objet d’un plan d’amortissement propre ; une contrepartie de la provision constatée au passif Dépenses de grosse réparation ou de grande révision Si les dépenses permettent d’augmenter la durée de vie de l’immobilisation il s’agit d’une immobilisation. Si non il va être considéré comme une charge. Doivent être comptabilisées dès l’origine comme un composant distinct de l’immobilisation. Si aucune provision pour grosse réparations ou grandes révisions n’a été constaté (option pour la constatation d’une provision)
  • 9. PCG/IFRS Ce matériel est donc évalué au cout suivant : - Prix d’achat brut : 500 000 - Remise : - 25 000 - Escompte : - 4750 - Droit de douane : 60 000 - Frais de transport, d’installation et de montage nécessaires al’utilisation 30 000 = 560 250 NB :Les coûts d’emprunts ne peuvent pas cependant être intègres, car le matériel ne peut être considéré comme un actif éligible au sens de PCG et normes comptables internationale. Si l’entreprises avait effectué la commande à une date bien antérieure au 1er mars N et avait dû verser un acompte, les intérêts de l’emprunt effectue pour financer cet acompte auraient pu être inclus dans le cout de l’immobilisation. 2- Coût de production d’une immobilisation corporelle A. Eléments du coût de production selon le CGNC Le coût de production des immobilisations produites est formé par : a) L’évaluation ici se fait au coût de production dans le cadre de la comptabilité de gestion. Néanmoins le coût de production des immobilisations peut comprendre le montant des intérêts relatifs aux dettes contractées pour le financement de cette production depuis le " préfinancement " spécifique jusqu'à la date normale d'achèvement de l’immobilisation ou de sa mise en service si elle est exceptionnellement antérieure à cette date (Mention doit être faite dans l'ETIC de cette inclusion de charges financières). B. Eléments du cout de production selon le PCG Le cout d’une immobilisation produite par l’entité pour elle-même est détermine en utilisant les mêmes principes que pour une immobilisation acquise. Il peut être détermine par référence au coût de production des stocks si l’entité produit des biens similaires pour la vente (cas par exemple d’une entreprise de machines-outils qui produirait une machine a commandé numérique pour ses propres besoins). Le coût de production d’une immobilisation corporelle = coût d’acquisition des matières consommées + des autres couts engagés, au cours des opérations de production + Estimation des coûts de démantèlement, démolition. Coût de production = Coût d’acquisition des matières et fournitures utilisées pour la production de l’élément +charges directes de production +charges indirectes de production NB : Ce coût de production ne comprend pas, en principe, les frais d’administration générale de l’entreprise, les frais de stockage, les frais de recherche et développement.
  • 10. Les autres coûts sont notamment des charges directes et indirectes qui peuvent être raisonnablement rattachées à la production du bien ou du service. NB : - Les coûts d’emprunt peuvent être rattachés au coût de production s’ils concernent un actif éligible qui exige une longue période de préparation ou de construction avant d’être utilisé. - Le cout d’une immobilisation corporelle peut inclure une quote part d’amortissement. - La quote part de charges correspondant à la sous activité n’est pas incorporable au coût de production. - Les coûts administratifs et autres frais généraux sont exclus du coût de production. C. Eléments du coût de production selon les normes internationales Le coût d’une immobilisation produite par l’entité pour elle-même est détermine en utilisant les mêmes principes que pour une immobilisation acquise. Selon IAS 16, Le coût d’un actif produit se compose du prix d’achat décaissé ramené, le cas échéant, à sa valeur actuelle et des frais directs (externes et internes) permettant la mise en service de l’immobilisation ainsi que les montants provisionnés pour les coûts estimés de démantèlement et de remise en état des sites (IAS 37). Notion de frais directs incorporables au coût : Certaines dépenses sont directement liées à la mise en service de l’actif ; il s’agit de frais tels que : • Tests d’essai, honoraires des ingénieurs et des architectes,aménagement des postes de travail, frais de formation directement liés au fonctionnement. • Coûts de préparation, montage, installation, assemblage, manutention, premier transport. • Frais de personnel intervenant directement dans la construction, l’acquisition et la mise en service de l’immobilisation. Ces frais sont incorporables au coût de l’actif à immobiliser. Notion de frais non incorporables au coût : D’autres dépenses ne participent pas à la mise en service de l’actif ; il s’agit de frais tels que : • Coûts d’inauguration du site. • Coûts de lancement d’un nouveau produit. • Frais administratifs, coûts de réorganisation, frais de pré-exploitation. Ces frais ne peuvent être immobilisés. En ce qui concerne le coût de production, les trois législations comptables (CGNC, PCGet IAS 16) définissent le coût de production comme la somme de toutes les dépenses générées par le processus de production Les trois référentiels comptables n’admettent, que sur des conditions spéciales, l’inclusion dans le coût des immobilisations produites des : - Frais de démarrage
