Ce document présente les nouvelles législations fiscales et les amendements récents de la convention de double imposition entre la Suisse et l'Allemagne. Il traite également des pratiques comptables liées aux apports de capital et des évolutions fiscales dans certains cantons suisses. Plusieurs débats parlementaires sont évoqués concernant la TVA, le FATCA et d'autres sujets législatifs en cours.

1. Avril 2011
Tax News
Table des matières
Editorial
3 Principe de l’apport de capital – Premières
expériences pratiques dans le cadre de la
clôture des comptes annuels 2010
Rainer Hausmann
4 La Suisse et l’Allemagne signent un
amendement de la convention de double
imposition
Daniel Käshammer, Christian Wasser,
Marlene Kobierski
5 Aperçu des nouveautés introduites par
certains cantons dans le cadre de la
révision de la législation fiscale – Part 2
Divers auteurs Chère lectrice, cher lecteur,
7 Divergences au Parlement au sujet
du projet de TVA à taux unique et des
exceptions à l’imposition Le premier trimestre de l’année 2011 est derrière nous. Il a donné lieu à
Barbara Henzen, Ladina Nick quelques évolutions riches en enseignements, que nous souhaitons développer
8 «Too big to fail» dans cette édition.
Hans-Joachim Jäger, Rolf Geier
Nous vous informerons des premières expériences pratiques quant à
9 L’UE en dialogue avec la Suisse – solution
en vue? l’application du nouveau principe de l’apport de capital et vous expliquerons
Markus F. Huber quelle est la situation après la signature, par les ministres des finances suisse
10 Les règles FATCA vont remodeler le et allemand, le 27 octobre dernier, de la convention de double imposition
paysage financier à partir de 2013 modifiée. Nous aborderons également les modifications et adaptations
Hans-Joachim Jäger
législatives en Suisse romande, à Zurich et dans le canton d’Argovie, qui feront
11 Nouvelle loi fédérale sur l’imposition des l’objet de la deuxième partie de notre aperçu sur les nouveautés cantonales.
plans de participation de collaborateur,
entrée en vigueur prévue en 2012
Markus Kaempf, Louise Barrelet Nous apporterons aussi un éclairage sur les divergences qui s’expriment au
Parlement à propos du taux de TVA unique et des exceptions à l’imposition,
12 Nouveautés en matière de prévoyance
professionnelle ainsi que sur les modifications législatives sujettes à controverse concernant
Charlotte Climonet, Sandra Beer les risques systémiques des grandes banques – en un mot: «Too big to fail».
13 Evolution en matière d’imposition à Par ailleurs, nous nous intéresserons au dialogue entre l’UE et la Suisse
la source des personnes exerçant une concernant l’adoption du Code de conduite européen.
activité lucrative avec domicile en
Suisse et à l’étranger
Andreas Tschannen, Lukas Naef
15 Critères de délimitation en matière de
TVA entre le contrat d’entreprise et le
contrat de vente en matière immobilière
Susanne Gantenbein, Simone Wassmer
16 Changement de pratique potentiel
en relation avec les prestations
d’intermédiaire dans le secteur financier
Barbara Henzen, Olivia Schwarz t

2. Quant au thème – devenu quasi récurrent – du Foreign Account Tax Compliance
Act (FATCA), nous présenterons le projet des Etats-Unis consistant à combler
les lacunes qui demeurent au niveau de la réglementation.
Enfin, nous nous tournerons vers l’avenir; nous vous expliquerons quelle est la
place laissée aux interprétations dans la nouvelle loi fédérale sur l’imposition
des systèmes de rémunération fondés sur des actions, et comment celle-ci
pourrait être mise en œuvre concrètement.
Ces thèmes axés sur la pratique et bien d’autres sont traités dans ce numéro.
Nous vous souhaitons une lecture enrichissante.
Avec nos sincères salutations
Dominik Bürgy
Partner, Tax Leader Suisse
dominik.buergy@ch.ey.com
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3. Principe de l’apport de capital – Premières
expériences pratiques dans le cadre de la
clôture des comptes annuels 2010
Rainer Hausmann, Partner International Tax Services Zurich, rainer.hausmann@ch.ey.com
Outre la clôture ordinaire des question. Voir à cet égard également le
comptes annuels, l’application du point ci-après.
principe de l’apport de capital a
aussi été largement discutée ces 2. Les apports de capital utilisés pour
derniers temps. Il a régulièrement éponger d’anciennes pertes peuvent-ils
fallu répondre à des questions également figurer dans les réserves
notamment sur la comptabilisation issues d’apports de capital?
La circulaire relative au principe de
des réserves issues d’apports de
l’apport de capital stipule explicitement
capital, les responsabilités concer- que les apports de capital utilisés pour
nant les transferts comptables ou éponger des pertes commerciales
encore la présentation des réserves reportées ne peuvent être considérés
issues d’apports de capital dans fiscalement comme des réserves issues
le bilan ou l’annexe. Les consi- de ceux-ci. De plus, les pertes qui ont été
dérations purement fiscales ont imputées à des réserves issues d’apports
quelque peu perdu en acuité et les de capital peuvent réduire définitivement
questions les plus controversées le montant de ces réserves. Il y a lieu
de relever ici que, selon la conception
sont en partie restées les mêmes.
de l’AFC, le principe de l’importance
Toutefois, d’autres sujets ont aussi déterminante doit être appliqué en
fait régulièrement l’objet de discus- matière de compensation des pertes
sions. Trois questions importantes alors que, pour ce qui est des coûts liés
sont commentées ci-après: aux apports de capital, ce même principe
n’est pas applicable et des mesures de
correction fiscales doivent être prises.
1. Les coûts d’un apport de capital Seule constante: dans l’un et l’autre cas,
entraînent-ils une diminution des les mesures sont prises au détriment
réserves provenant d’opérations en des actionnaires. Comme mentionné
capital? plus haut, il incombera certainement aux
L’AFC a apparemment émis des directives tribunaux de se prononcer sur ces deux
internes selon lesquelles les coûts liés à points.
un apport de capital entraînent une dimi-
nution de la réserve issue de l’apport de
3. Est-il possible d’annuler un agio
capital et ce, indépendamment du fait que
utilisé pour effectuer des amortisse-
ces coûts aient été comptabilisés dans
ments directs les années précédentes?
le compte de résultat ou directement
Selon le CO, il est possible d’utiliser l’agio
débités du capital propre. A cet égard,
à des fins d’amortissement. De tels amor-
l’AFC ne respecte ainsi pas le principe
tissements sont toutefois rares et mal vus
de l’importance déterminante du bilan dans les milieux juridiques. L’annulation
commercial et procède à une correction d’un amortissement effectué au cours
fiscale correspondante. Comme ces coûts d’un exercice précédent dans le but
peuvent être considérables, notamment d’afficher un apport de capital plus élevé
en cas d’augmentations de capital paraît problématique. Cela impliquerait
importantes, cela peut affecter durement d’adapter des comptes annuels déjà ap-
les actionnaires. L’approche de l’AFC, qui prouvés et serait difficilement applicable
prévoit que le principe de l’importance dans la pratique. De plus, l’AFC pourrait
déterminante doit être appliqué dans ici également défendre le point de vue
tel cas et pas dans tel autre, n’est pas selon lequel les réserves issues d’apports
compréhensible. Il incombera vraisembla- de capital utilisées pour compenser des
blement aux tribunaux de trancher cette pertes sont définitivement perdues.
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4. La Suisse et l’Allemagne signent un amendement de la convention de
double imposition
Daniel Käshammer, Senior Manager German Tax Desk New York; Daniel.Kaeshammer@ey.com
Christian Wasser, Senior Manager Tax Services Zurich, christian.wasser@ch.ey.com
Marlene Kobierski, Assistant Tax Services Bern, marlene.kobierski@ch.ey.com
Le 27 octobre 2010, les ministres leurs droits procéduraux nationaux pour • La procédure amiable est étendue par
des Finances suisse et allemand s’opposer à une divulgation, y compris l’ajout d’une clause d’arbitrage et des
ont signé un nouveau protocole les droits de première notification ou le dispositions détaillées relatives aux
d’amendement de la convention de recours administratif avant que l’Etat aspects procéduraux.
auquel est adressé la demande ne soit Le protocole entrera en vigueur une fois
double imposition conclue entre
autorisé à échanger les renseignements. que les procédures de mise en œuvre
les deux Etats. La convention
des deux Etats contractants auront été
révisée comprend des change-
achevées et que ceux-ci s’en seront
ments concernant l’article sur les Autres changements intégrés dans le informés mutuellement. Les dispositions
dividendes, la procédure amiable, protocole du nouveau protocole s’appliqueront
la clause de non-discrimination et Le nouveau protocole contient égale- en général dès le 1er janvier de l’année
l’échange de renseignements. Les ment, entre autres, les changements civile suivant l’entrée en vigueur du
deux ministres ont également fait suivants: protocole ou après cette date. Des détails
part de leur volonté de résoudre • Le seuil de participations qualifiées spécifiques s’appliquent aux dispositions
conjointement leurs différends sur donnant droit à l’exonération de individuelles.
les questions du secret bancaire et l’imposition à la source passe du
taux actuel de 20% (sans période de Déclaration commune pour mettre un
de la soustraction fiscale.
détention spécifique) à un seuil de terme à la querelle fiscale
10% assorti d’une période de détention Afin de régler le différend fiscal qui oppose
d’au moins 12 mois. Si un dividende la Suisse et l’Allemagne, les deux Etats ont
est distribué dans les 12 premiers signé une déclaration non contraignante
Echange de renseignements marquant leur volonté d’introduire un
mois de détention, l’exonération fiscale
Le nouveau protocole est conforme impôt à la source pour les contribuables
peut être demandée à titre rétroactif,
aux standards de l’article 26 du Modèle qui préfèrent ne pas déclarer «officielle-
une fois que l’exigence de détention
de convention fiscale de l’OCDE (MC- ment» leurs revenus issus de capitaux
pendant 12 mois a été remplie.
