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Article GFP version finale-avril 2016

  1. 1. 103GFP N°3-2016 / Mai-Juin 2016 Les pays membres de l'Union économique et monétaire ouest-africaine (UEMOA) ont adopté en 2009 une nouvelle génération de directives, qui représentent une évolution comparable en importance à la réforme menée en France avec la nouvelle Loi organique sur les lois de finances (LOLF) depuis 2001. Les articles consacrés aux directives UEMOA traitent habituellement de l'internalisation des directives (c’est- à-dire de l'état d'avancement de leur transcription en droit interne des États) et des avancées et des bénéfices attendus des directives à un niveau très général. L'auteur souhaite pour sa part promouvoir une approche originale par la définition de solutions concrètes aux deux principaux problèmes techniques posés par les directives en matière de comptabilité de l'État : le basculement du fait générateur et la nouvelle organisation comptable qui en découle. Modestes propositions concrètes de mise en œuvre de la comptabilité en droits constatés et patrimoniale en Afrique de l’Ouest* E n raison de la politique du FMI en matière de diffusion des informations relatives à l’assistance technique1 , l’auteur n’a pu citer nommément les pays dans lesquels les pratiques décrites dans l’article ont été observées. Dans ce cas, l’article mentionne « dans un pays de la région » ou « dans certains pays de la région ». Il s’agit néanmoins toujours de situations réelles rencontrées dans le cadre de son activité professionnelle de conseiller à l’Afritac de l’Ouest, donc couvrant dix pays d’Afrique de l’Ouest. Par ailleurs, lorsque des informations publiques étaient disponibles, elles sont utilisées et leurs sources citées, conformément aux usages académiques. Enfin, les opinions exprimées dans cet article sont celles de l’auteur, et ne doivent pas être attribuées au FMI, ni à son conseil d’administration, ni à sa direction. * L'auteur tient à remercier Jean-Paul Milot, actuellement conseiller du Président du CNoCP, de l'aide précieuse apportée à la rédaction de cet article. 1 FMI, Staff Operational Guidelines on dissemination of TA Information, 2009. International Jean-Philippe VION Responsable de politiques (Commission européenne, DG DEVCO, unité A4) Ancien conseiller en gestion des dépenses publiques Fonds Monétaire International (FMI-AFW1) Mots-clés: international - Afrique de l’Ouest - directives UEMOA - comptabilité en droits constatés et patrimoniale - basculement du fait générateur - organisation comptable
  2. 2. 104 GFP N°3-2016 / Mai-Juin 2016 La comptabilité en droits constatés et patrimoniale (CDCP) a véritablement fait son entrée en droit fi- nancier positif ouest-africain avec la génération de directives prises à partir de 20092 . La génération précédente des directives de l’Union économique et monétaire ouest-africaine (UEMOA) promouvait en effet un système en base caisse modifiée3 . De- puis lors et conformément aux orientations définies par la Commission de l’UEMOA, les États de la zone se sont engagés dans un processus d’inter- nalisation des directives. Ce processus est mainte- nant achevé dans la plupart des pays. La phase sui- vante consistera à mettre en œuvre concrètement les directives. L’appropriation par les administra- tions nationales et l’émergence de problématiques de fond auront lieu durant cette phase. Concernant les lignes directrices destinées à guider les administrations engagées dans la réforme, la seule étude diffusée véritablement ciblée est une note technique du FMI4 . Ce document de 2009 d'excellente qualité vise trois buts : démontrer l’intérêt de la réforme, en détailler les principales étapes et donner quelques indications de mise en œuvre. Ce document remplissait parfaitement son office en 2009 dans une phase de pré-réforme, lorsqu'il s'agissait de convaincre les acteurs des bénéfices potentiels de la réforme. Malheureuse- ment, ce document fait aujourd'hui figure de travail relativement ancien et ne correspondant plus aux besoins actuels, car de portée trop générale. Depuis lors, afin de répondre aux questions des États, plusieurs tentatives ont été menées, en vue de produire une sorte de « droit dérivé » ou du moins des lignes directrices à destination des États membres. Il est possible de citer parmi ces initiatives, la rédaction de guides didactiques par les principaux partenaires techniques et financiers (PTF) en 2010, parmi lesquels Afritac de l’Ouest s’était plus particulièrement chargé du guide dédié à la directive plan comptable de l’État (PCE). Et plus récemment en 2014, l’auteur à Afritac de l’Ouest a mené un travail d’analyse critique et de propositions sous la forme de deux notes tech- niques autour de la même directive destinées à être discutées et approuvées par l’instance com- pétente de l’UEMOA, l’Observatoire des finances publiques. Mais ces efforts restent insuffisants. En effet, tous les acteurs de la réforme connaissent les justifications ou le point d’arrivée de la réforme, quelques études donnent une vision générale de la réforme5 , sans descendre au niveau des modalités concrètes de mise en œuvre, et