  • 11. - Dépenses de pré-exploitation Ces conditions spéciales peuvent être soit le caractère direct de ces frais,soit les spécificités de l’activité de l’entreprise. D. Cas d’application : Le 1.03.N, la société ABC a entrepris la réalisation d'un nouvel atelier de production sur un terrain inutilisé mais beaucoup plus important jouxtant les bâtiments actuels. Le terrain d’implantation est inscrit à l’actif pour 200 000 dh. Il comporte un ancien hangar faiblement utilisé depuis de nombreuses années sauf pour stocker provisoirement et occasionnellement quelques déchets de production. L'atelier est achevé le 31.05.N+1 et mis en service le 1.06.N+1. Les dépenses HT suivantes ont été réalisées : Pour la période allant du : 1.03.N au 31.12.N 01.01.N+1 au 31.05.N+1 - honoraires d'architecte (facture du 10/03) 42 000 DH - honoraires de suivi de construction (factures du 20/09/N et du 1/04/N+1) 38 000 DH 16 000 DH - frais de démolition et d’évacuation du hangar 32 500 DH - valeur nette comptable du hangar 7 500 dh - mémoire de l’entreprise BATI en date du 10.07.N pour le gros œuvre 750 000 DH - facture de l’entreprise COUVERT en date du 31.07.N pour la toiture 280 000 DH - matières premières et fournitures consommées 311 000 DH 270 000 DH - coût du personnel engagé dans les travaux 639 000 DH 439 000 DH - dotation annuelle aux amortissements des matériels utilisés 120 000 DH 120 000 DH - dotation annuelle aux amortissements dérogatoires (amortissements dérogatoires liés aux matériels utilisés) 90 000 DH 16 500 DH - frais de réinstallation des machines et de réorganisation (estimation fiable de l’ensemble des charges indirectes imputables) 40 000 DH - honoraires de contrôle et de conformité (facture du 25/05/N+1) 8 000 DH - taxes fiscales non déductibles (avis de mai N+1) 17 000 DH - frais d’administrations imputables 34 000 DH 2 7 000 DH
  • 12. Travail à faire : 1) Déterminer le coût de production de l'atelier NB: vous veillerez à scinder vos calculs pour N et N+1 et à y apporter toutes les justifications nécessaires. 2) Quel aurait été le montant du coût d'entrée si l'entreprise avait eu, durant la période allant du 01.01.N+1 au 31.05.N+1, une utilisation de ses installations de production à 75 % de leur capacité normale ? Correction: 1. Déterminer le coût de production de l'atelier puis, procéder aux enregistrements nécessaires au 31.12.N et au 31.05.N+1 sachant que la TVA frappant les livraisons à soi-même intervient à l’achèvement. Pour la période allant du 1.03.N au 31.12.N Montant Nature Justification Coûts directs : - honoraires d'architecte (facture du 10/03) Coûts directement attribuables 42 000 - honoraires de suivi de construction (facture du 20/09/N) 38 000 - frais de démolition et d’évacuation du hangar Frais incorporables au coût d’entrée car l’objet est l’édification d’une nouvelle construction 32 500 - valeur nette comptable du hangar 7 500 - mémoire de l’entreprise BATI en date du 10.07.N pour le gros œuvre Coûts directement attribuables 750 000 - facture de l’entreprise COUVERT en date du 31.07.N pour la toiture 280 000 - matières premières et fournitures consommées Frais nécessaires à la mise en place de l’actif 311 000 - coût du personnel engagé dans les travaux 639 000 Affectation systématique des frais généraux de production fixes et variables : - dotation annuelle aux amortissements des matériels utilisés Charges indirectes nécessaires à la mise en place de l’actif qu’il n’est pas possible d’affecter sans calcul : 120 000 x 10/12 100 000 - dotation annuelle aux amortissements dérogatoires (amortissements dérogatoires liés aux matériels utilisés) Charges exclues car correspondant à des décisions de gestion d’ordre fiscal. 0 - frais d’administration imputable Frais exclus 0 Coût de production (immobilisation en cours) 2 200 000