OCDE) en ce qui concerne l’échange de «passifs». Cette déclaration commune fait
renseignements. En vertu de cet article, • Par ailleurs, le protocole précise que écho à celle signée avec le Royaume-Uni
les autorités compétentes de Suisse et les dividendes versés par une société le 25 octobre 2010. L’impôt à la source
d’Allemagne échangeront de tels rensei- anonyme immobilière allemande à envisagé sur les revenus de capitaux pas-
gnements s’ils sont vraisemblablement parts cotées en bourse («REIT-AG»), sés et futurs constituera une charge fiscale
pertinents pour appliquer les dispo- un fonds d’investissement allemand ou du même ordre que l’imposition usuelle en
sitions de la convention ou l’application une société anonyme d’investissement Allemagne.
de la législation interne aux deux pays allemande sont assujettis à une
retenue fiscale résiduelle de 15%. Par ailleurs, les parties ont conclu qu’elles
relative aux impôts de toute nature. Par
tenteraient de trouver une solution à
conséquent, les Etats contractants ne • L’article Non-discrimination comprend l’amiable en ce qui concerne l’acquisition
peuvent refuser de communiquer des désormais un nouveau paragraphe de données pertinentes à des fins fiscales
renseignements uniquement parce que conforme à l’article 4 du MC-OCDE. (c’est-à-dire des CD de données) ainsi
ceux-ci sont détenus par une banque, En vertu de ce dernier, les intérêts, que l’accès des prestataires financiers au
un autre établissement financier, un redevances et autres dépenses marché.
mandataire ou une personne agissant en payés par une entreprise d’un Etat
tant qu’agent d’un établissement finan- contractant à un résident de l’autre
cier. Le protocole interdit toute «pêche Etat contractant sont déductibles,
aux renseignements». Par conséquent, pour la détermination des bénéfices
il doit y avoir suffisamment de preuves imposables de cette entreprise, dans
pour pouvoir identifier la personne les mêmes conditions que s’ils avaient
impliquée dans l’enquête. De même, les été payés à un résident du premier
Etats contractants ne sont pas tenus Etat. Il en va de même pour la taxation
d’échanger des renseignements de façon du capital lorsqu’une entreprise d’un
automatique ou spontanée. Enfin, les Etat contractant a des dettes envers
contribuables sont autorisés à faire valoir un résident de l’autre Etat contractant.
Tax News Ernst & Young März 2011 4

5. Aperçu des nouveautés introduites par vue de l’impôt sur la fortune; coordination
des estimations pour les impôts sur le
certains cantons dans le cadre de la revenu et sur les bénéfices ainsi que des
estimations pour l’impôt foncier en ce qui
révision de la législation fiscale – Part 2 concerne les immeubles dans la fortune
commerciale et de personnes morales).
Auteurs: index à la fin L’objet de la votation prévoit en outre la
prise en compte future des impôts sur les
bénéfices et les capitaux.
Abandon de créance des actionnaires
Dans cette seconde partie con- Arrêt du Tribunal fédéral relatif à la
Le 30 juin 2010, le Tribunal administratif
sacrée aux évolutions cantonales procédure d’imposition partielle
de Zurich a rendu une décision relative au
fiscales de l’année 2011, nous Dans le canton d’Argovie, le législateur a
traitement fiscal des abandons de créance
nous sommes intéressés au can- jusqu’ici omis de rectifier les dispositions des actionnaires en cas d’assainissement.
tons d’Argovie et de Zurich ainsi fiscales relatives à la procédure d’imposi- Conformément à celle-ci, l’actuelle
qu’à la Suisse romande, soit aux tion partielle des participations qualifiées pratique en vigueur dans le canton de
cantons de Fribourg, Genève, Jura, considérées comme illégitimes par le Zurich doit être appliquée tant au niveau
Neuchâtel, Vaud et Valais. Tribunal fédéral dans son arrêt du 25 sep- de l’impôt fédéral direct que des impôts
tembre 2009. Selon ce dernier, la limita- cantonaux et communaux zurichois. Cette
tion de la procédure d’imposition partielle pratique veut que l’abandon de créance
Une des nouveautés fiscales récurrente aux participations à des sociétés dont le d’une personne participant à l’assainisse-
dans les cantons romands est l’entrée siège se trouve en Suisse est en violation ment d’une société soit en principe consi-
en force le 1er janvier 2011 de toute la avec la Constitution fédérale. Toujours déré comme un apport de capital libre
législation fédérale obligatoire (ou sa selon le Tribunal fédéral, l’application de d’impôt. La prestation de l’actionnaire
reprise dans la législation cantonale) la procédure d’imposition partielle aux n’est qualifiée de bénéfice imposable que
concernant la réforme de l’imposition des si elle correspond dans ses proportions à
participations (qualifiées) pour l’impôt
entreprises II dont les nouveaux seuils celles d’autres créanciers tiers indépen-
sur la fortune est également contraire à
requis pour bénéficier de la réduction dants. Cela va à l’encontre de la pratique
la Constitution. Cela devrait aussi être le actuelle de l’Administration fédérale
pour participation (sur dividende ou sur cas pour la réglementation plus générale
gain en capital) et les nouvelles règles des contributions d’après laquelle tout
applicable en Argovie. Celle-ci prévoit abandon de créance est par principe
sur le remploi. Seules les autres nouveau-
dans le cadre de l’impôt à la fortune une considéré comme revenu imposable
tés sont indiquées ci-dessous.
réduction de 50% de la valeur fiscale des en matière d’impôt fédéral direct, un
parts sociales de sociétés de capitaux et traitement neutre sur le plan fiscal n’étant
de coopératives suisses qui ne donnent envisageable que dans des cas excep-
Canton d’Argovie tionnels. L’Administration fédérale des
pas lieu à un négoce organisé.
contributions a introduit un recours au
Mise en œuvre de la réforme de Tribunal fédéral contre cette décision. Par
l’imposition des entreprises II conséquent, l’administration fiscale du
Le canton d’Argovie a déjà introduit avant
Canton de Zurich
canton de Zurich a décidé de suspendre
2011 certaines des adaptations prévues le traitement des abandons de créance
au titre de la réforme de l’imposition Application de la réforme de qui, pour le moment, sont considérés
des entreprises II, comme par exemple l’imposition des entreprises II différemment selon la réglementation
l’extension de la notion de remploi. Les Sur un plan formellement légal, le canton zurichoise et fédérale et ce, jusqu’à ce
dispositions restantes à mettre en œuvre de Zurich n’appliquera les prescriptions que le Tribunal fédéral se soit prononcé.
obligatoirement ont pris effet au 1er de la Confédération concernant la
janvier 2011. Celles-ci comportent (i) réforme de l’imposition des entreprises Pertes de répartition au sein du même
l’extension de la déduction de participa- II que début 2012, sous réserve de canton
tion, (ii) l’introduction du principe de l’approbation en votation populaire Le canton de Zurich applique le système
agendée pour le 15 mai 2011. Les moniste en matière d’imposition des gains
l’apport en capital, (iii) une évaluation
dispositions correspondantes de la loi immobiliers. Les ventes d’immeuble dans
plus favorable des titres dans la fortune
sur l’harmonisation fiscale deviennent la fortune commerciale sont ainsi sou-
commerciale, (iv) le report de l’imposi- directement applicables dans l’intervalle. mises à l’impôt sur les gains immobiliers.
tion en cas de transfert d’immeubles de la L’administration fiscale cantonale a, par Alors que dans le système dualiste, les
fortune commerciale à la fortune privée conséquent, déjà adapté différentes bénéfices issus de ventes d’immeubles
et (v) l’exonération des bénéfices de directives à la nouvelle situation juridique commerciaux sont frappés de l’impôt
liquidation en cas d’abandon de l’activité (matérielle): imposition des sociétés de normal sur les bénéfices et qu’il a tou-
lucrative indépendante dans certains cas participation, de holding, de domicile et jours été possible de les compenser avec
définis. mixtes; estimation des titres et avoirs en d’éventuelles pertes d’exploitation, une
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6. telle compensation entre cantons, concer- Dénonciation spontanée non punissable • Le taux de l’impôt sur le bénéfice, ap-
nant des immeubles sis dans les cantons et simplification du rappel d’impôt en plicable à tous les types de personnes
monistes, n’est devenue obligatoire qu’à cas de succession morales, associations et fondations, a
la suite de plusieurs décisions du Tribunal En mars 2010, le canton de Zurich a été réduit à 8.5% (9.5% en 2010).
fédéral rendues dans les années 2004 à édicté une notice relative à la dénoncia- • En ce qui concerne les sociétés de
2006. Cette compensation reste toutefois tion spontanée non punissable et à la capitaux et les coopératives, l’impôt
impossible jusqu’à nouvel ordre au sein du simplification du rappel d’impôt en cas sur le capital est désormais calculé au
même canton. Le Tribunal administratif, de succession. Selon celle-ci, l’adminis- taux de 0.16% (0.18% en 2010).