il existe de fait un besoin flagrant pour des articles académiques qui fournissent des pistes concrètes de mise en œuvre de la CDCP, a fortiori des pistes adaptées à une région particulière. En effet, le passage à la CDCP constitue un exer- cice très technique, rebutant pour les non-spécia- listes, ce qui peut expliquer le retard relatif pris en comparaison de la réforme budgétaire et le soutien parfois mesuré de certains partenaires techniques et financiers à cette réforme. Le passage à la CDCP fait surgir de nombreuses interrogations au moment de sa mise en œuvre, qui ne peuvent être traitées que par des spécia- listes, censément des comptables publics, afin de parvenir au niveau de précision satisfaisant pour répondre aux légitimes interrogations des admi- nistrations nationales engagées dans la réforme. Il importe tout autant de vulgariser le plus possi- ble ces questions et réponses complexes. De là, un paradoxe que très peu de productions acadé- miques, on l’a vu, se sont attachées à dépasser. La présente étude entend commencer à répondre à ce besoin. Voilà pourquoi il a paru utile de réflé- chir à la formulation de pistes concrètes, inspirées d’une véritable expérience de terrain et plus parti- culièrement destinées à être mises en œuvre en Afrique de l’Ouest. Cette étude concernera princi- palement la zone UEMOA, sans omettre les autres pays de la sous-région qui se trouvent dans le périmètre d’Afritac de l’Ouest (Mauritanie, Guinée). Les questions concrètes de mise en œuvre posées par une réforme aussi ambitieuse sont innom- brables. Le champ de cette étude a donc dû être volontairement limité, pour commencer, à deux problématiques, identifiées comme les plus impor- tantes : celle du basculement du fait générateur et celle de la réforme des structures comptables. Pour cela, il convient d’analyser quelles pourraient être les conditions concrètes de mise en œuvre du basculement du fait générateur (1), avant de proposer un modèle possible d’organisation comptable à même de mettre en œuvre la réforme dans nos pays (2). 2 Notamment la directive n°07/2009/CM/UEMOA portant règlement général de la comptabilité publique et la directive n°09/2009/CM/UEMOA portant plan comptable de l’État, toutes deux du 26 juin 2009, auxquelles s’ajoutent les directives relatives aux lois de finances, à la nomenclature budgétaire de l’État et au tableau des opérations financières de l’État (directives n°6, 8 et 10). 3 Notamment par la directive n°05/1998/CM/UEMOA du 22 décembre 1998. 4 Khan A., Mayes S., Transition to accrual accounting, Fiscal Affairs Department, FMI, septembre 2009. 5 La mise en place de la CDCP doit permettre de fournir une image plus exhaustive et plus fidèle du patrimoine de l’État dans ses différentes composantes (financier, matériel). La CDCP sera mise en place notamment par le changement de fait générateur et la tenue d’une comptabilité fiable et exhaustive des passifs, ainsi que des immobilisations et des matières. Voir sur ce point : Khan A., Mayes S., op. cit. International A. Théorie du basculement du fait générateur dans les directives Dans l’environnement mis en place par la directive n°05/98 précitée, comme dans tout système classique de finances publiques francophone, la chaîne de la dépense était linéaire. Les opérations traditionnelles de dépense comprenaient la phase administrative, de la responsabilité de l’ordonnateur, et la phase comptable, sous les auspices du Le basculement du fait générateur en matière de dépenses : de la fée informatique à la réalité des faits 1
  3. 3. 105GFP N°3-2016 / Mai-Juin 2016 comptable public. Les phases classiques structu- raient cette chaîne : engagement, liquidation, ordonnancement pour l’ordonnateur, contrôles et paiement pour le comptable. Du fait de sa linéarité, ce système était aisé à mettre en œuvre : le début de la chaîne appartenait à l’ordonnateur, et la seconde phase, au comptable. Ce dernier procédait à l’enregistrement comptable lorsqu’une dépense avait satisfait aux contrôles prévus dans le Règle- ment général de la comptabilité publique (RGCP)6 . Les directives de 2009 sont venues modifier ce dispositif. La directive portant PCE dispose dans son article 8 que « Les dépenses sont enregistrées au moment de la liquidation ». Or, la directive por- tant RGCP dispose quant à elle dans son article 12 que « Les ordonnateurs prescrivent l’exécution des dépenses mentionnées au titre III de la pré- sente Directive. Sous réserve des dispositions particulières de l’article 11 de la présente Direc- tive, ils procèdent aux engagements, liquidations et ordonnancements ». De fait, la fonction comp- table partagée entre l’ordonnateur et le compta- ble découle directement de la combinaison des dispositions de ces deux textes. En conséquence, l’ordonnateur devra peu ou prou être chargé d’une partie de l’enregistrement comptable. Il importe de cadrer les modalités de cette inter- vention. La liquidation devient un enjeu de qualité comptable. Or, la qualité comptable demeure de la responsabilité du comptable. De fait, le comptable restera garant de la maîtrise de la chaîne comptable. Les modalités de la participation de l’ordonnateur