  • 13. Pour la période allant du 1.01.N+1 au 31.05.N+1 Montant Nature Justification Coût de l’immobilisation en cours de l’exercice précédent 2 200 000 Coûts directs : - honoraires de suivi de construction (facture du 1/04/N+1) Coûts directement attribuables 16 000 - matières premières et fournitures consommées Frais nécessaires à la mise en place de l’actif 270 000 - coût du personnel engagé dans les travaux 439 000 - honoraires de contrôle et de conformité (facture du 25/05/N+1) Coûts directement attribuables 8 000 - taxes fiscales non déductibles (selon avis) 17 000 Affectation systématique des frais généraux de production fixes et variables : - frais de réinstallation des machines et de réorganisation Frais exclus selon l’avis 2004-15 du CNC car ils correspondent à la relocalisation d’une affaire dans un nouvel emplacement 0 - dotation annuelle aux amortissements des matériels utilisés Charges indirectes nécessaires à la mise en place de l’actif qu’il n’est pas possible d’affecter sans calcul : 12 000 x 5/12 50 000 - dotation annuelle aux amortissements dérogatoires (amortissements dérogatoires liés aux matériels utilisés) Charges exclues car correspondant à des décisions de gestion d’ordre fiscal. 0 - frais d'administration imputables Frais exclus 0 Coût de production de l’immobilisation 3 000 000 2. Coût d’entrée dans l’hypothèse : 75%de la capacité normale des installations de production entre 01.01.N+1 au 31.05.N+1 : La sous-activité représente la fraction des charges fixes qui ne peuvent pas être incorporées au coût d’entrée d’une immobilisation ou d’un stock du fait d’une activité réelle de l’entreprise inférieure à l’activité normale de celle-ci. Elle ne concerne jamais les charges variables qui du fait de leur nature sont directement corrélées à l’activité quel que soit son niveau. Les frais fixes correspondent au cas présent à la dotation aux amortissements pour laquelle : - le montant incorporé pour la période allant du 1.01.N+1 au 31.05.N+1 est de 50 000 (120 000 x 5/12) ; - le montant incorporable pour cette période est en définitive de : 37 500 (50 000 x 75 %) soit à exclure 12 500 (50 000 - 37 500) ou (50 000 x 25 %)
  • 14. 4- Comptabilisation des immobilisations corporelles Les comptes d'immobilisations corporelles sont débités à la date d'entrée des biens dans le patrimoine de l'entreprise. Les Terrains Les comptes de terrains enregistrent le montant des terrains dont l’entreprise est propriétaire. Suivant leur nature, les terrains sont enregistrés : au compte 2311 s'il s'agit de terrains nus sans constructions; au compte 2312 s'il s'agit de terrains aménagés ou viabilisés; au compte 2313 s'il s'agit de terrains bâtis supportant une ou plusieurs constructions; au compte 2314 s'il s'agit de terrains de gisement tels que les carrières. Cette catégorie de terrains est amortissable dans les conditions définies au compte 2831; au compte 2316 s'il s'agit de dépenses faites en vue de l'aménagement des terrains (clôtures, mouvements de terre etc ...). Ces dépenses pourraient être amorties. Constructions Les constructions comportent essentiellement : Les bâtiments (compte 2321) qui comprennent les fondations et leurs appuis, les murs, les planchers, les toitures ainsi que les aménagements faisant corps avec eux, â l'exclusion de ceux qui, en raison de leur nature et de leur importance, justifient une inscription distincte; Les constructions sur terrains d'autrui (compte 2323) qui comprennent les constructions édifiées sur le sol d'autrui; Les ouvrages d'infrastructure (compte 2325) qui sont destinés à assurer les communications sur terre, sous terre, par fer et par eau ainsi que les barrages pour la retenue des eaux et les pistes d'aérodrome Les agencements et aménagements de constructions (compte 2327) qui sont les travaux destinés à mettre en état d'utilisation les constructions de l'entreprise. Installations techniques, matériel et outillage Le compte 2331 enregistre : Les unités fixes d'usage spécialisé, pouvant comprendre constructions, matériels ou pièces qui, même séparables par nature, sont techniquement liés pour leur fonctionnement et que cette incorporation de caractère irréversible rend passibles du même rythme d'amortissement; Les installations qui, dans une profession, sont affectées à un usage spécifique et dont l'importance justifie une gestion comptable distincte. Le compte 2332 enregistre : le matériel constitué par l'ensemble des équipements et machines utilisés soit pour l'extraction, la transformation, le façonnage, le conditionnement des matières ou fournitures soit pour les prestations de services à l'exclusion du matériel de transport et du matériel du bureau;