s’il a bien constaté l’inconstitutionnalité tration zurichoise renoncera à infliger
de la réglementation zurichoise, s’est • Pour les holdings et les sociétés de
une amende fiscale aux contribuables
néanmoins interdit, au nom de la sépa- domiciles, l’impôt sur le capital est
ayant procédé pour la première fois à
ration des pouvoirs, d’intervenir direc- perçu au taux de 0.017% (0.019% en
une auto-dénonciation pour évasion ou
tement dans la législation. La décision 2010), et pour la part de capital qui
fraude fiscale et remplissant en outre
faisant l’objet d’un recours au Tribunal dépasse 500 millions, le taux reste à
les conditions énumérées dans ladite
fédéral, elle n’est pas encore entrée en 0.008%.
notice. Le rappel d’impôt et les intérêts
force. Les personnes concernées devront • Pour les associations, fondations et
restent évidemment dus. Si les héritiers
suivre attentivement les prochains déve- autres personnes morales, le taux de
annoncent que le défunt n’a pas déclaré
loppements dans cette affaire et définir la l’impôt sur le capital a été réduit à
correctement l’intégralité des éléments
marche à suivre en conséquence. 0.255% (0.285% en 2010).
imposables, l’imposition complémentaire
ne portera, pour les valeurs patrimoniales
Négoce de titres professionnel
en question, que sur les trois dernières
Par deux décisions, le Tribunal adminis- années avant son décès, et plus sur dix
tratif de Zurich a consolidé sa pratique ans comme c’était le cas auparavant. De Canton de Genève
relative au caractère professionnel du manière analogue à la réforme de l’impo- Pas d’autres nouveautés.
négoce de titres en 2010. Ainsi, pour faire sition des entreprises II, Zurich devrait
la distinction entre une simple gestion de mettre en œuvre ces prescriptions de la
la fortune privée et un négoce de titres Confédération début 2012 sur le plan
professionnel (la première étant exonérée formel et légal. Là aussi, les dispositions
de l’impôt alors que le second constitue Canton du Jura
correspondantes de la loi sur l’harmo-
un gain en capital imposable), toutes nisation fiscale seront directement Pas d’autres nouveautés.
les caractéristiques de l’activité lucrative
applicables dans l’intervalle.
indépendante devront être remplies,
comme par le passé. Cela comprend aussi
la participation visible à la vie écono- Révision en vue de l’allègement fiscal
mique. La décision du Tribunal fédéral est des personnes physiques Canton de Neuchâtel
en suspens. Cette révision de la loi fiscale zurichoise L’impôt sur le bénéfice devrait pouvoir
qui prévoit notamment la suppression être imputé à l’impôt sur le capital depuis
Dans un cas similaire, le Tribunal fédéral
des deux niveaux de progression les plus le 1er janvier 2011. Toutefois, l’entrée
avait confirmé, en 2009, la liste des
élevés et le relèvement de nombreuses en force de cette nouvelle disposition
critères applicables pour déterminer un
déductions sera également soumise à une ne sera effective qu’à deux conditions
négoce de titres professionnel, tout en
votation populaire – avec deux contre- cumulatives :
soulignant qu’il n’était pas nécessaire
projets – le 15 mai 2011. Si elle est
que ceux-ci soient remplis de manière • le referendum contre cette modifica-
approuvée, ces changements prendront
cumulée. Contredisant en cela le Tribunal tion législative devra être rejeté lors du
vraisemblablement effet en 2012.
administratif, il a retenu qu’il n’était pas vote populaire du 3 avril 2011 et
important à cet égard que le contribuable
procède lui-même aux transactions sur • une autre loi cantonale concernant
titres ou les confie à un tiers, et donc qu’il Canton de Fribourg l’accueil des enfants devra être
opère lui-même sur le marché. Quant aux acceptée lors du vote populaire du
Une nouvelle loi sur la péréquation
critères de l’«approche systématique» 3 avril 2011.
financière intercommunale, entrée en
et de l’«utilisation de connaissances vigueur le 1er janvier 2011, a été mise en
techniques particulières», ils doivent être En date du 24 mars 2011, le Tribunal
œuvre par le canton de Fribourg dans le
considérés comme dépassés aujourd’hui, fédéral a toutefois annulé la votation
but de réduire les disparités financières
étant donné que pratiquement tout un initialement fixée le 3 avril 2011 suite
entre communes.
chacun les remplit. En revanche, il faudrait à un recours déposé par deux citoyens
attacher une plus grande importance De plus, une réduction des taux pour le neuchâtelois. Après mise en conformité
aux critères du «volume total des tran- calcul de l’impôt sur le bénéfice et sur des deux projets de loi par le Parlement,
sactions» et de «l’utilisation massive de le capital a été mise en place (indiqué il est anticipé, en cas de vote favorable
capitaux empruntés pour le financement ci-dessous avant multiplicateurs – p. ex. du parlement neuchâtelois, que le vote
de transactions». Il faut supposer que le multiplicateur cantonal/communal du peuple neuchâtelois cette fois
le Tribunal fédéral restera fidèle à sa consolidé pour la ville de Fribourg s’élève uniquement sur le référendum contre la
pratique d’interprétation plutôt large. à 187.3%) : disposition fiscale ait lieu en été 2011.
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7. Canton de Vaud Divergences au Parlement au sujet du
Une nouvelle loi sur la péréquation
financière intercommunale, entrée en
projet de TVA à taux unique et des
vigueur le 1er janvier 2011, a été mise en
œuvre par le canton de Vaud dans le but
exceptions à l’imposition
de réduire les disparités financières entre
Barbara Henzen, Partner Indirect Tax Zurich, barbara.henzen@ch.ey.com
communes. Ladina Nick, Assistant Indirect Tax Zurich, ladina.nick@ch.ey.com
Le taux de l’impôt sur le capital a été
réduit de moitié et a passé de 0.12% à
0.06% (avant multiplicateurs- p. ex. le Le 4 Mars 2011, le Conseil des Dans son message complémentaire à ce
multiplicateur cantonal/communal conso- Etats a examiné le deuxième sujet, le Conseil fédéral s’est enfin pro-
lidé pour Lausanne est de 234.5%). noncé en faveur de la première variante,
volet de la réforme de la TVA et
et donc en faveur de l’introduction d’un
notamment le projet de TVA à taux taux unique de 6,5%.
Canton du Valais unique. Contrairement à la proposi-
Le 15 décembre 2010, le Conseil national
tion du Conseil national, le Conseil
Depuis le 1er janvier 2011, les versements s’est prononcé contre le taux unique
des Etats ne veut pas renvoyer proposé par le Conseil fédéral et a décidé
bénévoles à des personnes morales qui
ont leur siège en Suisse et qui sont exoné- le projet au Conseil fédéral. La de renvoyer le dossier à celui-ci. Le
rées des impôts en raison de leurs buts de question du taux de TVA unique a Conseil national a chargé le gouverne-
service public ou de pure utilité publique fait l’objet d’un débat controversé ment d’élaborer un modèle à deux taux
sont déductibles jusqu’à concurrence de au sein du Conseil des Etats, néan- avec exceptions. Il entend soumettre les
20% du bénéfice net (10% en 2010). denrées alimentaires et le secteur de
moins la décision prise par ce der- l’hôtellerie et de la restauration à un taux
nier de ne pas référer le projet au réduit. Il n’a toutefois pas fixé de taux
Conseil fédéral a fait l’objet d’une précis. Le Conseil national s’est en outre
Auteurs
courte majorité, soit un vote prononcé en faveur d’une extension des
Argovie, Zurich de 19 voix contre 18. cinq exceptions prévues par le projet de
Christian Wasser, Senior Manager Tax Services Zurich, révision. Dans la proposition de renvoi, il
christian.wasser@ch.ey.com demande des exceptions supplémentaires
David Schneider, Assistant Tax Services Zurich, La réforme de la taxe sur la valeur ajoutée pour les secteurs de la santé et de la
david.schneider@ch.ey.com suisse doit être menée en deux étapes. Le formation, ainsi que pour la culture, les
Fribourg, Genève, Jura, Neuchâtel, Vaud et Valais
premier volet de la réforme de la TVA a manifestations et prestations dans le
Eric Duvoisin, Manager Corporate Tax, Tax Services
déjà été mis en œuvre. La loi entièrement domaine du sport et les organisations
Geneva, eric.duvoisin@ch.ey.com révisée régissant la taxe sur la valeur de bienfaisance. Lors de l’élaboration du
Viviane Disière, Assistante Corporate Tax, ajoutée (LTVA) est entrée en vigueur nouveau projet, le Conseil fédéral doit en
Tax Services Geneva, viviane.disiere@ch.ey.com le 1er janvier 2010. Le 24 juin 2010, le outre éviter d’inclure des augmentations
Conseil fédéral a soumis le deuxième d’impôts.
volet, politiquement controversé, de
A la suite de la décision du Conseil des
la réforme de la TVA au Parlement. Au
Etats, le Conseil national doit à nouveau
préalable, il avait examiné différentes
se prononcer. Si ce dernier maintient
possibilités de réforme et analysé trois
sa décision, le dossier retournera
modèles différents. La première variante
définitivement au Conseil fédéral. Nous
prévoit le remplacement des trois taux
vous tiendrons bien entendu au courant
actuellement en vigueur par un taux
de l’évolution de la situation.
unique de 6,5% et la suppression de la
plupart des exceptions à l’imposition. La
deuxième variante prévoit également
de fusionner les trois taux actuels en un
taux unique de 7,1%. Les exceptions,
en revanche, resteraient inchangées et
seraient toutes maintenues. La troisième
variante examinée correspond au modèle
à deux taux déjà envoyé en consultation:
le taux normal de 8% serait maintenu.