doivent dès lors être définies, opérationnalisées et une proposition d’organisation formulée en direction des États membres. Sur ce point crucial de la réforme, aucun travail d’opérationnalisation des directives n’a encore été mené à notre connaissance : aucune ligne directrice concrète n’a été diffusée en direction des pays de la zone. B. Propositions de mise en œuvre du basculement du fait générateur dans le contexte ouest-africain Avant de dégager des propositions concrètes en vue du basculement du fait générateur, il importe tout d’abord de s’interroger sur la raison du choix de la liquidation comme fait générateur de l’inscription comptable. Il aurait semblé plus res- pectueux des grands principes, et notamment de celui d’image fidèle, de choisir le service fait. Il semble que le caractère abstrait de cette option et la difficulté à l’inclure dans la chaîne de la dépense aient dissuadé les rédacteurs. Il existe nécessairement un délai entre le service fait et la liquidation. Ceci ne pose pas de problème majeur si ce décalage est faible. Dans le cas contraire, cela constitue un gisement possible d’arriérés de paiements. Ce décalage doit être mesurable grâce aux restitutions informatiques et devenir un enjeu de qualité comptable. Le choix de la liquidation semble donc se justifier car cette opération est moins abstraite que le service fait. Il importe d’éviter absolument que cette disposition soit interprétée par les adminis- trations nationales comme leur laissant une possi- bilité de ne pas constater les opérations à une date proche de celle du service fait. La liquidation, dans sa nouvelle dimension comptable, ne constitue donc qu’en apparence un acte volontaire, l’Admi- nistration jouit seulement en la matière d’une compétence liée. S’agissant de la reconnaissance des droits des tiers (fournisseurs, créanciers), l’Administration ne peut décider discrétion- nairement des modalités (et notamment de la date) de leur constatation. De fait, la liquidation doit être comprise comme la matérialité du service fait7 . Lorsque l’on interroge des praticiens sur la mise en œuvre de ces dispositions, les réponses sont en général peu étayées ou vagues, du fait même de la faible avancée des recherches et productions sur la phase de mise en œuvre des directives, ainsi qu’il a déjà été observé. Pour bon nombre d’entre eux, une solution totalement « informatique » se dégage. Pour certains, il suffirait simplement de confier dans le système d’informations comptable de l’État (SICE), la phase de liquidation au comp- table. Cette opinion peut être comprise de deux façons : dans une première acception, la phase de liquidation pourrait être totalement transférée au comptable. Cette interprétation serait contraire à la directive, comme il a déjà été indiqué. L’autre interprétation consisterait à confier l’écriture comptable à l’ordonnateur, tout en permettant au comptable de contrôler la conformité de l’écriture passée par l’ordonnateur. En effet, le comptable public a vocation à être érigé en garant de la qualité comptable des entités publiques et c’est pourquoi cette solution doit être privilégiée8 . Pour d’autres, les systèmes d’information déjà en usage retracent déjà la phase de l’ordonnancement, du fait de la proximité des deux phases de la liquidation et de l’ordonnancement, il serait sou- haitable de se contenter d’assimiler ces deux phases. Cette dernière vision ne règle pas le problème qui subsiste de la manière dont devrait être organisée la prise en compte de l’ordonnan- cement pour déclencher la saisie en comptabilité générale de l’État9 . En tout état de cause, les solutions dégagées doivent être conformes aux directives et aux bonnes pratiques internationales. En effet, d’après les directives, la phase de liqui- dation relève toujours de l’ordonnateur et c’est 6 Au sein de la directive n°7/2009 portant règlement général sur la comptabilité publique, les contrôles incombant au comptable public figurent à l’article 26. En matière de dépenses, ceux- ci portent sur la qualité de l’ordonnateur, la validité de la créance (qui recouvre la justification du service fait, l’intervention des contrôles réglementaires, la production des justifications et l’application des règles de prescription et de déchéance) et sur le caractère libératoire du paiement. En matière de patrimoine, le comptable doit en outre contrôler la prise en charge des actifs à l’inventaire et la conservation des droits, privilèges et hypothèques. 7 En France, le choix a porté sur le service fait. La date de réalisation du service fait (en général vérifié ou certifié) constituera la date d’enregistrement comptable. C’est cet événement qui déterminera le rattachement. Voir à ce sujet la norme n°2 du Recueil des normes comptables de l’État (CNOCP, Recueil des normes comptables de l’État, septembre 2015, p.50) : « S’agissant de l’État, le fait générateur se confond avec le critère de rattachement à l’exercice. C’est pourquoi la norme n°2 « Les charges » définit un critère de rattache- ment à l’exercice pour les charges, qui est le service fait ». 8 Cette option figure déjà dans le GBCP français de 2012. En zone UEMOA, cette fonction peut être rattachée aux grands principes comptables énoncés dans le Recueil des normes comptables de l’UEMOA. Ce recueil figure pour l’instant dans le Guide didactique Tome I à la directive PCE et devrait être prochainement promu dans un texte officiel de l’Union. 9 L’ « événement » informatique de l’ordonnancement est déjà retracé à titre d’information dans certains logiciels comptables dans la sous- région. Selon cette opinion, il faudrait donc aménager à la marge le SI pour faire que l’ordonnancement impacte la comptabilité générale de l’État (CGE). Ce qui n’est pas le cas aujourd’hui. International