  • 15. l'outillage comprenant les instruments tels qu'outils et machines dont l'utilisation, concurremment avec un matériel, spécialise ce matériel dans un emploi déterminé. Le compte 2333 enregistre : les emballages identifiables susceptibles d'être provisoirement conservés par les tiers et que l'entreprise s'engage à. reprendre dans des conditions déterminées. Application (le cas de l’entreprise ABC page ...) Enregistrement comptable de l’immobilisation au 31.12.N et au 31.05.N+1 31.12. N 6513 VNC 7 500 2832 Amortissement des constructions x 232 Construction (Hangar) x Constatation de la sortie du hangar D° 2392 Immobcorpencours et terrains de construction 2 200 000 7143 Immob corporelle produite 2 200 000 Constatation de l’Immob encours 31.05. N+1 23211 Construction (Atelier) 3 000 000 3455 TVA récupérable 600 000 2392 Immobcorp encours et terrains de construction 2 200 000 7143 Immob corporelle produite 800 000 4455 TVA facturée 600 000 Constatation de l’achèvement de la construction 1. Autres modalités particulières d’acquisition des immobilisations En plus des modalités d’acquisition à titre onéreux et de la production d’immobilisations qui sont plus fréquentes on peut envisager d’autres modalités d’acquisition : 1) L’apport en nature d’immobilisation
  • 16. A l’occasion de la constitution de sociétés, d’augmentation de capital de fusion, certains apports d’associes peuvent être représentes par des immobilisations, 2) L’acquisition par voie d’échange C’est une opération rare mais, mais envisageable, en effet un bien peut être acquis en échange d’un autre. L’opération est donc double portant la fois sur une acquisition et une cession d’immobilisation. 3) L’acquisition des immobilisations à titre gratuit La valeur à retenir pour les biens reçus gratuitement est la valeur vénale, c’est-à-dire celle représentée par le prix qui aurait décaissé l’entreprise pour se procurer le bien en question. L’entreprise bénéficiaire d’une telle libéralité doit comptabiliser en contrepartie un produit non courant, imposable en matière d’impôt sur le résultat, sauf pour le cas où le bien est finance par une subvention d’investissement ou l’imposition est fractionnée soit sur la durée d’amortissement, soit par étalement sur cinq ans. 4) Acquisition d’immobilisations et assujettissement à la TVA La TVA afférente aux immobilisations d’une entreprise est normalement déductible, lorsque celles-ci concourent à la réalisation d’opérations situées dans le champ d’application de la TVA. Ce principe comporte toutefois des exceptions. Ainsi la TVA des voitures utilitaires de tourisme est expressément refusée en récupération. Elles se comptabilisent TTC. D’où la distinction suivante : a. Assujetti total : L’entreprise qui ne réalisé que des opérations taxables ou exonérées en vertu de l’article 8 et 9 de la loi 30-85, a le droit de récupérer entièrement la TVA ayant grevé le prix d’acquisition de ses immobilisations. b. Assujettis partiel Les entreprises soumises à la TVA et qui réalisent simultanément des opérations taxables et d’autres qui ne le sont pas puisqu’elles sont hors champ d’application de la TVA. Dans ce cas deux règles fiscales à observer : - La TVA qui a grevé les biens affectes exclusivement à des opérations placées hors champ d’application de la TVA est non déductible. Elle s’incorpore par conséquent au prix d’acquisition (Valeur d’origine : TTC) - La TVA qui a grevé les biens les biens affectes exclusivement à des opérations placées dans le champ d’application de la TVA est intégralement déductible. (La valeur d’origine ne comprend donc que le cout hors TVA) Exemple : Valeur d’entrée = valeur notifiée sur l’acte juridique établi à cette occasion Valeur d’entrée = la valeur vénale dont l’estimation est la plus sûre
  • 17. Une société est assujettie partiellement à la TVA, son prorata de déduction pour l’exercice N (prorata de la déduction de la TVA, qui résultent de la décomposition du CA de l’exercice N-1) est de 60 %. Au courant de N, elle s’est procurée un camion facture par le vendeur comme suit : Prix hors taxe 12 000 + TVA 20 % 2400 = Total TTC paye par chèque bancaire 14 400 2355 34552 5141 Matériel de transport (HT +Prorata non déductible) Etat TVA récupérable / Immon (60% TVA) Banque Facture ……….. cheque ………… 12 432 1 968 14 400 NB : L’entreprise est tenue de régulariser la TVA initialement déduite sur 5 exercices consécutifs. En procédant soit à une récupération supplémentaire en cas ou son prorata augmente de +5% par rapport en prorata de départ soit à un reversement de la TVA en cas ou le prorata accuse une baisse de -5%. La variation du prorata se calcule toujours par la comparaison du prorata de fin d’exercice au prorata applique initialement lors de l’acquisition de l’immobilisation. 5) Acquisition d’immobilisation par crédit-bail Le contrat de crédit-bail constitue une opération de location assortie d’une promesse de vente du bien au locataire à l’expiration de la période de location. Les immobilisations acquises par le crédit-bail n’apparaissent pas sur le bilan du locataire, puisque le plan comptable marocain respecte l’approche patrimoniale d’in bilan. A l’inverse des pratiques anglo saxonnes qui considère le leasing comme une forme de financement. Au départ du contrat de crédit-bail, est exige en général une garantie du locataire qui s’enregistre comme une forme de financement. 2… 2486 Immobilisation Dépôts et cautionnement verses × ×
