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Faculté des sciences juridiques, politiques et sociales de Tunis
M2 Gouvernance de la commande publique
Fiscalité Internationale des Marchés Publics
en l’absence de convention fiscale
Chargés du cours : Mme Emna FAKHFAKH
Travail préparé par :
Rym soltani Ayadi ;
KaoutherMeskhi ;
Souhir Ben Amor
2021-2021
INTRODUCTION
La mondialisation des opérations économique a favorisé l’internationalisation des échanges financiers,
l’extension du marché international, la libéralisation des échanges, des investissements et des mouvements
financiers entre les différents Etats.
Elle permet et facilite non seulement le mouvement des personnes (physique ou morale) d’un pays à un autre ;
mais aussi la mobilité fluide du commerce international des marchandises (biens et services) ; des capitaux et
autres.
Toutefois ; cette mondialisation fait naitre des incidences positives et /ou négatives aussi bien sur la fiscalité
local que sur celle internationale. D’ailleurs la première préoccupation des opérateurs économiques est les
conséquences de la fiscalité (nationale et internationale) sur leur investissement.
En effet ; pour toute opération internationale économique, il y a au moins deux souverainetés fiscales
indépendantes qui prétendent être concernées par l’imposition de la dite opération.
La fiscalité nationale et internationale a des sources historiques qui remontent à l'Antiquité. En effet ; depuis
l’existence des opérations commerciale(le troc ; les offrandes ; les droits de passage….), elles sont présentes dans
toutes les grandes civilisations mais ont beaucoup évolué dans le temps et selon les pays, en fonction de l'état de
développement socio-économique, culturel environnemental, industriel etc…, des besoins financiers, des stratégies
des États etc…
La fiscalité internationale cherche à organiser et réglés des situations et des problèmes fiscaux qui naissent
des situations économiques (échanges et mobilités tant des personnes que des biens et services) à caractères
international entre les Etats.
Pour régler tous ces problèmes fiscaux, un Droit fiscal international été mis en place et qui trouve ses origines
dans le Droit interne des Etat et éventuellement dans les conventions fiscales internationales conclues entre les
pays. Les dites conventions comportent des mécanismes destinés à répartir l’imposition entre les Etats concernés.
Les conventions internationales permettent non seulement d’éviter les doubles impositions mais également de
faire obstacle à l’évasion fiscale et les fraudes fiscales.
Le phénomène de la double imposition est le fait que le revenu de la même opération économique
en matière fiscale, est imposé simultanément par les autorités de deux pays« C'est-à-dire deux fois » : une fois d
ans l’Etat de source et une autre fois dans l’Etat de résidence.
D’ailleurs les deux grands critères permettant aux autorités fiscales d’un pays d’assujettir un contribuable au
paiement d’un impôt sont : le critère de la résidence et le critère de la source.
Il ne s’agit de fiscalité internationale que si une opération commerciale ou économique est susceptible d’être
soumise à deux souverainetés fiscales distinctes et concurrentes.
Il est à souligner que la souveraineté fiscale d’un Etat exige deux composantes qui sont son pouvoir
exclusif qui sont de:
• créer un système d’impôt sur son territoire ;
• l’appliquer au contribuable par l’intermédiaire des autorités compétentes.
Chaque État exerce sa souveraineté en matière fiscale sur la totalité de son territoire fiscal : c’est la
souveraineté territoriale. Il ne peut exister d’autorité supérieure capable de limiter le pouvoir d’imposition des États.
Le risque de double imposition est bien réel en cas d’absence de convention fiscale. Chaque Etat décide
s'il y a lieu d'imposer ou non le contribuable au regard de sa propre législation interne fiscale qui traite
surtout le champ d’application ;le fait générateur ;l’assiette….
La plus part des Etats ont conclu des conventions fiscales bilatérales entres eux pour encourager
l’investissement ce qui assurera le développement de plusieurs plans : économique ; politique ; sociale ; environnementale ;
culturel ;etc...
.les conventions précitées représentent le mécanisme le plus efficace mis en place par les États tendant à éliminer
ou à atténuer la double imposition ;les fraudes et l’évasion fiscaux.
L’investisseur bénéficie de la sécurité et des avantages fiscaux dans ses relations commerciales dans les
pays conventionnés. Les dits relations ont lieu aussi bien dans le secteur privé que le secteur public
et il se concrétise par plusieurs pratiques et méthodes contractuels dont les marchés publics qui représentent
approximativement14% du PIB des budgets de la majorité des Etats.
Cependant ; les dits relationnels peuvent aussi naissent entre des Etats non conventionnés.
Dans notre exposé ; on va traiter l’incidence de la fiscalité internationale des marchés publics en l’absence
d’une convention internationale en Tunisie.
La notion du marché public en Tunisie est définit par l’article 2 du décret 2014-1039 du 13 Mars 2014 portant
réglementation des marchés publics : « un Contrat écrit à titre onéreux, par lequel le titulaire du marché public ou
privé s’engage envers un acheteur public, soit à réaliser des travaux, soit à fournir des biens ou des services,
soit à réaliser des études »n’est pas retenu par le droit fiscal Tunisien.
Les textes fiscaux se réfèrent généralement à la notion plus générale de marché. Il semble donc que cette
notion de marché se manifeste plutôt à travers le régime fiscal retenu. L’existence du marché peut être prouvé
par tout moyen écrit ou oral.
Il est à signaler qu’en cas d’absence d’une convention fiscale internationale c’est le droit interne de chaque Etat
qui s’appliquera : En effet la double imposition dû à la souveraineté de chaque Etat sera appliquée.
Cette double imposition touche aussi bien l’impôt direct que l’impôt indirect.
Les sources du droit interne en Tunisie en matière de fiscalité imposée sur le contribuable épuise sa source
dans la constitution ; le code de l’IRPP et l’IS ; le code du droit d’enregistrement ; la doctrine administrative (prises de
positions ;les notes communes ;le code de la TVA ; le code de droit d’enregistrement et des timbres ……..
Doubles impositions en matière d’impôts directs (IRPP et IS) et d’impôts indirects (Droit d’enregistrement et TVA).
Il existe deux types de double imposition qui sont :
1. La double imposition juridique : Elle peut avoir pour origine le domicile ou la source du revenu,
Elle consiste un même bien ou un même revenu sur deux territoires différents. (Exemple : une personne
perçoit des salaires qui sont taxés dans deux Etats différents);
2. La double imposition économique Les doubles impositions économiques existent en droit interne
(double imposition des dividendes à l’Impôt société et à nouveau à l’impôt sur le revenu (IR) ou à l’impôt
sur les sociétés (IS), sauf le régime mère-filiale).
Le traitement de ce sujet nous permet d'examiner et d’analyser les types d’impôts sur les marchés publics en
absence de convention fiscale sur le marché Tunisien. Dans ce cadre on pose la question suivante :
A Quels règles d’imposition sont soumises les marchés publics internationaux en l’absence
de convention fiscale bilatérale de non double imposition?
Pour répondre à cette problématique il faut étudier tout d'abord les impôts directs en l’absence de CNDI (I) en
suite en va analyser les impôts indirects en l’absence de CNDI au regard de la TVA et du droit d’enregistrement (II).