  4. 4. 106 GFP N°3-2016 / Mai-Juin 2016 bien à ce stade que doit intervenir l’enregistre- ment comptable10 . Il importe donc de définir un modus operandi qui concilie respect des directives, efficience opérationnelle et qualité comptable. Le dispositif retenu pourrait donc être le suivant. Tout d’abord, la procédure comptable doit être revue pour créer une procédure ad hoc qui permette de mouvementer la CGE au stade de la liquidation. Cette procédure existe déjà dans certains pays et se trouve donc parfaitement maîtrisée11 . Il s’agirait d’instaurer des écritures de ce type : au stade de la liquidation chez l’ordon- nateur, Débit 6x « Charges » Crédit 408 « Fournis- seurs, factures non parvenues », et au stade de la prise en charge par le comptable, Débit 408 Crédit 401 « Fournisseurs, dettes en comptes » (par la suite, le paiement donne lieu à l’écriture finale Débit 401 C 5x « Comptes de trésorerie », de manière classique)12 . Ensuite, le SICE doit être modifié pour être partagé avec l’ordonnateur13 , afin de permettre à ce dernier d’opérer la saisie de l’événement « liquidation ». Cela nécessitera à la fois une modification fonctionnelle et périmétrique : fonc- tionnelle, car il faudra intégrer cette nouvelle fonctionnalité de mouvement de la CGE au stade de la liquidation et périmétrique, car tout ordon- nateur qui reçoit des factures doit être en capacité de mouvementer la CGE, de là dans certains pays la nécessité de déployer le SICE dans des direc- tions administratives et financières où il ne l’est pas encore. Il est donc possible de conclure sur ce point que la procédure proposée aurait pour avantage de concilier le respect des directives (par la pro- motion de la fonction comptable partagée) et l’intégrité de la responsabilité personnelle et pécuniaire du comptable public, qui reste seul maître de l’écriture finale. 14 Par exemple, la déconcentration comptable a débuté en avril 2009 en Mauritanie et en 2010 au Togo. Voir par exemple sur ce point les informations très complètes sur le site du Trésor mauritanien : http://www.tresor.mr/fr/. 15 Les appellations peuvent bien entendu varier légèrement d’un pays à l’autre. Nous utilisons ici les appellations les plus répandues dans la sous- région. 16 Cette fonction peut-elle être partagée (c’est-à-dire l’ordonnateur peut-il saisir en comptabilité générale au stade de la liquidation) si le pays se trouve toujours sous le régime de l’ordonnateur unique ? Rien ne s’y oppose techniquement, mais les bonnes pratiques internationales montrent que l’efficience administrative ne peut être atteinte que par une gestion décentralisée, donc éloignée d’un centralisme total. 17 Khan A., Mayes S., op. cit., p.2. 18 Loi organique n°2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances. 19 À titre d’illustration en matière d’organisation comptable, le CBCM Finances a été installé en 2007 après la disparition de la Paierie générale du Trésor et de l’Agence comptable centrale du Trésor. Il est progressivement monté en puissance jusqu’en 2011, tandis que s’opérait en parallèle le déploiement du nouveau logiciel Chorus. International A. Une organisation comptable datée qui devra être adaptée L’organisation comptable peut apparaître datée dans plusieurs pays de la zone, dans la mesure où le chantier de la déconcentration comptable n’a été mis en œuvre que récemment et n’est pas encore totalement achevé14 . En effet, le modèle d’origine dans la sous-région consistait en un comptable unique de l’État, dont les fonctions étaient parfois confondues avec celles de direc- teur général du Trésor et de la comptabilité publique (DGTCP)15 , face à un ordonnateur unique, le ministre des Finances. Ce schéma a évolué ou est en cours d’évolution dans toute la zone pour aller vers une organisation comprenant plusieurs comptables supérieurs spécialisés (en général, un comptable des dépenses des ministères, un comptable des dépenses à l’étranger, coiffant les paieries des ambassades et des consulats, et un comptable des dépenses déconcentrées, chapeautant les postes du réseau national). Cette déconcentration comptable va bien en- tendu de pair avec une déconcentration de l’ordon- nancement. Elle est absolument essentielle à la réforme dans la mesure où nous avons vu pré- cédemment que les directives instituent de fait une fonction comptable partagée16 . B. Vers une proposition d’organisation- type : implanter la réforme en l’adaptant aux spécificités régionales Les pays francophones ayant déjà mis en œuvre la réforme de la CDCP, qui ont donc dû mener une