Les exceptions seraient supprimées dans
la même mesure que dans la première
variante. La suppression des exceptions
aboutirait à ce que ces domaines soient
toutefois soumis à un taux réduit de 3,4%.
Tax News Ernst & Young Avril 2011 7

8. «Too big to fail»
Hans-Joachim Jäger, Partner Financial Services Zurich, hans-joachim.jaeger@ch.ey.com
Rolf Geier, Partner International Tax Services Zurich, rolf.geier@ch.ey.com
En novembre 2009, le Conseil (i) Ces mesures visent à accroître l’attrait une personne physique qui réside dans un
fédéral suisse a chargé une com- de la place financière suisse pour les Etat membre de l’UE, il convient de pré-
mission d’experts de présenter des débiteurs suisses qui souhaitent émettre lever l’impôt anticipé dans le cadre de la
propositions en vue de modifier la des obligations en Suisse et à réduire fiscalité des revenus de l’épargne de l’UE
le financement interne par le biais de (également sur les obligations suisses
législation suisse. Ces modifica-
centres de trésorerie en Suisse. En outre, soumises à la réglementation proposée),
tions ont pour vocation de prévenir la proposition (ii) entend permettre aux à moins que le bénéficiaire ne décide
les situations de défaillance des banques suisses d’émettre des emprunts d’opter pour la déclaration volontaire.
banques d’importance systémique à conversion obligatoire sous certaines
pour la Suisse («too big to fail»). conditions régis par le droit suisse tout en Les mesures proposées visent à encou-
Les modifications légales proposées proposant une fiscalité attrayante pour rager les créanciers étrangers à investir
les investisseurs étrangers également. en obligations suisses, l’impôt anticipé
prévoient entre autres des mesures
fédéral étant autrement considéré comme
d’accompagnement relatives à un obstacle majeur tant en termes de
la législation fiscale suisse – qui b) Impôt anticipé cash-flows que de charge administrative.
concernent notamment le droit En ce qui concerne l’impôt anticipé, les Parallèlement, le système de l’agent
de timbre d’émission et l’impôt modifications proposées sont plus payeur est censé garantir que les contri-
anticipé suisse sur les paiements radicales: buables résidant en Suisse (notamment
d’intérêts. pour les paiements d’intérêts (cependant les personnes physiques) s’acquittent
pas pour les paiements de dividendes), de leurs obligations fiscales (autrement,
le système de suisse fiscal retenue à l’impôt anticipé représenterait une charge
Les banques envisagent actuellement la source en place depuis longtemps définitive) et que les résidents des pays
d’émettre des emprunts à conversion devrait passer du principe du débiteur qui n’ont pas signé de convention soient
obligatoire sous certaines conditions à un système d’agent payeur – déjà en soumis à l’impôt anticipé de 35% à titre
(contingent convertible bonds ou vigueur pour la retenue d’impôt dans de coût définitif. Dans tous les autres
CoCos), des obligations qui peuvent être le cadre de la fiscalité des revenus de cas, les autorités fiscales ont les moyens
converties en capital dès lors qu’une l’épargne de l’UE. Outre les banques, soit de vérifier la conformité fiscale
banque tombe en-deçà de seuils de fonds tous les opérateurs économiques qui du bénéficiaire soit de demander des
propres donnés. Pour des considérations paient des intérêts sur des obligations renseignements supplémentaires dans le
politiques et afin d’éviter que les banques devraient alors percevoir l’impôt anticipé pays où il réside.
suisses soient contraintes d’émettre leurs de 35% sur les intérêts versés à certains
obligations CoCos dans une juridiction bénéficiaires. Si les mesures proposées semblent favo-
étrangère, il est souhaitable que les riser le marché de l’émission obligataire
En pratique, l’agent payeur devrait per- suisse, les agents payeurs pourraient être
banques suisses puissent émettre leurs cevoir l’impôt anticipé sur les paiements
obligations convertibles en Suisse et confrontés à des difficultés supplémen-
d’intérêts résultant d’obligations suisses taires: ils doivent pouvoir s’appuyer sur
selon le droit suisse. Or, la décision et étrangères qui sont versés à des
d’émettre ces obligations en Suisse est des systèmes en mesure d’identifier
personnes physiques résidant en Suisse. clairement les différentes catégories de
fortement entravée par le prélèvement de Lorsque le bénéficiaire – quelle que soit
droits de timbre d’émission sur l’émission bénéficiaires, avec une granularité accrue
sa forme juridique – réside dans un pays de l’information (une tâche qui n’était pas
de l’obligation en elle-même, sur elle qui n’a pas signé de convention, l’agent
de nouvelles actions consécutive à une nécessaire auparavant). A cela s’ajoutent
payeur suisse devra alors également per- des flux de paiements (y compris les
possible conversion ainsi que la charge cevoir l’impôt anticipé, mais uniquement
de l’impôt anticipé. Par conséquent, les réductions sur émission originale) pro-
sur les intérêts issus d’obligations suisses venant à la fois d’obligations émises en
changements suivants ont été proposés: (ou considérées comme suisses) et non Suisse et à l’étranger. Ces flux doivent être
pas sur les obligations étrangères. En signalés et seront soumis à l’impôt anticipé.
a) Droit de timbre d’émission revanche, si le bénéficiaire du paiement
Le groupe de travail propose de (i) sup- réside dans un pays ayant signé une Les mesures d’accompagnement
primer, d’une manière générale, le droit convention de double imposition avec fiscales décrites dans la présente note
de timbre d’émission sur l’ensemble des la Suisse (qui comprend en général une ne devraient pas entrer en vigueur
obligations et papiers monétaires et (ii) clause sur l’échange d’informations), avant l’année civile 2012. Elles doivent
d’exonérer, en particulier, le droit de l’agent payeur n’est nullement tenu de parcourir le processus parlementaire et
timbre d’émission sur les actions / titres prélever l’impôt anticipé. Enfin, lorsque pourraient faire l’objet d’un référendum
résultant de la conversion de CoCos. le bénéficiaire du paiement d’intérêts est avant d’entrer en vigueur.
Tax News Ernst & Young Avril 2011 8

9. L’UE en dialogue avec la Suisse – solution en vue?
Markus F. Huber, Dr en droit, Partner International Tax Services Zurich, markus-frank.huber@ch.ey.com
C’est bien connu, les entreprises à la Suisse. Par ailleurs, l’accord de libre- Des cantons prêts au dialogue
multinationales aiment s’implanter échange ne porte que sur le commerce Alors que l’UE préférerait voir des résul-
en Suisse, notamment en raison de certains biens et services. Il ne peut tats rapides et éviter des débats intermi-
des bonnes conditions fiscales. donc pas servir de base pour remettre en nables sur le Code de conduite dans son
Selon la Commission européenne question les régimes fiscaux de certains ensemble, les cantons ont, de leur côté,
(CE), certains régimes fiscaux en- cantons en raison de leurs possibles fait comprendre qu’ils étaient en principe
traînent une charge fiscale réduite effets dommageables sur la concurrence. ouverts au dialogue. A cet effet, l’UE
sur les bénéfices des entreprises. devrait toutefois déclarer officiellement
Nos régimes fiscaux cantonaux Code de conduite européen en matière sa volonté de reprendre les négociations
ont donc tout pour déplaire à la de mesures fiscales «dommageables» du début, sans conditions préliminaires.
CE. Les échanges entre la CE et En 1997, les ministres de l’économie Les cantons demandent par ailleurs
la Suisse dans cette affaire se de l’UE ont ratifié le Code de conduite qu’elle retire le reproche qui leur est fait
sont longtemps cantonnés à un européen. Son objectif: éliminer les de violer l’accord de libre-échange. Bien
dialogue de sourds. Mais de récents mesures fiscales qui engendrent une que l’issue des discussions entre les can-
développements laissent mainte- concurrence fiscale «dommageable» tons suisses ne soit pas connue en détail,
nant augurer de réelles chances entre les Etats membres. Ces derniers on peut penser que la Suisse est disposée
d’entente. Des entretiens ayant eu sont donc encouragés à ne pas introduire à faire un pas vers l’UE. Cela d’autant plus
lieu dernièrement ont ainsi permis de nouvelles mesures ayant cet effet et que des voix s’élèvent dans les milieux
de déterminer la volonté des can- à supprimer celles qui existent déjà. Le économiques pour réclamer davantage de
tons suisses à évaluer certaines «groupe Primarolo» créé dans la foulée clarté quant à l’avenir des régimes fiscaux
modifications au niveau des impôts et chargé de veiller à la mise en œuvre en question.
cantonaux et communaux. Il sem- s’était consacré avec ardeur à sa tâche.