PLAN DE PRESENTATION
Introduction
I/Impôt directe en l’absence de CFNDI
a-Champ d’application pour les non résidents ;
b-Modalité d’imposition des revenus pour les non résidents ;
-Personnes non résidents et non établit en Tunisie ;
- Personnes non résidents et établit en Tunisie pour une période supérieur à 6 mois ;
-Personnes non résidents et établit en Tunisie pour une période inférieur à 6 mois ;
II/ Impôt indirecte en l’absence de CFNDI
a-Régime des entreprises non établit au regard de la TVA;
b- Régime des entreprises non établit au regard du droit de l’enregistrement
1- Impôt direct en l’absence CNDI
a- Le champ d'application de l'impôt pour les non résidents
À partir du 1 er janvier 2003, les articles 45 et suivants de la loi de finances pour
l'année 2003 ont, tout d'abord, introduit des nouvelles précisions quant à la
détermination du champ d'application le l'IR et de l'IS au titre des revenus de
source tunisienne perçus par des bénéficiaires non établis ni domiciliés en
Tunisie.
La détermination du champ d'application de l'IR ou de l'IS au titre des revenus ou
bénéfices de source tunisienne perçus par des personnes non établies ni
domiciliées en Tunisie a subi, depuis le 1 er janvier 2003, deux principales
modifications : d'une part, l'unification du champ d'application de l'IR et de l'IS et,
d'autre part, l'extension du champ d'application de ces mêmes impôts
Désormais, le champ d'application de l'IR et de l'IS à l'égard des revenus ou des
bénéfices de source tunisienne, perçus par des personnes non établies ni
domiciliées en Tunisie, a fait l'objet d'une unification suite aux révisions des
articles 3 et 45 II du code de l'IRPP et de l'IS. Ainsi, ces deux dispositions visent
désormais les mêmes formes de rémunération qui sont passibles de l'IR ou de l'IS.
Il s'agit des revenus de source tunisienne et des plus-values réalisées en Tunisie.
.
Cette modification est de taille puisque le législateur tunisien a renversé totalement la
logique de l'imposition des revenus et des bénéfices de source tunisienne perçus par
des personnes non établies ni domiciliées en Tunisie. Désormais, le principe institué,
tant pour les personnes physiques que pour les personnes morales, est l'imposition de
toute forme de revenu ou de bénéfice de source tunisienne, sauf exception,
expressément prévue par la loi.
Le champ d'application de l'IR et de l'IS couvre désormais pour les personnes non
résidents et non établis outre, les revenus qui étaient expressément couverts par les
articles 3 et 45 du code de l'IR et de l'IS au 31 décembre 2002, les revenus qui étaient
situés hors champ d'application de l'impôt. Il s'agit notamment des commissions, des
courtages, des revenus des prestations de services réalisés par les personnes
physiques ou morales non résidentes et non établies en Tunisie, telles que les
opérations de réparation, de maintenance, ou les opérations d'audit comptable,… et
ce, indépendamment du lieu de la réalisation des services.
Toutefois, le champ d'application de l'impôt ne couvre pas les rémunérations payées
en contrepartie de la commercialisation des biens, du matériel et des équipements
non réalisées dans le cadre d'établissements situés en Tunisie et ce, du fait que
contrairement aux prestations de services, l'exercice de cette activité commerciale
suppose obligatoirement des installations fixes.
Par ailleurs, Selon les termes de l'article 47 du Code de l'IRPP et de
l'IS "les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont ceux
réalisés dans le cadre d'établissement situé en Tunisie". Il en résulte
qu'une société étrangère devient établie en Tunisie si elle y exerce
son activité dans le cadre d'un établissement qui y est situé. Elle
sera de ce fait soumise à l'IS dans les conditions de droit commun,
mais à raison des seuls bénéfices rattachés à cet établissement.
La notion d’établissement en Tunisie a subit une extension du fait
de l’œuvre de la jurisprudence, de l’œuvre du législateur et de
l’œuvre de la doctrine administrative. En effet sont considérées des
établissements stables : les travaux de construction ou de montage,
toute opération temporaire de montage ou activité de surveillance
s'y rattachant réalisée et le chantier de construction, de surveillance
isolée, les chantiers temporaires ainsi que les chantiers exécutés par
un groupement d’entreprises étrangères
.
au sens de l’article 47 du code de l’IRPP et de l’IS et des
conventions de non double imposition conclues entre la Tunisie et
les autres pays sont considérées établissements stables en Tunisie,
les exploitations sises en Tunisie.
Sur cette base, l’établissement stable est censé exister :
a) Pour les chantiers de construction, les opérations de montage et
les activités de surveillance s’y rattachant
b) Pour les autres services Lorsque la durée du ou des services
dépasse 6 mois en Tunisie. La durée de 6 mois s’applique même s’il
s’agit d’une seule prestation tel que l’assistance technique
Il en résulte de ce qui précède que la satisfaction des commandes
publiques à savoir la réalisation de travaux, la fourniture et le
montage d’équipements ou de services ou la réalisation d’études
par des non résidants suppose l’existence d’un établissement stable
et en principe la soumission au régime prévu par le droit interne
Marchés et services qui peuvent rentrer dans le cadre d’un
établissement stable:
- chantiers de construction : il s’agit de la construction de
bâtiments, de routes, de ponts, de canaux, ainsi que des
opérations de rénovation desdits bâtiments, routes, ponts ou
canaux lorsqu’elles supposent d’importants travaux de structure
et ne sont pas limitées à la seule maintenance ou à la décoration,
- opérations de montage et activités de surveillance s’y
rattachant, et
-à tous les services et travaux effectués personnellement par les
associés et les membres des sociétés de personnes et des sociétés
et groupements soumis au même régime fiscal des sociétés de
personnes en Tunisie.
- Autres services
b- Modalités d'imposition des revenus pour les non résidents
La modalité disposition dépend selon qu’il s’agit notamment de :
Non-résidents et non établis en Tunisie
Non-résidents et établis en Tunisie pour une période supérieur a 6 mois
Non-résidents et établis en Tunisie pour une période ne dépasse pas 6 mois
a- Non-résidents non établis en Tunisie
Les revenus réalisés dans le cadre d’un marché par les personnes non résidentes et non
établies en Tunisie sont imposables par voie de retenue à la source libératoire de l'IR ou de
l'IS par l’acheteur public et ce, au taux de 15% au titre de toutes les autres rémunérations
autres que les traitements, les salaires, les pensions, les rentes viagères et les rémunérations
similaires qui demeurent soumis à la retenue à la source conformément aux dispositions de
l'article 53 du code de l'IR et de l'IS.
b-Non-résidents établis en Tunisie pour une période supérieur à 6 mois
Les revenus réalisés dans le cadre d’un marché par les non-résidents mais établis en Tunisie
sont soumis au régime fiscal et comptable prévu par la législation en vigueur. Dans ce cas,
les non-résidents et établis sont tenus de respecter toutes les obligations fiscales et
comptables qui incombent aux entreprises établies en Tunisie, à savoir notamment :
- le dépôt de la déclaration d'existence prévue par l'article 56 du code de l'IR ou de l'IS,
- la tenue d'une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises,
- le dépôt des déclarations mensuelles, (retenues à la source, TVA, …)
- le dépôt des déclarations des acomptes provisionnels le cas échéant,
- le dépôt des déclarations annuelles de l'IR ou de l'IS.