réforme des structures administratives pour s’y adapter et qui peuvent donc nourrir notre réflexion, ne sont pas légion. Si l’on se réfère à la note technique de Khan et Mayes précitée, sur les sept pays ayant basculé à la CDCP, seuls deux sont francophones ou partiellement franco- phones, la France et le Canada17 . Mais le Canada, pour être en partie francophone n’a pas bâti son système comptable étatique sur la tradition fran- cophone, mais sur le modèle britannique dit « de Westminster ». Il ne reste donc que la France qui possède à la fois une tradition d’organisation financière commune avec les pays ouest-africains et qui ait basculé dans le nouveau système. Depuis 2001, et le vote de la nouvelle loi orga- nique relative aux lois de finances (LOLF)18 qui a lancé la grande réforme budgétaro-comptable, et singulièrement depuis le « palier 2006 » qui en constituait le début de la mise en œuvre effective du point de vue comptable, la France a profon- dément modifié son système financier étatique19 . L’architecture des structures comptables en administration centrale n’a pas échappé à cette La réforme des structures comptables ou comment dépasser la complexité intrinsèque de la réforme 2 10 Il importe de noter que le choix a été fait de privilégier la liquidation, et non la réception de la facture par exemple. Ce choix a un inconvénient : des arriérés pourraient se former, dans le cas d’un ordonnateur peu diligent ou manquant de probité, qui ne procéderait pas à la liquidation à réception des factures et après constatation du service fait. 11 Par exemple en France depuis 2012 et la fin du déploiement de l’applicatif Chorus. 12 Les comptes et libellés utilisés ici sont issus de la directive UEMOA n°9/2009 portant PCE. 13 Dans de nombreux pays de la sous-région, il existe un partage de la chaîne de la dépense entre un SI budgétaire et un SI comptable interfacés. Par exemple, la chaîne informatique qui comprend le logiciel SIGFIP comme SI budgétaire et le logiciel Aster comme SI comptable.
  5. 5. 107GFP N°3-2016 / Mai-Juin 2016 révolution, précisément pour les adapter aux exi- gences de la réforme. L’évolution des structures comptables s’est faite essentiellement par la prise en compte de deux impératifs. Le premier est celui de la fonction comptable partagée, qui per- met seule la mise en œuvre effective des droits constatés. En effet, la constatation comptable au plus près du service fait, dont la réalisation n’est connue que de l’ordonnateur, a imposé d’intégrer ce dernier dans la chaîne comptable, avec des interactions plus complexes que dans le modèle classique de chaîne de la dépense20 . Ensuite, le second impératif repose sur les contraintes infor- matiques et financières, notamment le prix des licences du nouvel applicatif Chorus, qui a poussé à une rationalisation du nombre d’acteurs de la chaîne de la dépense21 . La réforme a donc amené à une chaîne de la dépense revue, qui intègre désormais les services gestionnaires (SG) des ordonnateurs, les centres de services partagés (CSP), les contrôleurs budgétaires et comptables ministériels (CBCM) et parfois un service facturier (SFACT) au sein des services comptables. Le rôle de chacun sera explicité dans la partie consacrée aux acteurs de la chaîne rénovée. Cesystème,pourefficientqu’ilsoit22 ,peutnéanmoins paraître complexe et sa transposition dans nos pays sujette à caution. Afin de mener une réflexion éclairée sur ce point, il importe de garder à l’esprit certaines données de base (1), puis de formuler une proposition d’organisation comptable souhaitable (2). 1. Les principes à retenir avant de définir l’organisation Plusieurs données de base doivent être gardées à l’esprit avant de tenter d’adapter les bonnes pratiques dégagées à l’international dans la sous- région. Ces données pourraient être au nombre de quatre. L’effet volume est important et a des consé- quences en matière d’organisation. Les pays ayant basculé comptent plusieurs dizaines de mil- lions d’habitants et sont des pays développés. En termes de volume d’opérations comptables, la plupart des pays de la sous-région correspondent donc davantage à l’une de leurs circonscriptions administratives. Cette donnée aura bien entendu une influence sur l’organisation des structures administratives ou la volumétrie que devra traiter le système d’information. Dans les pays qui ont basculé, le système d’infor- mation a joué un rôle tout à fait structurant. Or il constitue précisément un point faible des admi- nistrations de la sous-région aujourd’hui et conti- nuera probablement à l’être, même après la réforme. Les systèmes ont permis d’alléger une partie de la complexité des relations du nouveau système comptable, quand ils n’ont pas forte- ment influencé son architecture elle-même23 . La déconcentration budgétaire et comptable devient une donnée de base du paysage adminis- tratif. Même si certains pays se trouvent toujours sous le régime de l’ordonnateur unique de l’État, comme le Togo, la plupart sont engagés dans le chantier de la déconcentration comptable. Cette dernière consiste à créer plusieurs comptables de l’État, là où le modèle classique dans de nombreux pays