Le canton de Neuchâtel a d’ores et déjà
blerait que ceux-ci soient prêts, à Pas moins de 400 régimes fiscaux ont
pris les devants et présenté une réforme
certaines conditions, à réformer été examinés à ce jour, dont plus d’une
fiscale «conforme aux normes de l’UE».
leurs régimes fiscaux. En fin de centaine seraient «dommageables».
Dans le cadre de ce projet, les régimes
compte, l’attitude des différents fiscaux controversés feraient l’objet d’une
Le Code de conduite de l’UE stipulait dès
Etats membres de l’UE sera diminution de moitié du taux d’imposition
le départ que non seulement les Etats
certainement tout aussi décisive applicable aux personnes morales. Cela
membres seraient tenus de respecter
dans ce dossier. mettrait toutes les entreprises sur un
ses principes et critères, mais aussi qu’il
fallait envisager de l’appliquer à d’autres même pied d’égalité. Quoi qu’il en soit,
domaines qui lui sont liés ou associés. le projet devra encore franchir une étape
La situation de départ
Ce qui est nouveau en la matière, c’est décisive, à savoir l’approbation par le
Début 2007, la Commission a fait savoir
que les ministres de l’économie de l’UE, peuple souverain au mois d’avril.
à la Suisse qu’elle voyait certains régimes
lors de leur réunion du 8 juin 2010,
fiscaux cantonaux comme une aide d’Etat Des progrès semblent donc désormais
ont affirmé que les principes et critères
déguisée – étant donné leur application possibles dans le différend fiscal qui nous
doivent également être respectés par
très sélective – et les considérait par oppose à l’UE. Les deux parties ont une
les Etats non membres de l’UE. Lesdits
conséquent d’un mauvais œil comme un réelle volonté d’aboutir à un accord. Pour
ministres ont demandé à la Commission
subventionnement étatique du secteur cela, il convient de poursuivre les trois
européenne de chercher à convaincre
privé. Selon elle, ce subventionnement objectifs suivants:
la Suisse de signer le Code de conduite.
serait de nature à entraîner une
Le fait que l’UE semble réellement 1. Réduction des taux de l’impôt sur les
distorsion de la concurrence entre les bénéfices
préoccupée par certains régimes fiscaux
entreprises. Le libre commerce des biens
cantonaux est souligné par le fait que non 2. Réévaluation du mécanisme de la
et services s’en trouverait entravé. Et cela
seulement les ministres de l’économie péréquation financière, de sorte que
ne serait pas compatible avec l’accord de les cantons dont les recettes fiscales
de l’UE mais aussi leurs homologues
libre-échange de 1972 conclu entre la sont générées essentiellement par des
des affaires étrangères ont fait part
Suisse et la CE. entreprises imposées selon les règles
récemment de leur position qui ne
La Suisse a toujours réfuté ces argu- manque pas de clarté à cet égard. Ils ont ordinaires puissent également baisser
ments. En tant qu’Etat non membre de ainsi expressément regretté, lors de leur les impôts cantonaux et communaux
l’UE, elle ne fait pas partie du marché réunion du 14 décembre 2010, que ce 3. Discussion avec la CE – le Code de
interne de l’UE. C’est pourquoi ni les dialogue de longue haleine avec la Suisse conduite doit être traité séparément
règles de concurrence du traité CE – telles n’ait pas encore porté ses fruits et mené des autres éléments
que la réglementation des aides d’Etat – ni à l’annulation de certains régimes fiscaux Il reste toutefois encore divers obstacles
le Code de conduite de l’UE ne s’applique cantonaux. politiques à surmonter.
Tax News Ernst & Young Avril 2011 9

10. Les règles FATCA vont remodeler le paysage
financier à partir de 2013
Hans-Joachim Jäger, Partner Financial Services Zurich, hans-joachim.jaeger@ch.ey.com
Le Foreign Account Tax Compliance américaine potentiellement soumis à la vente de titres américains.
Act (FATCA) est entré en vigueur retenue («withholdable»), reçus par • Des paiements issus de certaines
le 18 mars 2010 avec la signature des instituts qui n’ont pas passé d’accord transactions auparavant pas considé-
par le president Barack Obama ou des titulaires de compte ne s’étant rées comme des paiements de source
pas identifiés en bonne et due forme. américaine – p. ex. certains paiements
du «Hiring Incentives to Restore
Les paiements de source américaine intervenant dans le cadre de contrats
Employment Act». Son objectif: englobent les dividendes et intérêts US de prêt de titres ou de swap en
lutter contre les abus fiscaux en mais également les produits de la vente référence à des titres américains –
renforçant et intensifiant considé- de titres qui génèrent des revenus de pourraient désormais être qualifiés de
rablement les exigences définies source américaine. paiements de source américaine.
par le régime actuel du Qualified D’après les estimations, des centaines • Des titres étrangers (non américains)
Intermediary (QI). de milliers d’intermédiaires financiers détenus directement ou indirectement
tomberont sous le coup des nouvelles par des «U.S. persons» sont désormais
En mettant sur pied le régime QI, les dispositions dans le monde entier, soumis à déclaration.
Etats-Unis ont été l’un des premiers pays notamment des banques, des courtiers,
à avoir en ligne de mire les actifs de leurs • De nouvelles obligations de déclaration
des sociétés d’investissement, certaines et de retenue viennent s’ajouter à
contribuables placés à l’étranger dans compagnies d’assurance ainsi que des
l’optique de les faire déclarer et imposer. celles du régime QI.
structures de fonds.
Reste que ces réglementations n’ont • Le processus d’identification et de
porté, pour l’heure, que sur les titres Pour satisfaire aux exigences du FATCA, documentation des clients devient
américains détenus directement par des les instituts devront adapter et réorgani- nettement plus onéreux et la charge
«U.S. persons» et déclarés en tant que ser des pans de leur modèle opérationnel: de la preuve incombe partiellement à
tels auprès des intermédiaires financiers. identification et documentation des l’institut financier.
L’interposition d’une société ou personne clients, portefeuille de produits et sys- • Tous les actifs détenus par des «U.S.
morale entre la banque étrangère et tèmes informatiques, processus internes, persons» et des entités étrangères
l’ancien titulaire de compte aurait donc pu etc. Des changements qui devront être détenues par des «U.S. persons» de
donner lieu à des situations de non-décla- mis en œuvre à l’échelle de groupe. manière substantielle doivent faire
ration aux autorités fiscales américaines. l’objet d’un reporting annuel à l’IRS.
Ces nouvelles réglementations, qui
Le FATCA entend combler cette lacune en doivent encore être clarifiées en détail
demandant à tous les instituts financiers par l’IRS et le Trésor américain, ont
étrangers (FFI) de passer un accord soulevé de nombreux débats chez les
avec le fisc américain (Internal Revenue acteurs du marché, qui s’interrogent
Service ou IRS). Dans le cadre de cet notamment sur le devenir de certains
accord, les instituts qualifiés (participa- modèles d’affaires (prestation de services
ting FFI) sont tenus d’identifier certains aux clients américains et détention de
comptes US et de déclarer leurs actifs. En titres US).
pratique, le terme «comptes américains»
recouvre l’ensemble des relations de Et l’étau se resserre puisque la nouvelle
compte entretenues auprès de ces FFI législation sera appliquée aux paiements
par des personnes physiques américaines dès janvier 2013. Quant aux nouvelles
ou des personnes morales détenues règles portant sur les paiements d’équi-
de manière substantielle (c.-à-d. à valents de dividendes, elles sont déjà
hauteur de plus de 10%) par des «U.S. entrées en vigueur en septembre 2010.
persons». Afin d’imposer l’application
de ces accords et d’encourager les Le point sur les changements majeurs
établissements financiers à en conclure, • Les instituts financiers étrangers sont
le FATCA brandit une menace redoutable: obligés de passer un accord avec l’IRS
les agents de retenue d’impôt américains ou de lui reverser une retenue de 30%
ou les «participating FFI» sont tenus sur leurs propres revenus et ceux de
d’appliquer et de prélever une retenue leurs clients américains ainsi que sur
de 30% sur les paiements de source l’ensemble des produits résultant de la
Tax News Ernst & Young Avril 2011 10

11. Nouvelle loi fédérale sur l’imposition des plans de savoir si les options de collaborateur
de participation de collaborateur, entrée en qui sont assorties d’un délai de blocage
mais peuvent être négociées dès que
vigueur prévue en 2012 celui-ci est écoulé sont imposables sur la
base de leur valeur de marché le premier
Markus Kaempf, Senior Manager Human Capital Zurich, markus.kaempf@ch.ey.com jour de négoce (imposition au moment
Louise Barrelet, Senior Manager Human Capital Lausanne, louise.barrelet@ch.ey,com de la dévolution/négociabilité) ou au
moment de l’exercice ou de la vente.