La retenue à la source est effectuée dans ce cas par l’acheteur public des sommes
selon les taux fixés par l’article 52 du code de l’IRPP et de l’IS en fonction de la
nature de la rémunération et le taux d’impôt sur les sociétés, soit :
- 0.5% ou 1% ou 1,5% pour les travaux de construction, opérations de montage et
pour les autres services,
- 3% pour les activités de surveillance et toutes les rémunérations relevant des
honoraires. Cette retenue à la source est déductible de l’IR ou de l’IS dû, par les
personnes non résidentes concernées, sur la base de leurs revenus ou bénéfices
nets réalisés en Tunisie au titre des activités.
L’article 28 de la loi de finances pour l’année 2016 a soumis les non résidents qui
exercent leur activité en Tunisie dans le cadre d’un établissement stable et qui ne
déposent pas la déclaration d’existence conformément aux dispositions de l’article
56 du code de l’IRPP et de l’IS à l’impôt par voie de retenue à la source au taux de
15%. La retenue à la source est effectuée par l’acheteur public sur tous les
montants leur revenant toutes taxes comprises, et ce, quelque soit la nature de leur
activité. Cette retenue à la source est libératoire de l’impôt sur le revenu ou de
l’impôt sur les sociétés pour les établissements stables concernés.
Le taux est ramené a 25% lorsque l’ établissement stable est d’une entreprise
résidente dans un Etat dont le régime fiscal est privilégié
Ladite retenue doit être opérée par l’acheteur public qui paie les montants
concernés, que le paiement soit pour son compte ou pour le compte d’autrui.
La prise en charge par l’acheteur public de l’impôt dû par lesdits
établissements stables en Tunisie ou la non retenue à la source pour quelque
motif que se soit, entraine son exigibilité selon la formule de prise en charge
majorée des pénalités de retard calculées selon la législation fiscale en
vigueur, le cas échéant.
La retenue à la source ainsi déterminée n’est pas admise en déduction de
l’assiette imposable du client
En cas de la régularisation par les établissements stables de leur situation
fiscale par le dépôt de la déclaration d’existence pour les établissements
stables dont la durée d’activité excède 6 mois en Tunisie : ladite retenue à la
source est déductible de l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les société
liquidé sur les bénéfices dégagés par la comptabilité tenue à cet effet
conformément a la législation comptable des entreprises.
c- Non-résidents établis en Tunisie pour une période inferieur à 6 mois
Dans le cadre de l’assouplissement des obligations fiscales et comptables pour les
établissements tunisiens des entreprises étrangères exerçant en Tunisie pour une
période inferieur à 6 mois il est possible pour lesdits établissements d’être
dispensés de la tenue d’une comptabilité et d’être imposés par voie de
-retenue à la source libératoire
-Ou la possibilité de dépôt de déclaration sur la base des revenus ou bénéfices nets
réalisés.
C.1- imposition par voie de retenue à la source libératoire
1) Personnes concernées par la mesure sont :
- les personnes physiques et aux personnes morales non résidentes qui réalisent en
Tunisie des travaux de construction, des opérations de montage ou des activités de
surveillance s’y rattachant pour une période qui ne dépasse pas six mois,
- aux associés et aux membres non-résidents des sociétés et des groupements
visés à l’article 4 et au paragraphe 5 de l’article 45 du code de l’IRPP et de l’IS et
qui exécutent en Tunisie pour une période qui ne dépasse pas six mois un marché
déterminé et dont chaque membre ou associé réalise en son nom personnel sa
quote-part dans les travaux et services constituant l’objet de la société ou du
groupement.
- les entreprises étrangères qui réalisent des services en Tunisie pour une période
ne dépassant pas 6 mois.
2) Marchés et services concernés par les mesures sont:
- chantiers de construction : il s’agit de la construction de bâtiments, de routes, de ponts, de
canaux, ainsi que des opérations de rénovation desdits bâtiments, routes, ponts ou canaux
lorsqu’elles supposent d’importants travaux de structure et ne sont pas limitées à la seule
maintenance ou à la décoration,
- opérations de montage et activités de surveillance s’y rattachant, et
- à tous les services et travaux effectués personnellement par les associés et les membres des
sociétés de personnes et des sociétés et groupements soumis au même régime fiscal des
sociétés de personnes et ce, lorsque la durée des travaux de construction, opérations, activités
ou autres services ne dépasse pas six mois en Tunisie.
- services réalisés en Tunisie dans le cadre d’un établissement stable pour une période qui ne
dépasse pas 6 mois (loi de finance 2015)
La période de six mois commence à courir à partir de la date du commencement des travaux,
des opérations de montage ou des activités de surveillance s’y rattachant, y compris les
travaux préparatoires jusqu’à ce que ces travaux ou opérations ou activités soient terminés et
ce même dans le cas où la période de six mois chevauche sur deux années.
Les interruptions pour quelques motifs que ce soit, (saisonnières, momentanées, …) entrent
dans le calcul de la période de six mois. Il y a lieu, par ailleurs, de préciser que dans le cas où
l’entreprise qui s’est chargée d’exécuter les services, les opérations ou les travaux relatifs au
même marché sous-traite une partie à des sous-traitants, le temps passé par chaque sous-
traitant doit être considéré comme temps consacré par l’entreprise au marché et pris ainsi en
considération pour la détermination de la période de six mois.
Toutefois, pour déterminer la durée de six mois, il ne faut pas tenir compte du temps que
l’entreprise a déjà passé pour l’exécution d’autres marchés qui n’ont aucun lien avec le
marché concerné.
3) Taux de la retenue à la source
Les personnes sont soumises à l’impôt sur le revenu ou à l’impôt sur les sociétés par voie de retenue à la
source libératoire aux taux suivants :
- 5% du montant brut des rémunérations pour les travaux de construction,
- 10% du montant brut des rémunérations pour les opérations de montage,
- 15% du montant brut des rémunérations pour les activités de surveillance ainsi que pour toutes les
autres activités et services réalisés par les associés ou membres de sociétés ou groupements et services
La retenue à la source en question doit être opérée par les entités publiques des sommes revenant aux
personnes non résidentes en question et ce à l’occasion de chaque paiement qu’il soit à titre d’avance ou
d’acomptes ou de règlement définitif des prestations déjà effectuées.
4) Obligations fiscales incombant aux personnes concernées
Les personnes qui sont soumises à la retenue à la source libératoire et bien qu’elles soient établies en
Tunisie sont dispensées :
- de la tenue d’une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises,
- du dépôt de la déclaration de l’IR ou de l’IS.
Toutefois, les personnes demeurent soumises à l’obligation d’effectuer et de reverser les retenues à la
source prévues par les articles 52 et 53 du code de l’IRPP et de l’IS; dans le cas où elles paient des
montants passibles de la retenue à la source et de déposer la déclaration mensuelle de la retenue à la
source à ce titre et ce étant donné que les mesures introduites par la loi de finances pour l’année 2004
visent uniquement à simplifier les modalités d’imposition des personnes concernées en matière d’impôt
sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés.
Elles restent tenues également de déposer les déclarations mensuelles relatives, notamment, à la taxe
sur la valeur ajoutée et aux autres droits et taxes assis sur le chiffre d’affaires, à la taxe de formation
professionnelle, à la contribution au fonds de promotion de logements pour les salariés et à la taxe sur
les établissements à caractère industriel, commercial ou professionnel.