  • 18. A la fin de chaque terme le locatair e paie une redevance leasing, taxée au taux de 7%. A l’exception des redevances leasing relatives aux voitures de tourismes ou la TVA n’est pas déductible, la redevance est enregistrée en hors taxe,la TVA est récupérable. 6132 34552 5141 Redevances crédit-bail Etat TVA récupérable / Charges Banque × × × A la levée d’option d’achatle prix est généralement faible constitue la valeur d’origine du bien et se récupère par le biais des amortissements. L’entreprise constate alors l’entrée de l’immobilisation dans son actif. Exemple : Le 1er octobre N la société ABC lève l’option d’achat d’un contrat de leasing portant sur un matériel informatique. - Montant de l’option 80 000 - Dépôt de garantie verse au départ du contrat 10 000 - Cheque pour la soulte 70 000 - Le matériel sera amorti au taux linéaire de 10% 5141 Banque × 2486 5141 Dépôts et cautionnement verses Banque × × 2332 2486 5141 01/01/N Matériel et outillage Dépôts et cautionnement verses Banque 80 000 10 000 70 000 6193 28332 31/12/N Dotation d’exploitation aux amortissements des immobilisations corporelles Amortissement du matériel et outillage 2000 2000 Valeur d’entrée (VE) = Valeur résiduelle fixée dans le contrat
  • 19. Important : Sous l’angle économique, le crédit-bail s’analyse comme l’un des moyens de financement que peut utiliser une entreprise pour acquérir ses immobilisations, au même titre que le financement par fonds propres ou le financement par recours à l’emprunt. A ces deux analyses correspondent deux positions possibles quant aux techniques d’enregistrement comptable des opérations de crédit-bail :  Une position fondée sur l’aspect économique (IFRS): l’opération de crédit-bail qui est alors un moyen de financement d’une acquisition d’immobilisation entraîne l’inscription de l’immobilisation à l’actif du bilan du locataire utilisateur tandis qu’une dette financière est inscrite au passif. Cette position est celle adoptée par les anglo-saxons et préconisée par la norme n° 17 de l’IASB (L’international Accounting Standards Board).  Une position fondée sur l’aspect juridique (CGNC /PCG):l’opération de crédit-bail n’est qu’une location assortie d’une promesse de vente ; en conséquence,seuls les paiements de redevances devront être enregistrés, comme pour tout contrat de location. 6) Acquisition d’une immobilisation dont le prix est indexé L’acquisition d’une immobilisation est parfois accompagnée de l’octroi d’un crédit de longue durée par le fournisseur. Dans cette hypothèse, les annuités de paiement peuvent faire l’objet d’une indexation. Pourtant, Le coût d’acquisition de l’immobilisation dans ces cas doit être déterminé conformément aux règles générales d’évaluation. Les modalités de règlement du prix demeurent sans incidence sur ce cout : Lors de l’acquisition, l’immobilisation est enregistrée à son cout d’acquisition, mentionne dans la facture ou le contrat de vente. Les conséquences éventuelles de l’indexation seront considérées comme des charges ou des produits (Ecart de conversion) à rattacher aux exercices de paiement Les différences éventuelles qui apparaissent du fait de l’indexation font l’objet du traitement suivant : - A la clôture de chaque exercice. Les différences d’indexation sur les échéances restant a payer sont prises en compte selon des modalités identiques a celles applicables aux opérations en devises. - En effet la valeur de l’immobilisation reste intangible,la dette est actualisée par la constatation d’un écart de conversion. - Les baisses probables doivent être provisionnes. - les hausses latentes des dettes indexées ne seront pas prises en compte par respect du principe de prudence. - A l’échéance : les écarts de conversion étant annulés au début de chaque exercice, le règlement laissera apparaitre donc un gain ou une perte caractère financier à comptabiliser
  • 20. 7) Cas de clauses de révision de la dette Lorsque le prix n’est pas définitivement fixé à la date d’entrée de l’immobilisation, la valeur d’entrée de l’immobilisation est modifiée, en hausse ou en baisse, en fonction des stipulations du contrat, jusqu’à fixation du prix définitif. 8) Acquisition avec paiement différé Traitement reconnu par CGNC : La valeur d’entrée est fondée sur le prix convenu (cout d’acquisition, mentionne dans la facture ou le contrat de vente) indépendamment des modalités futures de règlement en cas de paiement différé. Traitement reconnu par IAS 16 : Si le fournisseur d’une immobilisation a consenti des conditions de règlement au-delà des conditions habituelles, il convient de comptabiliser la valeur actuelle du paiement futur et non la valeur nominale de la facture. L’évaluation du prix d’acquisition est constatée à la valeur actualisée du prix comptant. L’écart entre la valeur actualisée et le montant du paiement est constaté en frais financiers, rapportés sur la durée du crédit consenti. Exemple : Un camion est acheté pour 60 000 € avec un différé de paiement d’un an. Le taux d’intérêt à un an est de 6 %. La valeur actualisée ressort à : 9) Acquisition d’une immobilisation contre une rente viagère VE = Modification de la VE à la hausse ou à la baisse en fonction du contrant jusqu’à fixation du prix définitif Valeur d’entrée (VE) = Coût d’acquisition fondé sur le prix convenu Valeur d’entrée (VE) = le prix convenu (1 + taux) ─n