reposait sur un comptable unique de l’État, le directeur général du Trésor et de la comptabilité publique ou l’un des hauts respon- sables de cette direction générale. La déconcen- tration comptable accompagne bien entendu la déconcentration de l’ordonnancement, qui consiste à transférer à chaque ministre la qualité d’ordonnateur de son budget, là où seul le minis- tre des Finances était auparavant l’ordonnateur unique des dépenses de l’État. De fait, certaines orientations peuvent être retenues, qui découlent des données de base que nous venons d’exposer. La première consiste à affirmer que la réforme doit permettre une rationalisation des contrôles. Il s’agit d’une orientation ancienne et légitime, qui se base sur l’observation empirique que la multi- plication des acteurs des contrôles n’a aucune influence sur la qualité de la dépense, et ne débouche que sur une augmentation du délai global de paiement24 . Il sera donc utile d’alléger ou de regrouper les contrôles, afin de fluidifier au maximum la chaîne de la dépense. La seconde consiste à présumer qu’un système simple constituera sans doute un système fiable. La transposition des bonnes pratiques internatio- nales doit se faire dans le sens d’une plus grande simplicité, tant certains d’entre eux peuvent sembler à la fois performants et complexes. Les administrations de la sous-région ne doivent pas être paralysées par cette complexité nouvelle, il importe donc de garder à l’esprit cet impératif. 2. Propositions d’organisation pour une chaîne de la dépense rénovée Il est proposé d’analyser acteur par acteur les futurs intervenants dans la chaîne de la dépense rénovée au niveau central pour s’adapter au passage à la comptabilité en droits constatés et patrimoniale en Afrique de l’Ouest, puis de détailler le fonction- nement du système proposé. Les acteurs comptent, comme il a été indiqué plus haut, les services gestionnaires et les CSP du côté des ordonnateurs, etlesCBCMetservicesfacturiersducôtécomptable25 . Tout d’abord, du point de vue des services de l’ordonnateur. Les changements doivent viser à 20 Rappelons que, au sens du Règlement général de la comptabilité publique de 1962, la chaîne comptable se composait de deux phases principales, la première concernait l’ordonnateur (avec les actions d’engagement, liquidation et ordonnancement) et la seconde, le comptable (avec la mise en œuvre des contrôles lui incombant et le paiement). La réforme comptable actuelle a donc remis en cause le caractère linéaire de la chaîne, avec des interactions plus complexes, comme nous allons le voir, entre l’ordonnateur et le comptable. 21 Voir sur ce point Cour des comptes, Rapport public annuel 2011, février 2011, p.272. 22 Les gains en matière de délais de paiement ont notamment été spectaculaires : pour le CBCM Finances, les délais sont passés de 50,3 jours en 2008 à 15,9 jours en 2010 (source : CBCM Finances). 23 Cas du Chorus français, dont le système de licences a fortement pesé sur l’architecture choisie pour les services comptables, voir note de bas de page n°21 sur ce point. 24 Voir par exemple sur ce point : World Bank, Helping Countries Combat Corruption, the Role of the World Bank, september 1997, p.13 : « Sometimes politicians and bureaucrats deliberately put in place policies that create control rights which they profit from by selling ». 25 Au niveau central, qui est l’échelon qui intéresse la présente étude. International
  6. 6. 108 GFP N°3-2016 / Mai-Juin 2016 augmenter le professionnalisme et la spéciali- sation des services. Pour cela, les centres de services partagés (CSP) peuvent être une solution. Les CSP sont des départements financiers au service de plusieurs ordonnateurs et qui assurent en leur nom les fonctions complexes à caractère financier qui leur sont dévolues (création, contrôle et validation de l’engagement juridique, création des fiches d’inventaire, intégration du service fait dans le logiciel comptable, etc.) à partir des infor- mations transmises par les services gestionnaires des ordonnateurs26 . Les CSP se trouvent donc à l’interface entre les services de base de l’ordon- nateur (les services gestionnaires) et le comptable, en l’espèce le SCBCM. Les CSP sont en outre les services à qui est confiée la saisie dans le logiciel comptable de l’État des opérations dont ils sont responsables. C’est donc à leur niveau que se matérialise la fonction comptable partagée. Cette évolution serait particulièrement souhai- table dans la sous-région. En effet, les directions administratives et financières (DAF) des ministères produisent parfois des prestations perfectibles. La présence d’un CSP qui agisse comme un filtre sur les dossiers de dépense, en s’assurant de leur qualité avant tout traitement et transfert au comp- table, aurait sans aucun doute un fort intérêt pédagogique. Ainsi, les personnels des CSP devraient être particulièrement choisis pour leur motivation et leur culture technique financière. De même, les CSP présenteraient l’avantage de pouvoir refléter l’organisation des CBCM. Si, comme il est proposé ici, les CBCM sont organisés par pools de ministères, il est logique que la struc- ture des CSP reflète