C.2/ option pour l’imposition sur la base des revenus ou bénéfices nets réalisés
L’option pour l’imposition sur la base des revenus ou bénéfices nets réalisés est
exercée par voie d’une demande qui doit être déposée à cette fin par les personnes
concernées auprès du bureau du contrôle des impôts compétent et ce lors du dépôt
de la déclaration d’existence prévue par l’article 56 du code de l’IR et de l’IS par la
société, par le groupement ou par lesdites personnes. La demande en question doit
être formulée en double exemplaire. Le chef du bureau du contrôle des impôts
compétent y appose son visa et remet une copie à l’entreprise concernée qui se
charge de la présenter a l’entité publique des sommes objet de la retenue à la source.
Une copie de la demande visée est conservée dans le dossier fiscal de l’intéressé.
En cas d’option pour le paiement de l’IR ou de l’IS sur la base des revenus ou des
bénéfices nets² réalisés, lesdites personnes sont soumises à toutes les obligations
fiscales et comptables incombant aux personnes établies en Tunisie dont notamment
la tenue d’une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises, le
dépôt de la déclaration d’existence, des déclarations mensuelles et des déclarations
annuelles relatives à l’IR ou à l’IS
.
L’article 28 de la loi de finances pour l’année 2016 a soumis les non résidents
qui exercent leur activité en Tunisie dans le cadre d’un établissement stable et
qui ne déposent pas la déclaration d’existence conformément aux dispositions
de l’article 56 du code de l’IRPP et de l’IS à l’impôt par voie de retenue à la
source au taux de 15%. La retenue à la source est effectuée sur tous les
montants leur revenant toutes taxes comprises, et ce, quelque soit la nature de
leur activité.
Le taux est ramené a 25% lorsque l’ établissement stable est d’une entreprise
résidente dans un Etat dont le régime fiscal est privilégié
En cas de la régularisation par les établissements stables de leur situation
fiscale par le dépôt de la déclaration d’existence pour les établissements stables
dont la durée d’activité n’excède pas 6 mois en Tunisie : La retenue à la source
effectuée au taux de 15% est déductible de la retenue à la source due au taux de
5% pour les chantiers de construction ou au taux de 10% pour les opérations de
montage. La retenue à la source est également déductible de l’impôt liquidé sur
la base de leurs bénéfices réels en cas d’option pour la tenue d’une
comptabilité y compris les établissements stable exerçant d’autres services
II- les impôts indirects en l’absence de CNDI :
Une entreprise étrangères dotée ou non d’un établissement en Tunisie doit être
traitée exactement comme l’entreprise tunisienne pour ce qui concerne les
impôts indirectes et le seul facteur qui intervient pour différencier le traitement
des entreprises étrangères c’est le phénomène de territorialité comme ce qui
concerne les impôts directs.
Il est à préciser que la notion d’entreprise ou personne étrangère établie en
Tunisie pour ce qui concerne l’application de la TVA est celle qui y ont le siège
de leurs activités ou un établissement stable ou à défaut, leur domicile ou leur
résidence habituelle.
Ainsi les entreprises établies en Tunisie sont soumises au même régime et aux
mêmes obligations comptables et déclaratives que les entreprises tunisiennes
effectuant des opérations identiques.
les nouvelles dispositions de l’article 19 bis, ajoutées au code de la TVA,
modifié par l’article 34 de la loi 2015-53 portant la loi de finance de 2016
prévoient que tous les montants payés par l’Etat, les collectivités locales, les
entreprises et établissements publics , relatifs à des opérations soumises à la
TVA réalisées dans le cadre de marchés,
sont désormais soumis à la retenue à la source au taux de 25% sur le montant de la
taxe sur la valeur ajoutée ;payés au titre de leurs acquisitions de marchandises,
matériels, bien d’équipements et services, immeuble et fonds de commerce
La retenue à la source est appliquée, même si le paiement des montants est effectué
pour le compte d’autrui. Il y a lieu de noter par ailleurs que conformément aux
dispositions de l’article 19 du code de la TVA, la retenue à la source continue à être
opérée au taux de 100% au titre de tous les montants dus par l’Etat, les collectivités
locales, les établissements et entreprises publics et payés aux personnes physiques
ou aux personnes morales non domiciliées ni établies en Tunisie.
Pour les marchés conclus avec l’Etat, les collectivités locales, les entreprises et
établissements publics, la TVA est exigible à l’encaissement alors que le fait
générateur applicable aux ventes ou aux prestations de services selon le cas
détermine le taux de la taxe applicable . La base imposable est constituée par : le
prix des marchandises, travaux ou services, tous frais, droits et taxes inclus à
l’exclusion de la TVA elle-même ; les montants supplémentaires décidés par la
commission de révision exceptionnelle des prix des marchés publics dans le cadre
de la révision du prix initial ;
a- Régime des entreprises non établies au regard de la TVA
Les Etats cherchent toujours à imposer les profits qui naissent sur leur territoire
même s’ils reviennent à des personnes qui sont fiscalement des non résidents. Ceci
se justifie par le fait que la réalisation du revenu sur leur territoire a été rendue
possible par l’utilisation des biens de l’Etat que ca soit infrastructure, services …..
Cette imposition dans le pays de la source est universelle.
De ce fait chaque personne physique ou morale malgré qu’il ne soit pas rattaché au
territoire fiscal tunisien en absence de résidence, d’une siège social ou d’un
établissement est toujours liée à l’atmosphère fiscal tunisien lorsqu’elle perçoit des
revenus de sources tunisiennes.
Et en vu de rationaliser l’imposition de ces revenus surtout pour ce qui est impôt
indirect, la loi n°2002-101 du 17 décembre 2002 portant loi de finance pour
l’année 2003 a introduit plusieurs dispositions qui ont engendré des modifications
substantielles à la fiscalité internationale tunisienne qui ont touché le régime
d’imposition indirecte.
les retenus de garanties au titre d’un marché public et les avances représentant la
contrepartie de travaux, est applicable aux différents types des marches (études,
fournitures des biens et services, travaux…)
Les personnes non établies en Tunisie peuvent être donc concernés par la TVA
tunisienne lorsque ils rentrent dans le champs de la territorialité tunisienne de la
TVA cette notion a été très bien définie par l’article 3 du code de la Tva :
Lorsqu’il s’agit d’opération de vente, il faudrait qu’elle soit réalisé dans les
conditions de livraison de la marchandise en Tunisie, c’est à dire lorsque la
délivrance des produits à l’acheteur est effectuée sur le territoire tunisien.
S’il s’agit d’une prestation de service, cette dernière qui est faite par une
personne non établie ni domiciliée en Tunisie, rentre dans le champ
d’application de la TVA, l’lorsque le lieu d’utilisation ou d’exploitation du
service rendu, du droit cédé ou de l’objet loué.
L’lorsque la marchandise est délivrée à l’étranger et son dédouanement est
effectué par le client établi ou domicilié en Tunisie, cette opération est
considérée comme une importation passible à ce titre de la TVA entre les mains
de l’importateur
De ce fait une entreprise étrangère malgré qu’elle ne disposait pas d’un
établissement sur le territoire tunisien peut réaliser des recettes pour laquelle la
TVA est due en Tunisie et elle peut aussi engager des dépenses grevés de TVA
tunisienne. Le principe de la neutralité consacre alors le traitement à égalités
entre le deux entreprises que sa soit tunisienne ou étrangère en ce qui concerne le
paiement ou la déduction de la TVA.