  • 21. Cette technique assez rare, peut être utilisée par l’entreprise pour l’acquisition de ses immobilisations, il s’agit en définitive de l’achat d’un bien à crédit, puisque l’acquéreur s’engage au versement d’une rente périodique jusqu’au décès du crédirentier.  Dès la signature du contrat, il y a transfert de propriété du bien. Le bilan doit donc enregistrer le bien en question et constater ses amortissements le cas échéant  l’acheteur s’engage à payer la rente jusqu’au décès du vendeur. IL doit donc enregistrer sa dette pour le montant évalué lors de la transaction. D’après le plan comptable marocain, le bien acquis doit être enregistre pour la valeur stipulée dans le contrat ou à défaut pour son prix estimatif a la date d’entrée dans le patrimoine de l’entreprise. Les opérations d’acquisition d’immobilisation par les rentes viagères concernant très souvent les immeubles. Une indication de prix doit donc nécessairement figurer dans le contrat pour la détermination des droits d’enregistrement. Ecriture de l’acquisition de l’immobilisation Lors de chaque échéance A chaque échéance et tant que le vendeur est en vie, l’acquéreur doit effectuer le versement prévu par le contrat. La somme versée est considérée comme un remboursement en partie de la dette constituée par la rente viagère estimée lors de l’acquisition du bien. Lorsque la dette initialement enregistrée est éteinte, les versements effectués en plus représentent une charge non courante pour l’entreprise. Si le vendeur décède avant l’expiration de la dette initialement constatée, le reste de la dette constituera pour l’entreprise un gain exceptionnel. Le reliquat de la rente viagère doit être annulé. 10) L’acquisition d’immobilisations dont le prix est exprimé en devises : 2… 1486 5141 Immobilisation Rentes viagères Banque ×× ×× ×× 1486 5141 Rentes viagères Banques × × 6588 5141 Autres charges non courantes Banque × × 1486 7588 Rentes viagère Autres produits non courants × ×
  • 22. Lorsqu’une entreprise se procure une immobilisation d’un fournisseur étranger, la facture reçue est libellée en devises. Dans ce cas, le coût de l’immobilisation est converti en dirhams au cours du jour de l’opération. C’est cette valeur qui servira de base aux amortissements quelque soient les variations des parités monétaires par la suite, les écarts entre le cours initial et les cours des échéances de règlement constituent des gains ou des pertes de change pour l’entreprise Exemple : Le 01/01/N, l’entreprise ABC a importé une machine de production facturée par le fournisseur français au prix de 350 000 €, payable à 30 jours.  Les frais d’importation se sont élevés à 174 200 dh payes par des chèques bancaires.  Le cours de l’euro, le jour de dédouanement est de : 1 € =10.092 DH  L’entreprise a obtenu la suspension de la TVA auprès de la douane.  Valeur d’entrée =350 000 × 10.092 + 174 200 = 3 706 400  Dette = 350 000 × 10.092 = 3 532 200 Le 30/08/N, un virement bancaire a été effectué au fournisseur, l’avis de débit suivant est parvenu à l’entreprise. Montant vire à la banque du fournisseur : 350 000 × 10.018 = 3 537 800 Commissions 3 740 TVA / Commissions 7 % 261.80 Total prélevé de votre compte= 3 541 801.80 - i le cour s accu se une baiss e, l’entreprise réalisera un gain de change. 2332 4481 Matériel et outillage Dettes / Acquisition d’immobilisation × × 4481 4481 34551 6331 5141 Dettes / Acquisitions d’immobilisations Services bancaires Etat TVA récupérable / charges Pertes de change . Banque 3 532 200 3 740 261.80 5 600 3 541 801.80 VE = Coût d’acquisition ou de production (en devises) x cours de change en DH du jour d’entrée