cette orientation, avec un CSP par CBCM, qui sera responsable pour le pool de DAF ministérielles concernées. Les CBCM constituent la troisième catégorie d’intervenants sur la chaîne. Il s’agirait d’un nouvel acteur du contrôle, qui se substituerait avantageu- sement au comptable et au contrôleur financier existant. Il s’agit en effet d’un département comp- table ministériel (DCM) et d’un département du contrôle budgétaire (DCB), placés sous une même autorité, celle du Contrôleur budgétaire et comp- table ministériel, chef du CBCM. L’intérêt de la réforme est triple : des synergies du fait du regrou- pement, une vision transversale de la chaîne de la dépense et une rationalisation et une redéfinition des contrôles. Ce dernier point serait particulière- ment utile dans nos pays. En effet, l’expérience montre que les contrôleurs financiers ministériels (CFM) existants mettent en œuvre exactement les mêmes contrôles que ceux qui incombent au comptable public en vertu du RGCP. De fait, mis à part le moment du contrôle qui est différent (avant l’engagement et l’ordonnancement pour le CF, après l’ordonnancement pour le comptable), il s’agit d’une redondance qui doit être corrigée. La création des CBCM permettrait donc tout à la fois d’intégrer le contrôle du CF dans le travail conjoint mené au sein du CBCM et surtout de créer un nouveau type de contrôle propre au DCB, orienté vers la soutenabilité budgétaire, qui supprimerait la redondance en laissant au comp- table les contrôles qui lui sont propres. Enfin, des comptables ministériels existent déjà dans certains pays de la sous-région et comme nous l’avons noté ci-dessus, la déconcentration comp- table fait partie des grandes réformes en cours et constituera le cadre de référence de la réforme comptable. De fait, le pas supplémentaire qui mène au CBCM ne serait pas trop important pour les pays les plus avancés dans la réforme. Le service facturier (SFACT) est un centre de traite- ment et de paiement unique des factures, sous l’autorité du comptable, pour le compte d’un ou de plusieurs services. Il s’agit surtout de mettre à disposition des fournisseurs un « guichet unique », qui permette d’éviter la redondance des contrôles entre l’ordonnateur et le comptable. Dans cette configuration, les fournisseurs sont priés d’adresser leurs factures au service facturier, c’est-à-dire au comptable. Le gain attendu consiste en une réduc- tion forte des délais de paiement. Dans la sous- région, d’autres gains peuvent être attendus d’une telle réforme : tout d’abord, il permettrait d’éviter la formation d’arriérés chez l’ordonnateur. Des arriérés peuvent se former à tous les niveaux de la chaîne de la dépense. Ce type d’arriérés, que l’on pourrait qualifier d’ « arriérés-tiroirs » est parti- culièrement pernicieux, dans la mesure où, n’ayant pas encore fait l’objet d’une saisie dans le système d’information27 , il est très difficile à identifier ou à quantifier. Le fait de faire envoyer les factures directement chez le comptable permettrait de réduire ce risque d’inefficience administrative. L’autre bénéfice attendu réside dans la diminution du risque corruptif. En effet, le fait d’adresser la facture au comptable permet de rompre le tête-à-tête entre l’ordonnateur et le fournisseur, redonnant tout son sens à la séparation ordonna- teur-comptable. De fait, la principale technique corruptive à ce point de la chaîne de la dépense consiste, pour l’ordonnateur indélicat, à faire attendre le fournisseur en repoussant sans cesse les opérations dont il a la charge : l’engagement, l’émission du mandat de paiement, la consta- tation du service fait, de façon à pousser le four- nisseur à accepter un « pacte corruptif » (paie- ment d’une somme d’argent en échange de la confection de l’acte, qui permet la libération du paiement). Le fait d’envoyer la facture chez le comptable déplace le problème en concentrant une bonne partie du risque chez le comptable. 26 Au sein du ministère des Finances français, c’est le logiciel Ficus qui assure le lien entre services gestionnaires et CSP. Les CSP étant habilités à saisir dans Chorus, qui assure le lien avec le comptable. Il n’est pas pour l’instant envisagé de le déployer au sein des autres ministères. 27 Il aurait dû théoriquement faire l’objet d’une saisie au stade de l’engagement. Mais il apparaît que la gestion des engagements est considérée comme accessoire dans certains SICE de la sous- région. Ce point est confirmé par l’existence de procédures du type « dépenses urgentes » dans lesquelles on fusionne engagement et ordonnancement et qui représentent parfois une forte proportion de l’ensemble des dépenses dans certains pays. International