Le code de la TVA travers l’article 19 a essayé de garantir le paiement ainsi que
le respect de l’obligation administrative comptable et déclarative des taxes dues
lorsque l’entreprise est étrangère.
Avant la loi de finance pour l’année 2003 l’article 19 du code de la TVA
différencie entre un régime fiscal des entreprises étrangères non établies en
Tunisie qui ont un représentant en Tunisie et ceux qui n’ont pas désigné un
représentant fiscal en Tunisie. En fait les personnes qui réalisent des opérations
soumises à la TVA et n’ayant pas d’établissement en Tunisie doivent accréditer un
représentant établi en Tunisie qui s’engage à effectuer les formalités auxquelles
sont soumis les assujettis à la taxe et relatives notamment à la déclaration de la
TVA et son paiement au trésor.
En cas d’absence d’un représentant fiscal, il peut être réclamé au client de le la
personne morale ou physique n’ayant pas établissement en Tunisie et tant qu’elle est
redevable envers lui du paiement d’une somme quelconque au titre d’une
opération soumise à la TVA , de payer le montant de la TVA du sur la dite opération
et ce dans la limite de sa dette.
Ce paiement le libère valablement à due concurrence envers la personne morale ou
la personne physique n’ayant pas d’établissement en Tunisie qui a réalisé à son profit
l’opération soumises à la taxe.
Il en résulte que :
 lorsque le client tunisien n’a pas de dette envers son fournisseur ou son
prestataire de service étranger La TVA exigible au titre de ces opérations taxables ne
peut plus être réclamée par les autorités fiscales tunisiennes.
 Lorsque le client tunisien serait invité à acquitter la TVA due au lieu de
l’étranger, en application de l’article 19 du code de la TVA, il est autorisé à imputer
la somme payée au titre de cette TVA sur le montant total de sa dette.
Mais ce dispositif fiscal est insuffisant pour sécuriser les Finances de l’Etat vu
que :
 les entreprises étrangères généralement ne sont pas au courant qu’ils sont
redevables de designer un représentant fiscal sur le territoire Tunisien pour
accomplir leurs obligations fiscales.
 il n’ya aucune obligation qui s’impose au client tunisien pour se substituer
par sa propre initiative, à l’entreprise étrangère défaillante.
 Le retard de l’intervention des autorités locales surtout avec le risque que
le client soit au moment de leur intervention totalement libéré de sa dette
envers son fournisseur.
Et afin de faire face à ces défaillances le législateur fiscal a modifié ces
dispositions a travers les articles de la loi de finance pour l’année 2003 , pour le
but d’améliorer le recouvrement de la TVA et de mieux clarifier
l’obligation fiscale à l’égard de la TVA.
•l’amélioration du recouvrement de la TVA :
la loi n°2002-101 du 17 décembre 2002 portant la loi de finance de 2003
complété par la note commune 12/2003 en vu de L’imposition des opérations
réalisées par les personnes n’ayant pas d’établissement en Tunisie a modifié a
travers l’article 55 les dispositions de l’article 19 du code de la TVA et ceci
afin d’améliorer le recouvrement de la TVA il a bien défini les opérations qui
sont concernés par la retenue à la source qui sont : toutes les opérations
réalisées par les personnes morales et les personnes physiques n’ayant pas
d’établissement en Tunisie, et qui y effectuent des opérations soumises à la
TVA.
Cette retenu à la source elle doit être opérée par le client tunisien au moment
du paiement du prix et elle doit être reversée dans le mois suivant à la recette
des finances compétente. A l’égard de l’assujetti non établi en Tunisie la dite
retenue à la source est considérée comme étant libératoire de la TVA.
Selon les articles 55 et l’article 56 de la loi n°2002-101 du 17 décembre 2002
portant loi de finances pour l’année 2003 et suivant la doctrine administrative
la retenue à la source au taux de 100% couvre les opérations réalisées par les
personnes morales ou les personnes physiques n’ayant pas un établissement en
Tunisie y compris les opérations qu’elles réalisent au profit de l’Etat, des
collectivités locales et des entreprises et des établissements publics, et ce que
ces opérations soient réalisées ou non dans le cadre de marché.
Les clients des personnes morales ou physiques qui n’ont pas d’établissement en
Tunisie doivent effectuer la retenue au montant total de la TVA due sur
l’opération soumise à la dite taxe et réalisé à leur profit au titre des sommes
payées aux personnes morales ou physiques mais avant ils doivent vérifier que
le fournisseur n’a pas un établissement en Tunisie.
La personne n’ayant pas procédé à cette retenue à la source selon la législation
fiscale, ou l’ayant fait d’une manière insuffisante est punie d’une amende
conformément aux dispositions de l’article 83 du code des droits et des
procédures fiscaux toute personne n’ayant pas procédé à la retenue à la source
selon la législation fiscale, ou l’ayant fait d’une manière insuffisante est punie
d’une amende :
0,75% au titre de chaque mois de retard ou fraction de mois de retard en
cas de paiement spontané de la taxe et avant l’intervention des services du
contrôle fiscal.
1% au titre de chaque mois de retard ou fraction de mois de retard en cas
de constatation d’un retard suite à l’intervention des services de contrôle
fiscal et le paiement de la taxe due dans un délai de 30 jours à partir de la
date de la reconnaissance de dette et avant l’achèvement de la phase de
conciliation judiciaire.
1,25% au titre de chaque mois de retard ou fraction de mois de retard
dans tous les autres cas. Le montant minimum de l’amende est fixé dans
tous les cas à 5 dinars au titre de chaque déclaration et chaque impôt. Le
défaut de paiement des sommes dues au trésor dans le délai de 6 mois à
partir du premier jour qui suit l’expiration du délai imparti pour le
paiement, entraîne l’application d’une amende de 1000D à 50 000D et d’un
emprisonnement de 16 jours et 3 ans .
Le client qui a effectué la retenue à la source de la TVA doit délivrer à la
personne morale ou physique une attestation relative au montant de la TVA.
Dans le cas ou le client tunisien ne respecte pas cette obligation il est
considérée en infraction. Le contrevenant est passible dans ce cas d’une amende
de 100D à 5 .000D.
•la clarification de la TVA
Les nouvelles dispositions de l’article 19 nouveaux elles ont essayé de mieux
clarifier l’obligation fiscale par rapport à la TVA l’article 19 stipule que :
Les personnes morales et les personnes physiques n’ayant pas
d’établissement en Tunisie et ayant supporté la retenue à la source au titre
de la TVA peuvent à l’instar des personnes assujetties et établies en Tunisie,
accomplir les formalités requises en matière de la TVA.
Ces personnes qui ont supporté la retenue à la source de la TVA au taux de
100% au titre des opérations réalisées en Tunisie et soumises peuvent ainsi
opter pour la déclaration de la TVA objet de la retenue à la source et déduire
la TVA ayant grevé les marchandises et services nécessaires à la réalisation
des opérations soumises à la dite taxe et de la loi 2002-101 du 17 décembre
2002 portant loi de finance de 200 3.