  • 23. - Si la dette se maintient encore au passif du bilan à la date de clôture de l’exercice l’entreprise procédera à son actualisation pour déterminer les écarts de conversion (perte de change ou gain de change latents). 11) Acquisition avec clause de réserve de propriété Selon le PCG la clause de réserve de propriété a pour objet, dans un contrat de vente, de suspendre le transfert de la propriété à l’acheteur jusqu’au moment du paiement de la totalité du prix. Tant que le prix n’est pas réglé, le bien vendu reste la propriété du vendeur. Pourtant, les transactions assorties d’une clause de réserve de propriété sont comptabilisées à la date de la livraison du bien et non à celles du transfert de propriété. Ainsi, les achats et ventes assorties d’une clause de réserve de propriété sont enregistrés comme de simples achats ou ventes pour lesquels le transfert de propriété n’est pas suspendu au paiement intégral du prix. Le vendeur doit inscrire au bilan, sur une ligne de regroupement distincte le montant des créances résultant de telles ventes. Cette inscription prend la forme d’une mention séparée, associée au poste «Créances» ainsi rédigée «dont … avec clause de réserve de propriété» Réciproquement, L’acheteur doit porter au bilan, dans une forme analogue, sur une ligne de regroupement distincte d’une part, le montant des immobilisations frappé d’une telle clause de réserve de propriété Au Maroc, le CGNC n’a pas reconnu le traitement comptable de la vente assortie d’une clause de réserve de propriété. Pourtant cette immobilisation ne peut pas figurer au bilan qu’après l’obtention définitif de la propriété du bien. Ainsi les versements effectués sont comptabilises sous forme des avances dépôt et cautionnement verses. La comptabilisation d’un dépôt ou cautionnement verses se fait en débitant le compte 2486 par le montant de la créance consenti aux fournisseurs qui sera récupérée à long terme, et en créditant un compte de trésorerie A la date du transfert de propriété l’entreprise constate alors l’entrée de l’immobilisation dans son actif : 23.. 2486 5141 Immobilisation corporelle Dépôt et cautionnements verses Banque Prix convenu Garantie dernier versement Exemple : La société ABC a fait l’acquisition d’un matériel industriel d’une valeur de 800 000 dh. Son fournisseur, la société ALPHA,pour être assure d’être paye,a fait accepter par son acheteur une clause de réserve de propriété. Juridiquement, la société ALPHA reste propriétaire du matériel jusqu’au paiement, ce qui lui permettra,en cas de défaillance de l’acheteur, de récupérer le bien. Selon PCG : Quoique n’étant pas réellement propriétaire, la société ABC inscrira le matériel à l’actif de son bilan
  • 24. Selon CGNC : et en vertu de la prédominance juridique la société ABC n’inscrira le matériel à l’actif de son bilan qu’après le transfert de propriété. 12) Acquisitions ou productions conjointes : Lorsque les biens sont acquis conjointement, ou sont produits de façon conjointe et indissociable, pour un coût global d’acquisition ou de production, le cout d’entrée de chacun des biens est ventile a proportion de la valeur attribuable à chacun d’eux. A défaut de pouvoir attribuer une valeur individualisée a chacun d’eux, le cout d’un ou plusieurs des biens acquis ou produits est évalué par référence a un prix de marche,ou forfaitairement s’il n’en existe pas. Le cout des autres biens s’établira par différence entre le cout d’entrée global et le cout déjà attribue. Exemple : Une société a fait l’acquisition d’un immeuble à usage de bureaux pour une valeur de 4 320 000 dh dans la ville de Casablanca. Cette valeur comprend la valeur du terrain et celle la construction. Le terrain est de 500 m2 et l’espace de bureaux de 200 m2 (sur deux étages). Dans la ville, d’autres cessions ont eu lieu et les notaires ont fourni les éléments statistiques suivants :Terrain bâtir : 1000 dh le m2 ; bureaux : 20 000 dh le m2 . La valeur d’un terrain 4 230 000 × 1000 ×500 1000 ×500+20000 ×200 = 470 000 la valeur de la construction 4 230 000 × 20000 ×200 1000 ×500+20000 ×200 = 3 760 000 Si la statistique relative au prix du mètre carre de bureau n’était pas fiable (ou n’existant pas),on retiendrait comme valeur de terrain 1000 × 500 = 500 000 dh Et comme valeur de construction :4 320 000 - 500 000 = 3 730 000 Dh. 13) L’acquisition des ensembles immobiliers La valeur d’entrée d’un terrain construit ou d’un immeuble acheté doit être ventilée entre ses deux éléments constitutifs : la VE du terrain et la VE de la construction Valeur d’entrée (VE) = Proportion du coût global d’achat ou de production pour chaque immobilisation Valeur d’entrée (VE) = ventilation du montant global entre VE du terrain et VE de la construction