  7. 7. 109GFP N°3-2016 / Mai-Juin 2016 La nouvelle organisation ne serait certes pas encore optimale, mais limiterait le risque28 . Du point de vue du fonctionnement global du système, l’évolution par rapport à la situation actuelle serait importante, mais les performances envisagées justifient cet effort d’adaptation. En effet, la chaîne de la dépense actuelle, linéaire et simple, ne permet pas de mettre en place la fonction comp- table partagée. Il semble notamment difficile de donner un rôle à l’ordonnateur en amont du proces- sus sans bouleverser le fonctionnement actuel. Au contraire, une chaîne qui comptera les acteurs décrits ci-dessus et fonctionnera selon un mode rénové, pourra supporter la réforme. La nouvelle chaîne partirait donc des services gestionnaires (SG) de l’ordonnateur, qui bien entendu garde- raient la maîtrise de la définition des besoins, de la commande publique et de la plupart des rela- tions avec les fournisseurs. Ces SG transmet- traient toutes les informations et pièces justifi- catives nécessaires au CSP, qui, après contrôle, saisirait ces opérations dans le logiciel comptable de l’État. Le comptable opérerait ses contrôles et procéderait au paiement à partir des informa- tions, pièces et opérations saisies par le CSP. Un retour d’informations aurait lieu entre CSP et SG autant que nécessaire, par exemple pour notifier un numéro de fiche d’inventaire d’immobilisations au SG, afin de lui permettre de mettre à jour l’inventaire physique. Il faut enfin noter que des flux d’informations doivent être portés par le système d’information, entre le CSP et le DCB, par exemple, pour que le DCB puisse exercer son visa sur l’engagement juridique. Les systèmes d’information doivent donc permettre de soutenir une organisation plus complexe, de façon à faci- liter le travail des utilisateurs. * * * En conclusion, il est possible de formuler des propositions concrètes en vue du passage à la comptabilité en droits constatés et patrimoniale dans la sous-région, à la fois en matière de basculement du fait générateur et de réforme de l’organisation des structures comptables. En matière de basculement du fait générateur, nous avons vu que la liquidation était en fait assimilable au service fait, et que, pour mettre en place concrètement ce basculement, la fonction comp- table partagée constitue la seule solution possi- 28 Dans le même ordre d’idées, la mise en place d’un délai global de paiement (DGP) permettrait de combattre cette pratique corruptive. En effet, si le DGP est inclus dans le logiciel (par une bascule automatique à l’étape suivante en l’absence d’action bloquante), la pression corruptive mise sur les fournisseurs serait moindre, une fois ceux-ci sensibilisés à l’existence de ce dispositif. International  À propos de l’UEMOA, GFP a publié :. – Le « rééquilibrage » des pouvoirs dans la procédure budgétaire en Côte d’Ivoire par Pélagie N’Dri-Théoua, n°5/6, 2015, pp.134-138. – L’institutionnalisation de l’évaluation des politiques fiscales dans l’espace UEMOA : espoirs et contraintes par Seni Ouedraogo, n°7, 2012, pp.47-53. – La directive du 26 juin 2009 portant loi de finances au sein de l’UEMOA par Abdourahmane Dioukhane, n°3, 2012, pp.149-155. ble, à la fois pour le respect des dispositions des directives UEMOA et d’un point de vue pratique. En matière de réforme de l’organisation des struc- tures comptables, la France a profondément rénové son système à partir de 2006 et apparaît comme le seul État ayant à la fois basculé dans la nouvelle comptabilité et appartenant à la même tradition financière que les États de la sous-région. De fait, l’examen critique de l’organisation mise en place en France a permis de déterminer que ce système était transposable en Afrique de l’Ouest, mais que paradoxalement, cette duplication était souvent souhaitable pour des raisons propres à la sous-région. Les bénéfices propres à la sous-région constituent autant de raisons d’espérer en une appropriation fructueuse du système proposé. Le point de fragilité demeurera sans doute les systèmes d’information comptables : les systèmes actuels assez peu performants, la faiblesse des moyens de maîtrise d’œuvre technique des admi- nistrations et surtout le saut technologique en matière de technique comptable que représen- tent les directives de 2009, constituent autant de points d’attention. Enfin, il importe de garder à l’esprit que ce sont les clients (les administrations financières nationales et singulièrement les direc- tions générales en charge de la comptabilité pu- blique) qui définissent leurs besoins et passent commande à leurs prestataires de service (les sociétés informatiques). Un SI bien conçu et per- formant ne serait guère utile à des fonctionnaires utilisateurs qui ne maîtriseraient pas le contenu de la réforme. De fait, si le rôle des SI rénovés sera cardinal, le travail de définition de la réforme, de formation des acteurs, de conduite du changement et d’appropriation de la réforme d’un point de vue comptable sera beaucoup plus important en volume et plus stratégique dans ses conséquences. Les immenses bénéfices attendus de la réforme (réduction des délais de paiement, lutte contre la corruption, production de données comptables de l’État fiabilisées, éclairage des décideurs publics sur la réalité du patrimoine de l’État et sur ses coûts, complémentarité avec la réforme budgétaire en cours…) justifient un engagement amplifié des partenaires techniques et financiers en vue d’assurer le succès d’une réforme certes technique mais porteuse d’une profonde réforme de l’État en Afrique de l’Ouest. ■

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