A cet effet, elles doivent :
 - déposer une déclaration d’existence selon un modèle établi par
l’administration, auprès du bureau de contrôle des impôts dont dépend le
siège du représentant de la personne n’ayant pas d’établissement en Tunisie et
à défaut auprès du bureau de contrôle des impôts dont dépend le siège de
son client en Tunisie,
 - déposer une déclaration de TVA
Pour ce qui concerne la restitution de le la TVA l’article 55 a prévu qu’en cas de
crédit de TVA provenant de la déclaration de la TVA des personnes morales et
des personnes physiques concernées par la retenue à la source de la TVA, il peut
être restitué conformément aux dispositions de l’alinéa 3 bis du paragraphe I de
l’article 15 du code de la TVA.
Sur la base de ce qui précède et conformément aux dispositions de l’article 32
du code des droits et des procédures fiscaux, la restitution de la TVA provenant
de l’opération de la retenue à la source s’effectue directement auprès du
receveur des finances sur la base d’une demande visée par le chef du centre de
contrôle fiscal.
Le visa de la demande de restitution est opéré dans un délai maximum de 30
jours à partir de la date de dépôt de la demande de restitution.
Il est à préciser que la notion d’entreprise ou personne étrangère établie en
Tunisie pour ce qui concerne l’application de la TVA est celle qui y ont le siège
de leurs activités ou un établissement stable ou à défaut, leur domicile ou leur
résidence habituelle.
Ces entreprises étrangères sont soumises au même régime et aux mêmes
obligations comptables et déclaratives que les entreprises tunisiennes effectuant
des opérations identiques.
b- Régime des entreprises non établies au regard du droit de l’enregistrement
Les autres aspects fiscaux des marchés publics internationaux, certes ils sont
importants mais ils ne traduisent aucune spécificité ni subdivision interne, c’est le
droit interne qui s’applique : En effet, en application de l’Article 20 (N°19
nouveau) du code des DET, les actes sous seing privé portant marchés,
concessions, opérations de publicité, franchise, mutation à titre onéreux de
propriété des droits industriels, artistiques ou littéraires ou de droit d'exploitation
ou d'usage de ces droits ou portant transactions à titre onéreux avec les artistes, les
créateurs ou les sportifs en leur qualité professionnelle, sont soumis à un taux de
0.5% sur la base du montant brut de la convention TTC.
L’article 32 du code des Droits d’enregistrement et du timbre stipule aussi que les
droits d’enregistrement exigible si dessus cités sont liquidé sur la base de leurs
valeur y compris tous droits et taxes dus conformément à la législation en vigueur.
Toutefois pour une durée limitée ou pour une durée supérieure à 3 ans le droit
d’enregistrement exigible est liquidé sur la base de la valeur du contrat pour les
trois premières années.
BIBLIOGRAPHIE
- Bernard Castagnède : Précis de fiscalité internationale, PUF
27ème édition 2002.
- Habib Ayadi : Droit fiscal international, CPU 2001.
- Louis Carton : Droit fiscal international et européen-Dalloz 1981.
- Mabrouk Maalaoui : Mémento Impôt direct en Tunisie, 2009
- Slim Besbes : Le principe de la légalité de l’impôt en droit
Tunisien, Faculté de droit et des sciences politiques de Tunis, 2005.
-Slim Besbes : Mémento de Fiscalité Internationale.
-Article Mr Slim Besbes »Régime fiscal des opération réalisées
avec un pays n’ayant pas conclu de CFNDI avec la Tunisie » la
revue comptable et financière n°60 année 2003
Les notes communes
 - Note Commune n° 27-Texte DGI 92/41 DGI 145 ;
 - Note commune n° 41/2002, Texte DGI 2002/63, DGI 519 : Conditions d’imposition des
dividendes, des intérêts, des redevances et des bénéfices des entreprises dans le cadre des
conventions de non double imposition conclues par la Tunisie et d’autres pays
 - Note commune n° 28/2004, Texte DGI 2004/32, DGI 185 : Commentaires des dispositions
de l’article 70 de la loi n° 2003-80 du 29 décembre 2003 portant loi de finances pour l’année
2004 relatives à l’assouplissement des obligations fiscales et comptables pour les
établissements tunisiens des entreprises étrangères exerçant en Tunisie pour une période
limitée.
 - Prise de position n° 404 du 29 mars 1999
 - Note commune n° 17/2003, Texte DGI 2003/26. DGI 149: Commentaire des dispositions des
articles 45 à 51 de la loi n° 2002-101 du 17 décembre 2002 portant loi de finances pour
l'année 2003.
 - Note commune n° 28/2004, Texte DGI 2004/32, DGI 183 : Commentaires des dispositions
de l’article 70 de la loi n° 2003-80 du 29 décembre 2003 portant loi de finances pour l’année
2004 relatives à l’assouplissement des obligations fiscales et comptables pour les
établissements tunisiens des entreprises étrangères exerçant en Tunisie pour une période
limitée.
 - Note commune N16/2019 portant commentaire des dispositions des articles 35 et 50 de la
loi n°8108-56 du 27 décembre 2018 portant loi de finances pour l’année 2019 relatives au
régime fiscal des opérations réalisées avec les entreprises résidentes ou établies dans des Etats
ou territoires dont le régime fiscal est privilégié.
 - Prise de position n° 9954 de 1998 : Faute d’un critère suffisamment précis l’administration
fiscale apprécie les situations au cas par cas, en laissant toujours la porte ouverte devant une
éventuelle qualification de marché, en fonction des circonstances précises de l’affaire. Ce
pragmatisme est exprimé de la manière suivante dans la prise de position précitée « Sur la
base de ce qui précède, les opérations de vente effectuées dans les conditions décrites dans
votre courrier et reprises ci - haut ne constituent pas des marchés et les montants payés à ce
titre ne doivent pas faire l’objet de la revenue à la source au taux de 1,5%.
 - Prises de position n° 212, n° 9954 de 1998 et n° 4579 du 23 mars 2000.

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Fiscalité Internationale des Marchés Publics en l’absence de convention fiscale

  • 1. Faculté des sciences juridiques, politiques et sociales de Tunis M2 Gouvernance de la commande publique Fiscalité Internationale des Marchés Publics en l’absence de convention fiscale Chargés du cours : Mme Emna FAKHFAKH Travail préparé par : Rym soltani Ayadi ; KaoutherMeskhi ; Souhir Ben Amor 2021-2021
  • 2. INTRODUCTION La mondialisation des opérations économique a favorisé l’internationalisation des échanges financiers, l’extension du marché international, la libéralisation des échanges, des investissements et des mouvements financiers entre les différents Etats. Elle permet et facilite non seulement le mouvement des personnes (physique ou morale) d’un pays à un autre ; mais aussi la mobilité fluide du commerce international des marchandises (biens et services) ; des capitaux et autres. Toutefois ; cette mondialisation fait naitre des incidences positives et /ou négatives aussi bien sur la fiscalité local que sur celle internationale. D’ailleurs la première préoccupation des opérateurs économiques est les conséquences de la fiscalité (nationale et internationale) sur leur investissement. En effet ; pour toute opération internationale économique, il y a au moins deux souverainetés fiscales indépendantes qui prétendent être concernées par l’imposition de la dite opération. La fiscalité nationale et internationale a des sources historiques qui remontent à l'Antiquité. En effet ; depuis l’existence des opérations commerciale(le troc ; les offrandes ; les droits de passage….), elles sont présentes dans toutes les grandes civilisations mais ont beaucoup évolué dans le temps et selon les pays, en fonction de l'état de développement socio-économique, culturel environnemental, industriel etc…, des besoins financiers, des stratégies des États etc… La fiscalité internationale cherche à organiser et réglés des situations et des problèmes fiscaux qui naissent des situations économiques (échanges et mobilités tant des personnes que des biens et services) à caractères international entre les Etats. Pour régler tous ces problèmes fiscaux, un Droit fiscal international été mis en place et qui trouve ses origines dans le Droit interne des Etat et éventuellement dans les conventions fiscales internationales conclues entre les pays. Les dites conventions comportent des mécanismes destinés à répartir l’imposition entre les Etats concernés.