  • 25. Pour un terrain bâti, lorsque l’acte d’achat n’indique qu’un prix global pour le terrain et la construction, il doit faire l’objet d’une ventilation entre ces deux éléments, en tenant compte : - Soit des prix des terrains de même nature, compte tenu de l’emplacement et d’un abattement pour terrain occupé - Soit d’une répartition forfaitaire variant en fonction de l’emplacement, de la densité et de l’âge de la construction 5- L’approche par composante (PCG etIFRS) 1) Principe Lorsque les différentes composantes d'une immobilisation corporelle ont des durées d’utilité différentes ou procurent des avantages économiques selon des rythmes différents, nécessitant des taux ou des modes d'amortissement différents, l’entreprise doit répartir le coût total de l’actif entre ses différents éléments constitutifs et comptabiliser chaque élément séparément (approche par composants). Par exemple, un avion et ses réacteurs doivent être traités comme des actifs amortissables distincts s’ils ont des durées d’utilité différentes. La décomposition d’une immobilisation est faite en fonction des deux critères suivants :  Durée de vie des différents éléments de l’immobilisation  Fréquence de renouvellement de différents éléments de l’immobilisation sans prendre en considération l’importance de chacun des éléments dans le coût. 2) Etapes de l’approche par composants a) Structure et composants : Distinction entre structure et compoants Analyse composants spécifiques Analyse composants non identifiesàl’origine Dépenses de gros entretienou de grande révision Pièces de rechange et de sécurité Couts de démantèlement
  • 26. La structure correspond au principal composant qui ne fait pas l’objet d’un remplacement pendant sa durée d’utilisation. b) Coût de démantèlement : Lorsque le cout de démantèlement d’enlèvement et de restauration du site est considère comme faisant partie du cout d’acquisition ou de production d’une immobilisation, ce cout est considère comme un composant. c) Composants d’une immobilisation corporelle PCGdistingue deux catégories de composants : - Composants de première catégorie :les éléments principaux des immobilisations, devant faire de remplacements à intervalles réguliers. Et ayant des utilisations différentes ou procurant des avantages économiques à l’entreprise selon un rythme différent. Ces éléments doivent être comptabilises séparément dès l’origine et lors des remplacements. Exemple :La société ABC vient de faire l’acquisition d’un immeuble de 600 000 € (dont le terrain 200 000 €). Cet immeuble est amortissable en 40 ans, mais on considéré que la toiture devra être remplacée dans 20 ans. La valeur d’acquisition de la toiture est estimée a 80 000 € trois postes d’actifs seront constatés en comptabilité pour cet immeuble. - Composants de seconde catégorie :sont les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes pluriannuels de grosses réparation ou de grandes révisions. Les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes pluriannuels de grosses réparations ou de grandes révisions en applications de lois, règlements ou de pratiques constantes de l’entreprise, doivent être comptabilisées dès l’origine comme un composant distinct de l’immobilisation. Si aucune provision pour grosse réparation n’a été constatée (exclue). d) Pièces de rechange et de sécurité ( durée> 1 ans ; non interchangeable) Les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des immobilisations corporelles si l’entité compte les utiliser sur plus d’une période. De même, si les pièces de rechange et le matériel d’entretien ne peuvent être utilises qu’avec une immobilisation corporelle, ils sont comptabilises en immobilisations corporelles. 3) Méthodologie de détermination des composants : En pratique, un élément identifie sera considéré comme un composant distinct significatif des lors qu’il satisfait cumulativement aux quatre critères suivants : - Sa valeur est supérieure à 500 € HT (Ve>500 €) ; - Sa durée de vie est supérieure à 1 an (durée e > 1an) ;
  • 27. - Sa valeur est significative par rapport à la valeur totale de l’immobilisation (Ve / Vi > 15% pour un bien meuble, 1 % pour un immeuble) ; - Sa durée de vie est significativement différente de celle de la structure (durée e # durée i) Exemple : La société ABC vient de faire l’acquisition d’une chaine de production d’une valeur de 100 000 € dont la durée de vie réelle est estimée a 10 ans (Mode comptable linéaire). Elle comprend un moteur d’une valeur de 20 000 € devant faire l’objet d’un remplacement tous les 5 ans (mode comptable dégressif) par ailleurs, ce type de matériel doit faire l’objet d’une révision tous les 4 ans ; le cout estimée de la révision est de 12 000 € (mode linéaire). La présentation du cas sous forme de tableau pourrait être la suivante : Eléments (e) Montant HT Ve>500 € Durée e>1 an Ve /Vi >10 % Durée e #Durée i C1 C2 Structure Moteur 20 000 Oui Oui Oui Oui 20 000 Revision 12 000 Oui Oui Oui Oui 12 000 Structure 68 000 Oui Oui Oui Oui 68 000 Total (i) 100 000 20 000 12 000 68 000 Amorti D / 5 ans L / 4 ans L / 10 ans Les éléments qui seraient pas comptabilises sous forme de composants à l’origine lors de l’acquisition de la première application (alors qu’ils étaient identifiables) seront obligatoirement comptabilises en résultat lors du remplacement sauf si les conditions de constations d’un composants sont rempliés (par exemple durée d’utilisation qui s’avère plus courte pour l’élément considère).