Les options qui confèrent aux collabo-
La nouvelle loi fédérale régissant la nouvelle loi. Toutes les participations
de collaborateur émises après l’entrée en rateurs le droit (facultatif ou impératif)
l’imposition des participations de
vigueur de la nouvelle loi seront imposées d’obtenir des versements en espèces plu-
collaborateur définit le moment tôt que d’acquérir des actions constituent
de l’imposition des rémunérations conformément aux dispositions de celle-
ci. Les accords fiscaux existants qui ne des participations de collaborateur impro-
fondées sur des actions (y. c. prement dites; elles sont par conséquent
tombent pas dans le champ d’application
les actions bloquées, les options exclusivement imposables au moment de
de la nouvelle législation, ou qui ne sont
de collaborateur, les «restricted l’exercice. Ici aussi, se pose la question
pas en contradiction avec celle-ci, restent
stock units» (RSU), les «stock valables. de savoir si une option négociable qui
appreciation rights» (SAR)) ainsi prévoit une indemnité en espèces est
que les obligations de déclaration Selon la nouvelle loi fédérale, le moment imposable au moment de l’émission ou
et d’assujettissement à l’impôt à la de l’imposition des actions bloquées, des lors de l’exercice/de la vente.
source des participations «impor- RSU et des plans « phantom » (c.-à-d.
des participations improprement dites)
tées» et «exportées» de collabora- Imposition des plans de participations
reste inchangé tant au niveau cantonal
teurs actifs au niveau international. en cas d’activités transfrontalières
que fédéral. Cependant, les principales
La loi fédérale sur l’harmonisation modifications portent sur l’imposition Pour ce qui est des options de collabo-
des impôts directs oblige tous les des options de collaborateur, plus parti- rateur avec délai de blocage et pour les-
cantons suisses à introduire cette culièrement en Suisse romande et en cas quelles la période de blocage se déroule
nouvelle loi fédérale. En consé- d’activités transfrontalières. partiellement pendant que le contribuable
quence, le traitement fiscal sera le est assujetti à l’impôt en Suisse, la part du
La nouvelle loi fédérale fait la distinction gain imposable en Suisse doit être déter-
même, quel que soit le canton du
entre les options de collaborateur minée selon une répartition du temps. La
domicile fiscal du collaborateur. Le
bloquées ou librement disponibles, d’une répartition est basée sur le temps passé
texte de la nouvelle loi laisse mal- part, et négociables ou non négociables, en Suisse pendant la période de blocage
gré tout une certaine latitude tant d’autre part. proportionnellement à la durée totale de
au niveau de l’interprétation que de celui-ci. Cette réglementation correspond
l’application pratique. à la recommandation publiée par
Moment de l’imposition des options de
l’OCDE en 2004. A cet égard, il convient
collaborateur
d’examiner encore en détail l’influence
Le 6 décembre 2010, après six ans Les options de collaborateur disponibles
exercée par l’imputation des coûts liés
de débats sur le contenu de la loi, le librement et négociables sont imposables
à cette opération entre entreprises d’un
parlement fédéral a accepté la nouvelle au moment de l’attribution, la valeur fis-
même groupe avec succursale en Suisse
loi fédérale régissant l’imposition des cale correspondant à la valeur de marché
et à l’étranger. Sur la base d’une directive
participations de collaborateur. A moins de l’option au moment de l’attribution.
de l’Administration fiscale du canton de
d’un recours par référendum, la nouvelle Tous les revenus provenant de la vente
Zurich datée d’octobre 2009, le montant
loi devrait entrer en vigueur au 1er janvier ou de l’exercice des options constituent
imputé à la société domiciliée en Suisse
2012. Les dispositions transitoires pro- des gains en capital privés exonérés
doit être au minimum assujetti à l’impôt
posées prévoient que les participations d’impôt, à moins que le bénéficiaire ne
suisse sur le revenu. La question se pose
octroyées aux collaborateurs avant cette soit un considéré comme un négociant
en outre de savoir si la Suisse doit avoir
date doivent être imposées conformé- professionnel de titres.
signé une convention de double imposi-
ment aux réglementations cantonales
En revanche, les options de collaborateur tion avec le pays duquel les participations
et fédérales actuelles, et en tenant
bloquées et non négociables sont impo- sont importées, ou vers lequel elles sont
compte des accords fiscaux existants.
sables au moment de l’exercice. Le gain exportées. Actuellement, le canton de
Ces dispositions n’ont toutefois pas
réalisé au moment de l’exercice (c.-à-d. Zurich n’autorise une exemption selon
encore été définitivement adoptées par le
la différence entre le prix d’exercice et la une répartition du temps pour les partici-
Conseil fédéral. Cependant, si la période
valeur de marché du titre sous-jacent) pations importées que si la demande est
fiscale au cours de laquelle l’événement
constitue ainsi un revenu d’activité lucra- déposée dans le cadre d’une convention
imposable s’est produit n’a pas encore fait
tive dépendante imposé en conséquence. de double imposition.
l’objet d’une taxation définitive, le contri-
buable peut demander une revue de son Vu les termes actuels de la nouvelle loi Il est par ailleurs intéressant de noter
traitement fiscal selon les dispositions de fédérale, les avis divergent sur la question que la nouvelle loi fédérale ne traite les
Tax News Ernst & Young Avril 2011 11

12. activités transfrontalières que pour les est imposable en Suisse en raison des pondants en prévision de la nouvelle loi
options de collaborateur. Les adminis- règles de la répartition du temps (autre- fédérale, afin d’être en mesure de remplir
trations fiscales cantonales peuvent par ment dit, lorsque le contribuable était fis- leurs obligations en matière de déclaration
conséquent continuer à appliquer leurs calement domicilié en Suisse pendant une et de retenue d’impôts. Il convient
propres réglementations transfrontalières partie de délai de blocage). L’employeur notamment d’accorder une attention
pour les RSU, SAR, etc. doit en outre retenir les impôts cantonaux particulière aux collaborateurs ayant
et communaux. On ignore cependant travaillé en Suisse mais étant actuellement
Elargissement de l’impôt à la source encore quels seront les taux appliqués par à l’étranger, compte tenu de l’obligation
Selon la nouvelle loi fédérale, une les cantons (forfaitaires ou progressifs). de devoir éventuellement procéder à
entreprise avec siège en Suisse est tenue des retenues d’impôt en Suisse ou dans
de retenir à la source un impôt fédéral Marche à suivre d’autres pays. La prudence est de mise dès
forfaitaire de 11,5% sur le revenu réalisé Les employeurs devraient vérifier leurs que des collaborateurs étaient fiscalement
par un contribuable alors qu’il n’est plus plan de participations de collaborateur domiciliés en Suisse pendant la période de
domicilié fiscalement en Suisse mais qui applicables et les accords fiscaux corres- blocage ou au moment de l’exercice.
Nouveautés en matière de prévoyance professionnelle
Charlotte Climonet, Senior Manager Human Capital Geneva, charlotte.climonet@ch.ey.com
Sandra Beer, Senior Manager Human Capital Zurich, sandra.beer@ch.ey.com
Cet article aborde deux récents versement sous forme de capital montant correspondant ne sera pas
développements en matière de intervient durant la période de blocage de soumis à imposition au jour d’un éven-
prévoyance professionnelle suisse trois ans. tuel versement sous forme de capital.
(2ème pilier). Le premier vise les Les points essentiels de ces directives • Cette nouvelle disposition sera
changements concernant la déduc- sont les suivants : applicable aux rachats de prévoyance
tibilité fiscale des rachats d’année professionnelle effectués après la
• La déduction fiscale n’est pas accordée
de prévoyance professionnelle date de publication de la décision
aux rachats de prévoyance profes-
du Tribunal fédéral, à savoir la 19
visant à combler les lacunes exis- sionnelle si un retrait sous forme de
août 2010. L’administration fiscale
tantes. En effet, si un versement capital intervient pendant la période de
genevoise a néanmoins précisée
sous forme de capital est effectué blocage de trois ans, peu importe que le
qu’elle n’appliquerait cette nouvelle
pendant le délai de blocage de trois montant versé provienne de l’épargne
réglementation que pour les rachats
liée au rachat ou de cotisations de
ans applicable après un rachat, la effectués après le 1er janvier 2011.
prévoyance professionnelle ordinaires.
déduction fiscale est refusée ou L’absence de retrait pendant un délai de • Pour les personnes quittant la Suisse
remise en cause. La seconde nou- trois ans devient ainsi un critère objec- pendant le délai de blocage de trois
veauté concerne la possibilité, sous tif pour obtenir la déduction fiscale d’un ans, le fait de transférer leurs avoirs
certaines conditions, de transférer rachat. L’administration fiscale ne devra de prévoyance professionnelle sur un
des avoirs de prévoyance étran- plus démontrer une éventuelle évasion compte de libre passage ne devrait
gers dans les caisses de pension fiscale pour refuser la déductibilité d’un pas être considéré comme un retrait.
suisses. rachat. Des exceptions ne devraient Les autorités fiscales se réservent la
être autorisées qu’en cas de divorce. possibilité de refuser la déductibilité
fiscale en invoquant l’évasion fiscale.