  • 3. Les conventions internationales permettent non seulement d’éviter les doubles impositions mais également de faire obstacle à l’évasion fiscale et les fraudes fiscales. Le phénomène de la double imposition est le fait que le revenu de la même opération économique en matière fiscale, est imposé simultanément par les autorités de deux pays« C'est-à-dire deux fois » : une fois d ans l’Etat de source et une autre fois dans l’Etat de résidence. D’ailleurs les deux grands critères permettant aux autorités fiscales d’un pays d’assujettir un contribuable au paiement d’un impôt sont : le critère de la résidence et le critère de la source. Il ne s’agit de fiscalité internationale que si une opération commerciale ou économique est susceptible d’être soumise à deux souverainetés fiscales distinctes et concurrentes. Il est à souligner que la souveraineté fiscale d’un Etat exige deux composantes qui sont son pouvoir exclusif qui sont de: • créer un système d’impôt sur son territoire ; • l’appliquer au contribuable par l’intermédiaire des autorités compétentes. Chaque État exerce sa souveraineté en matière fiscale sur la totalité de son territoire fiscal : c’est la souveraineté territoriale. Il ne peut exister d’autorité supérieure capable de limiter le pouvoir d’imposition des États. Le risque de double imposition est bien réel en cas d’absence de convention fiscale. Chaque Etat décide s'il y a lieu d'imposer ou non le contribuable au regard de sa propre législation interne fiscale qui traite surtout le champ d’application ;le fait générateur ;l’assiette…. La plus part des Etats ont conclu des conventions fiscales bilatérales entres eux pour encourager l’investissement ce qui assurera le développement de plusieurs plans : économique ; politique ; sociale ; environnementale ; culturel ;etc... .les conventions précitées représentent le mécanisme le plus efficace mis en place par les États tendant à éliminer ou à atténuer la double imposition ;les fraudes et l’évasion fiscaux.
  • 4. L’investisseur bénéficie de la sécurité et des avantages fiscaux dans ses relations commerciales dans les pays conventionnés. Les dits relations ont lieu aussi bien dans le secteur privé que le secteur public et il se concrétise par plusieurs pratiques et méthodes contractuels dont les marchés publics qui représentent approximativement14% du PIB des budgets de la majorité des Etats. Cependant ; les dits relationnels peuvent aussi naissent entre des Etats non conventionnés. Dans notre exposé ; on va traiter l’incidence de la fiscalité internationale des marchés publics en l’absence d’une convention internationale en Tunisie. La notion du marché public en Tunisie est définit par l’article 2 du décret 2014-1039 du 13 Mars 2014 portant réglementation des marchés publics : « un Contrat écrit à titre onéreux, par lequel le titulaire du marché public ou privé s’engage envers un acheteur public, soit à réaliser des travaux, soit à fournir des biens ou des services, soit à réaliser des études »n’est pas retenu par le droit fiscal Tunisien. Les textes fiscaux se réfèrent généralement à la notion plus générale de marché. Il semble donc que cette notion de marché se manifeste plutôt à travers le régime fiscal retenu. L’existence du marché peut être prouvé par tout moyen écrit ou oral. Il est à signaler qu’en cas d’absence d’une convention fiscale internationale c’est le droit interne de chaque Etat qui s’appliquera : En effet la double imposition dû à la souveraineté de chaque Etat sera appliquée. Cette double imposition touche aussi bien l’impôt direct que l’impôt indirect. Les sources du droit interne en Tunisie en matière de fiscalité imposée sur le contribuable épuise sa source dans la constitution ; le code de l’IRPP et l’IS ; le code du droit d’enregistrement ; la doctrine administrative (prises de positions ;les notes communes ;le code de la TVA ; le code de droit d’enregistrement et des timbres ……..
  • 5. Doubles impositions en matière d’impôts directs (IRPP et IS) et d’impôts indirects (Droit d’enregistrement et TVA). Il existe deux types de double imposition qui sont : 1. La double imposition juridique : Elle peut avoir pour origine le domicile ou la source du revenu, Elle consiste un même bien ou un même revenu sur deux territoires différents. (Exemple : une personne perçoit des salaires qui sont taxés dans deux Etats différents); 2. La double imposition économique Les doubles impositions économiques existent en droit interne (double imposition des dividendes à l’Impôt société et à nouveau à l’impôt sur le revenu (IR) ou à l’impôt sur les sociétés (IS), sauf le régime mère-filiale). Le traitement de ce sujet nous permet d'examiner et d’analyser les types d’impôts sur les marchés publics en absence de convention fiscale sur le marché Tunisien. Dans ce cadre on pose la question suivante : A Quels règles d’imposition sont soumises les marchés publics internationaux en l’absence de convention fiscale bilatérale de non double imposition? Pour répondre à cette problématique il faut étudier tout d'abord les impôts directs en l’absence de CNDI (I) en suite en va analyser les impôts indirects en l’absence de CNDI au regard de la TVA et du droit d’enregistrement (II).
  • 6. PLAN DE PRESENTATION Introduction I/Impôt directe en l’absence de CFNDI a-Champ d’application pour les non résidents ; b-Modalité d’imposition des revenus pour les non résidents ; -Personnes non résidents et non établit en Tunisie ; - Personnes non résidents et établit en Tunisie pour une période supérieur à 6 mois ; -Personnes non résidents et établit en Tunisie pour une période inférieur à 6 mois ; II/ Impôt indirecte en l’absence de CFNDI a-Régime des entreprises non établit au regard de la TVA; b- Régime des entreprises non établit au regard du droit de l’enregistrement
  • 7. 1- Impôt direct en l’absence CNDI a- Le champ d'application de l'impôt pour les non résidents À partir du 1 er janvier 2003, les articles 45 et suivants de la loi de finances pour l'année 2003 ont, tout d'abord, introduit des nouvelles précisions quant à la détermination du champ d'application le l'IR et de l'IS au titre des revenus de source tunisienne perçus par des bénéficiaires non établis ni domiciliés en Tunisie. La détermination du champ d'application de l'IR ou de l'IS au titre des revenus ou bénéfices de source tunisienne perçus par des personnes non établies ni domiciliées en Tunisie a subi, depuis le 1 er janvier 2003, deux principales modifications : d'une part, l'unification du champ d'application de l'IR et de l'IS et, d'autre part, l'extension du champ d'application de ces mêmes impôts Désormais, le champ d'application de l'IR et de l'IS à l'égard des revenus ou des bénéfices de source tunisienne, perçus par des personnes non établies ni domiciliées en Tunisie, a fait l'objet d'une unification suite aux révisions des articles 3 et 45 II du code de l'IRPP et de l'IS. Ainsi, ces deux dispositions visent désormais les mêmes formes de rémunération qui sont passibles de l'IR ou de l'IS. Il s'agit des revenus de source tunisienne et des plus-values réalisées en Tunisie.