• Lorsque la déduction fiscale a
1. Déductibilité fiscale des déjà été acceptée, l’administration
rachats d’années de prévoyance fiscale pourra remettre en cause 2. Transferts de fonds de pension
professionnelle ultérieurement la déduction dans étrangers auprès d’une caisse de
A la suite d’un arrêt du Tribunal fédéral le cadre d’une procédure de rappel prévoyance professionnelle suisse
rendu le 12 mars 2010, la Conférence d’impôt si un versement sous forme de Depuis la modification de l’art. 60b de la
suisse des impôts a émis des directives capital est effectué dans un délai de 3 loi fédérale sur la prévoyance profession-
applicables aux rachats d’années de ans. L’administration fiscale pourra y nelle applicable à partir du 1er janvier
prévoyance professionnelle, qui devront renoncer si le montant du rachat est 2011, les personnes assurées peuvent,
être appliquées par tous les cantons. peu important. pour autant que certaines conditions
En l’espèce, de tels rachats extraordi- • Dans le cas où la déductibilité fiscale soient remplies, transférer leurs avoirs
naires ne sont plus déductibles lorsqu’un d’un rachat n’a pas été acceptée, le accumulés auprès de caisses de pension
Tax News Ernst & Young Avril 2011 12

13. étrangères dans une institution de des fonds de pension étrangers. En Si un transfert peut dorénavant être
prévoyance professionnelle suisse. pratique, cela peut impliquer pour envisagé, il est important de noter que
les caisses de pension suisses des le montant transféré réduira d’autant
En application de dispositions légales
obligations vis-à-vis des autorités la possibilité de racheter des années
introduites en 2006 afin d’éviter l’évasion
étrangères. Par exemple, le droit manquantes de prévoyance par le salarié.
fiscale, la possibilité de rachat annuel des
britannique en matière de pension Par conséquent, chaque cas individuel
employés assurés arrivant de l’étranger
requiert une obligation d’information doit donc être analysé distinctement.
est limitée à 20 % de leur salaire assuré
pendant cinq ans.
pendant les cinq premières années. En
• L’assuré ne doit pas demander la Prochaines étapes
vertu de la nouvelle teneur de l’art. 60b,
déduction fiscale des sommes transfé- Les employeurs, les employés et les
cette restriction ne s’applique pas au
rées. caisses de pensions suisses doivent
transfert de fonds de pension étrangers
prendre en considération les points
auprès d’une caisse de prévoyance profes- La limite de 20% reste applicable à
suivants :
sionnelle suisse si les conditions suivantes d’éventuels rachats effectués ultérieure-
sont remplies : ment au transfert d’avoirs de prévoyance 1. Conséquences de la nouvelle pratique
étrangers dans une caisse de pension fiscale en matière de rachats de
• La caisse de pension étrangère doit
suisse. prévoyance professionnelle.
transférer les avoirs de prévoyance
directement à la caisse de pension 2. Implications des transferts d’avoir
De tels transferts de fonds de pension
suisse. de pensions étrangères auprès d’une
étrangers sont limités au montant maxi-
caisse de pension suisse pour les
• Le règlement de l’institution de mal qu’il est possible de racheter selon le
personnes qui s’installent en Suisse.
prévoyance suisse doit expressément règlement de prévoyance professionnelle
prévoir la possibilité de transférer applicable.
Evolution en matière d’imposition à la source des personnes exerçant
une activité lucrative avec domicile en Suisse et à l’étranger
Andreas Tschannen, Executive Director Human Capital Zurich, andreas.tschannen@ch.ey.com
Lukas Naef, Manager Human Capital Zurich, lukas.naef@ch.ey.com
Devant apprécier la situation fis- contributions au pilier 3a, doubles de Suisse en France. Etant donné qu’il
cale d’une personne domiciliée à frais de logement, frais élevés du n’était plus domicilié en Suisse, l’assujetti
l’étranger et exerçant une activité voyage de retour, etc.) n’accepte- n’était plus en mesure de remplir une
lucrative en Suisse, le Tribunal ront ainsi les demandes de correc- déclaration d’impôt et, par conséquent,
de bénéficier de déductions individuelles
fédéral, dans une décision du 26 tion de barème et des déductions
(supplémentaires). Dans le cas du
janvier 2010, a invoqué le principe individuelles qu’à la condition que plaignant, cet état de fait équivalait à
de non-discrimination ancré dans 90% du revenu familial global soit une discrimination puisque le tarif de
l’accord sur la libre circulation des réalisé en Suisse. Par contre, les l’impôt à la source n’inclut pas lesdites
personnes. Les personnes exerçant cantons ayant adopté une pratique déductions. Se fondant sur l’interdiction
une activité lucrative domiciliées plus libérale dans ce domaine de discrimination stipulée par l’accord
à l’étranger ne doivent pas être continueront d’accorder certaines sur la libre circulation des personnes, le
défavorisées par rapport à celles déductions au cas par cas dans le Tribunal fédéral lui a donc accordé les
cadre de demandes de correction du mêmes déductions qu’aux contribuables
qui sont domiciliées en Suisse.
domiciliés en Suisse. En conséquence, les
Si elle a entraîné depuis lors cer- barème pour l’impôt à la source.
déductions individuelles refusées jusqu’ici
taines adaptations au niveau des devraient dorénavant être acceptées par
pratiques cantonales en matière les administrations fiscales cantonales.
d’impôt à la source, cette décision Contexte
n’a toutefois pas occasionné de Le 26 janvier 2010, le Tribunal fédéral
a accepté le recours d’un ressortissant Résidents à la semaine internationaux
changements fondamentaux. Les
helvétique domicilié en France et domiciliés à l’étranger
cantons traditionnellement res- travaillant à Genève. Le revenu lucratif Les résidents à la semaine internationaux,
trictifs pour l’octroi de déductions réalisé en Suisse était soumis à l’impôt domiciliés à l’étranger et exerçant
supplémentaires aux résidents à anticipé à partir de la date à laquelle ce une activité lucrative en Suisse sont
la semaine internationaux (p. ex. contribuable a transféré son domicile touchés au premier chef. Jusqu’à présent,
Tax News Ernst & Young Avril 2011 13

14. certains cantons (p. ex. Bâle-Ville, Bâle- Imposition des jours de travail à
Campagne, Zoug et Schwyz) ne concé- l’étranger
daient pas de déductions individuelles. Etant donné que la domiciliation fiscale
Les contributions au pilier 3a et les en Suisse des résidents à la semaine
doubles frais de logement, par exemple, internationaux n’est pas établie du fait
ne donnaient lieu à aucune déduction. qu’ils retournent régulièrement à leur
D’autres cantons, en revanche (p. ex. domicile étranger, seuls les jours de
Zurich, Berne, Argovie et Schaffhouse), travail passés physiquement en Suisse
sont plus enclins à accepter des (= jours de travail en Suisse) peuvent
déductions individuelles au titre des frais être assujettis à l’impôt suisse (la
d’acquisition. On peut donc penser que la condition étant toutefois que la Suisse
pratique variera peu dans ces cantons-là. ait conclu une convention contre la
double imposition avec l’Etat de domicile
«Quasi-domiciliation» – cantons à
étranger). A ce dernier revient aussi
pratique restrictive (p. ex. Bâle-Ville,
le droit d’imposer les jours de travail
Bâle-Campagne, Zoug et Schwyz)
non passés en Suisse. L’exonération de
Les cantons précités accorderont ces jours de travail à l’étranger devrait
désormais les déductions individuelles être demandée dans tous les cantons
aux résidents à la semaine internationaux jusqu’au 31 mars de l’année suivante
pour autant que ceux-ci réalisent 90% du afin d’éviter le risque de voir la demande
revenu familial global en Suisse. Il est pro- refusée. L’administration fiscale de
bable que les administrations cantonales Zoug par exemple tend à ne pas traiter
appliquent le tarif ordinaire de l’impôt les demandes de révision sur la base
sur le revenu, suivant en cela l’exemple de conventions de double imposition
du canton de Genève, pour éviter toute internationales de personnes assujetties
discrimination. Les personnes mariées à l’impôt à la source qui lui parviennent
peuvent en outre demander à bénéficier après le 31 mars de l’année suivante (au
du barème de l’impôt à la source appli- contraire du canton de Zurich notam-
cable aux personnes mariées. Le taux ment, qui accepte de telles demandes de
d’imposition est déterminé sur la base du révision même après le 31 mars, pour
revenu familial global, revenus d’intérêts autant que le délai de révision de 90 jours
et de loyer et autres revenus compris. Il soit respecté).
n’est pas tenu compte des impôts sur la
fortune. Etrangers domiciliés en Suisse avec
Une telle demande devra être soumise permis B
à l’administration fiscale compétente Pour les étrangers domiciliés en Suisse
jusqu’au 31 mars de l’année suivante. Les sans autorisation d’établissement C,
cantons alémaniques ne devraient guère l’impôt à la source représente généra-
prolonger ce délai. Le canton de Genève, lement la charge d’impôt définitive si le
quant à lui, accepte ce type de requête revenu annuel brut ne dépasse pas CHF
jusqu’au 31 août de l’année suivante. 120 000 (dans le cas contraire, une taxa-
tion ultérieure est effectuée au moyen du
Demande de correction de barème – can- formulaire fiscal). Le barème de l’impôt
tons à pratique libérale (p. ex. Zurich, à la source reposant sur une moyenne
Berne, Argovie et Schaffhouse) pondérée des taux fiscaux communaux du
canton, il n’est pas possible de bénéficier
Dans les cantons qui accordaient déjà des d’impôts communaux avantageux. Tout
déductions individuelles aux résidents à au plus pourrait on arguer, au sens du
la semaine internationaux dans le cadre
principe de non-discrimination, que les
de corrections de barème, la pratique en
taux communaux devraient également
matière d’impôt à la source ne devrait
s’appliquer aux revenus annuels bruts
pas se modifier notablement, puisque
inférieurs à CHF 120 000. Une sentence
le principe de non-discrimination y était
judiciaire correspondante fait toutefois
respecté. Les demandes de correction de
encore défaut dans ce contexte.
l’impôt à la source doivent être présen-
tées à l’administration fiscale compétente
jusqu’au 31 mars de l’année suivante. Le
canton d’Argovie constitue une exception
à cet égard: les demandes de correction
y sont acceptées jusqu’à cinq ans après la
fin de l’année fiscale.
Tax News Ernst & Young Avril 2011 14

15. Critères de délimitation en matière de TVA
entre le contrat d’entreprise et le contrat de
vente en matière immobilière
Susanne Gantenbein, Senior Manager Indirect Tax Geneva; susanne.gantenbein@ch.ey.com
Simone Wassmer, Manager Indirect Tax Bern; simone.wassmer@ch.ey.com
Avec la nouvelle loi régissant la L’entrepreneur est propriétaire du sol : constitue alors une livraison fournie en
taxe sur la valeur ajoutée (LTVA), Il y a livraison d’un bien immobilier (sol vertu d’un contrat d’entreprise.
la prestation à soi-même dans le et bâtiment) exclue du champ de la
domaine de la construction n’est TVA si les critères suivants sont remplis L’acheteur est propriétaire du sol :
cumulativement: En cas de construction sur un bien-fonds
plus soumise à l’impôt. En consé-
qui appartient déjà à l’acheteur (c’est-à-
quence, la distinction entre les • l’acheteur acquiert un objet dont la
dire au mandant), il y a toujours livraison
prestations imposables relevant du planification et l’étude de projet sont
en vertu d’un contrat d’entreprise, c’est-à-
contrat d’entreprise et les ventes terminées;
dire une prestation imposable.
d’immeubles exclues du champ • le sol et le bâtiment sont vendus à un
de l’impôt revêt une importance prix forfaitaire (fixé préalablement par Un tiers est propriétaire du sol :
décisive. L’Administration fédérale l’entrepreneur); Dans ce cas, seule la vente du sol
des contributions, Division prin- • l’acheteur ne peut exercer qu’une est exclue du champ de la TVA. La
cipale de la TVA (AFC), a publié faible influence sur la construction, construction du bâtiment constitue une
les aménagements (y. c. les aménage- livraison fournie en vertu d’un contrat
des informations sur l’application
ments extérieurs) et les prestataires d’entreprise, c’est-à-dire une prestation
pratique de cette distinction, avec (artisans) choisis ; imposable. Dans la pratique, il est
effet rétroactif au 1er juillet 2010 possible de déroger à cette règle lorsque
• il n’existe qu’un seul contrat (contrat
(volontairement applicable à partir de vente entre l’entrepreneur de la le vendeur du terrain et l’entrepreneur
du 1er janvier 2010) dans son Info construction et l’acheteur portant sur de la construction sont des personnes
TVA 04 concernant le secteur de le sol et le bâtiment); proches. Dans ce cas, ce sont les mêmes
l’industrie du bâtiment. Alors qu’en • les profits et risques ne passent à
critères applicables que si l’entrepreneur
vertu de l’ancienne LTVA, il s’agis- est propriétaire du sol qui sont à prendre
l’acheteur qu’après l’achèvement des
sait de déterminer si un contrat de en considération pour la délimitation
travaux;
vente ou des précontrats existaient entre le contrat d’entreprise et le contrat
• le paiement n’intervient qu’après de vente .
avant le début des travaux, il est l’achèvement de l’ouvrage et sa remise
désormais important de savoir à (un acompte jusqu’à concurrence L’application du critère selon lequel les
qui appartient le terrain sur lequel de 30% du prix de vente n’est pas coûts supplémentaires ne doivent pas
sera érigée la construction, quand déterminant). dépasser 5% (resp. 7%) du prix forfaitaire
le paiement aura lieu et si les modi- implique qu’il n’est finalement possible de
Si les critères ci-dessus ne sont pas
déterminer la véritable nature du contrat
fications souhaitées par l’acheteur tous remplis ou si les modifications par
qu’a posteriori. Ainsi pour se prémunir
entraîneront des coûts supplémen- rapport au projet de bâtiment sur la
contre tout risque éventuel, les contrats
taires par rapport au prix forfaitaire base des désirs individuels de l’acheteur
devraient idéalement être analysés du
engendrent des plus-values dépassant
proposé pour l’objet.1 point de vue TVA avant le début du projet.
5% du prix forfaitaire proposé (7% si le
sol n’est pas vendu par l’entrepreneur Les auteurs de cet article sont à votre
mais cédé en droit de superficie), seule entière disposition pour répondre aux
la vente du terrain est exclue du champ questions que cette problématique sus-
de la TVA et la construction du bâtiment citent auprès des entreprises concernées.
1
Le 16 décembre 2010, avant que l’AFC ait publié sa pratique définitive, Hans Rutschmann avait
déjà déposé une motion au Conseil national intitulée «TVA. Eliminer les obstacles à la vente de
biens immobiliers». La motion n’a pas encore été traitée par le Conseil national. Elle s’en prend
notamment au critère du financement et exige que le début des travaux soit, comme jusqu’ici,
retenu comme le moment déterminant pour opérer la distinction.
Tax News Ernst & Young Avril 2011 15

16. Ernst & Young
Assurance | Tax | Transactions | Advisory
Changement de pratique potentiel en relation
avec les prestations d’intermédiaire dans le
secteur financier Ernst & Young est l’un des leaders
mondiaux dans les domaines de l’audit,
de la fiscalité, des transactions et du
Barbara Henzen, Partner Indirect Tax Zurich; barbara.henzen@ch.ey.com
Olivia Schwarz, Senior Consultant Indirect Tax Zurich; olivia.schwarz@ch.ey.com
conseil. Nos 141’000 collaborateurs,
répartis dans le monde entier, partagent
les mêmes valeurs et un engagement
inébranlable en faveur de la qualité. C’est
en aidant nos collaborateurs, nos clients
La définition des «finder’s fee» L’intermédiation ne concernant pas une et les communautés auxquelles nous
imposables dans le secteur finan- opération précise ou indépendante des appartenons à donner le meilleur d’eux-
cier pourrait être modifiée. A autres opérations effectuées ultérieure- mêmes que nous faisons la différence.
l’avenir, davantage de prestations ment avec le client ne constitue pas une Ernst & Young désigne l’organisation
intermédiation au sens de l’art. 21, al. mondiale des sociétés membres
pourraient être exclues du champ
2, ch. 19a à e, LTVA. Les acquisitions ou d’Ernst & Young Global Limited (EYG),
de l’impôt dans ce domaine. apports de clients représentent plutôt une chacune d’entre elles étant une entité
prestation dans le domaine de la publicité juridique séparée. EYG, société
L’intermédiation au sens de l’art. ou de la fourniture d’informations. Les britannique à responsabilité limitée par
21, al. 2, ch. 19a à e, LTVA devra, rémunérations correspondantes, indé- garantie, ne fournit pas de prestations
aux clients.
conformément au projet de l’Info TVA 14 pendamment de leur mode de fixation,
concernant le secteur Finance, désigner sont imposables en fonction du type de En Suisse, Ernst & Young SA est l’une des
désormais toute activité d’une personne prestation. premières sociétés d’audit et de conseil.
agissant en tant qu’intermédiaire, consis- Avec ses 2’000 collaborateurs répartis
Si la modification prend effet telle sur 10 sites, elle propose également
tant en la négociation d’un contrat dans
qu’elle est prévue dans le projet, elle des services dans les domaines de la
les domaines du marché monétaire et du fiscalité et du droit ainsi qu’en matière de
risque d’avoir des conséquences non
marché des capitaux sans être elle-même transactions et de comptabilité.
négligeables tant au niveau du chiffre
partie au contrat intermédié et sans avoir
d’affaires (davantage d’opérations Pour de plus amples informations,
d’intérêt propre concernant son contenu.
exclues du champ de l’impôt pour les rendez-vous sur notre site Internet
Une intermédiation peut consister entre intermédiaires et, partant, un plus faible www.ey.com/ch
autres à procurer l’occasion à une partie taux de déduction de l’impôt préalable)
contractuelle de conclure un contrat, que de l’impôt préalable (moins de
à prendre contact avec l’autre partie charges d’impôt préalable pour les
contractuelle ou à négocier au nom et personnes acquérant de telles presta-
pour le compte du client les modalités des tions). Nous recommandons de vérifier
prestations réciproques. Elle doit toujours le traitement de la TVA des transactions Impressum
porter sur une opération individuelle, concernées dès que la version définitive Tax News
objet de l’intermédiation. La conclusion de la brochure sera publiée. Publication électronique en langue
du contrat en soi n’est pas une condition allemande, française et anglaise
Le projet de l’Info TVA 14 concernant
impérative. Ces activités étaient jusqu’à
le secteur Finance prévoit l’entrée en Concept et réalisation
présent qualifiées de «finder’s fees»
vigueur rétroactive de cette modification Ernst & Young AG
imposables (prestations dans le domaine
au 1er janvier 2010. Qu’un tel effet Marketing and External Communications
publicitaire ou fourniture d’informations)
rétroactif soit licite devrait toutefois être Case postale
selon la pratique générale. 8022 Zurich
pour le moins controversé, surtout dans
La nouvelle définition des «finder’s fee» les cas où le changement de pratique Abonnements / changements d’adresse
qui se trouve sous le point 5.10.2, let. c, aboutit à défavoriser l’assujetti. www.ey.com/ch/newsletter
du projet de brochure est la suivante:
www.ey.com/ch/tax
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All Rights Reserved.
Information :
Les Tax News ont pour but de donner un
aperçu de développements fiscaux récents.
Leur contenu n’exprime pas un avis fiscal.
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