  • 8. . Cette modification est de taille puisque le législateur tunisien a renversé totalement la logique de l'imposition des revenus et des bénéfices de source tunisienne perçus par des personnes non établies ni domiciliées en Tunisie. Désormais, le principe institué, tant pour les personnes physiques que pour les personnes morales, est l'imposition de toute forme de revenu ou de bénéfice de source tunisienne, sauf exception, expressément prévue par la loi. Le champ d'application de l'IR et de l'IS couvre désormais pour les personnes non résidents et non établis outre, les revenus qui étaient expressément couverts par les articles 3 et 45 du code de l'IR et de l'IS au 31 décembre 2002, les revenus qui étaient situés hors champ d'application de l'impôt. Il s'agit notamment des commissions, des courtages, des revenus des prestations de services réalisés par les personnes physiques ou morales non résidentes et non établies en Tunisie, telles que les opérations de réparation, de maintenance, ou les opérations d'audit comptable,… et ce, indépendamment du lieu de la réalisation des services. Toutefois, le champ d'application de l'impôt ne couvre pas les rémunérations payées en contrepartie de la commercialisation des biens, du matériel et des équipements non réalisées dans le cadre d'établissements situés en Tunisie et ce, du fait que contrairement aux prestations de services, l'exercice de cette activité commerciale suppose obligatoirement des installations fixes.
  • 9. Par ailleurs, Selon les termes de l'article 47 du Code de l'IRPP et de l'IS "les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont ceux réalisés dans le cadre d'établissement situé en Tunisie". Il en résulte qu'une société étrangère devient établie en Tunisie si elle y exerce son activité dans le cadre d'un établissement qui y est situé. Elle sera de ce fait soumise à l'IS dans les conditions de droit commun, mais à raison des seuls bénéfices rattachés à cet établissement. La notion d’établissement en Tunisie a subit une extension du fait de l’œuvre de la jurisprudence, de l’œuvre du législateur et de l’œuvre de la doctrine administrative. En effet sont considérées des établissements stables : les travaux de construction ou de montage, toute opération temporaire de montage ou activité de surveillance s'y rattachant réalisée et le chantier de construction, de surveillance isolée, les chantiers temporaires ainsi que les chantiers exécutés par un groupement d’entreprises étrangères
  • 10. . au sens de l’article 47 du code de l’IRPP et de l’IS et des conventions de non double imposition conclues entre la Tunisie et les autres pays sont considérées établissements stables en Tunisie, les exploitations sises en Tunisie. Sur cette base, l’établissement stable est censé exister : a) Pour les chantiers de construction, les opérations de montage et les activités de surveillance s’y rattachant b) Pour les autres services Lorsque la durée du ou des services dépasse 6 mois en Tunisie. La durée de 6 mois s’applique même s’il s’agit d’une seule prestation tel que l’assistance technique Il en résulte de ce qui précède que la satisfaction des commandes publiques à savoir la réalisation de travaux, la fourniture et le montage d’équipements ou de services ou la réalisation d’études par des non résidants suppose l’existence d’un établissement stable et en principe la soumission au régime prévu par le droit interne
  • 11. Marchés et services qui peuvent rentrer dans le cadre d’un établissement stable: - chantiers de construction : il s’agit de la construction de bâtiments, de routes, de ponts, de canaux, ainsi que des opérations de rénovation desdits bâtiments, routes, ponts ou canaux lorsqu’elles supposent d’importants travaux de structure et ne sont pas limitées à la seule maintenance ou à la décoration, - opérations de montage et activités de surveillance s’y rattachant, et -à tous les services et travaux effectués personnellement par les associés et les membres des sociétés de personnes et des sociétés et groupements soumis au même régime fiscal des sociétés de personnes en Tunisie. - Autres services
  • 12. b- Modalités d'imposition des revenus pour les non résidents La modalité disposition dépend selon qu’il s’agit notamment de : Non-résidents et non établis en Tunisie Non-résidents et établis en Tunisie pour une période supérieur a 6 mois Non-résidents et établis en Tunisie pour une période ne dépasse pas 6 mois a- Non-résidents non établis en Tunisie Les revenus réalisés dans le cadre d’un marché par les personnes non résidentes et non établies en Tunisie sont imposables par voie de retenue à la source libératoire de l'IR ou de l'IS par l’acheteur public et ce, au taux de 15% au titre de toutes les autres rémunérations autres que les traitements, les salaires, les pensions, les rentes viagères et les rémunérations similaires qui demeurent soumis à la retenue à la source conformément aux dispositions de l'article 53 du code de l'IR et de l'IS. b-Non-résidents établis en Tunisie pour une période supérieur à 6 mois Les revenus réalisés dans le cadre d’un marché par les non-résidents mais établis en Tunisie sont soumis au régime fiscal et comptable prévu par la législation en vigueur. Dans ce cas, les non-résidents et établis sont tenus de respecter toutes les obligations fiscales et comptables qui incombent aux entreprises établies en Tunisie, à savoir notamment : - le dépôt de la déclaration d'existence prévue par l'article 56 du code de l'IR ou de l'IS, - la tenue d'une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises, - le dépôt des déclarations mensuelles, (retenues à la source, TVA, …) - le dépôt des déclarations des acomptes provisionnels le cas échéant, - le dépôt des déclarations annuelles de l'IR ou de l'IS.
  • 13. La retenue à la source est effectuée dans ce cas par l’acheteur public des sommes selon les taux fixés par l’article 52 du code de l’IRPP et de l’IS en fonction de la nature de la rémunération et le taux d’impôt sur les sociétés, soit : - 0.5% ou 1% ou 1,5% pour les travaux de construction, opérations de montage et pour les autres services, - 3% pour les activités de surveillance et toutes les rémunérations relevant des honoraires. Cette retenue à la source est déductible de l’IR ou de l’IS dû, par les personnes non résidentes concernées, sur la base de leurs revenus ou bénéfices nets réalisés en Tunisie au titre des activités. L’article 28 de la loi de finances pour l’année 2016 a soumis les non résidents qui exercent leur activité en Tunisie dans le cadre d’un établissement stable et qui ne déposent pas la déclaration d’existence conformément aux dispositions de l’article 56 du code de l’IRPP et de l’IS à l’impôt par voie de retenue à la source au taux de 15%. La retenue à la source est effectuée par l’acheteur public sur tous les montants leur revenant toutes taxes comprises, et ce, quelque soit la nature de leur activité. Cette retenue à la source est libératoire de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés pour les établissements stables concernés. Le taux est ramené a 25% lorsque l’ établissement stable est d’une entreprise résidente dans un Etat dont le régime fiscal est privilégié
  • 14. Ladite retenue doit être opérée par l’acheteur public qui paie les montants concernés, que le paiement soit pour son compte ou pour le compte d’autrui. La prise en charge par l’acheteur public de l’impôt dû par lesdits établissements stables en Tunisie ou la non retenue à la source pour quelque motif que se soit, entraine son exigibilité selon la formule de prise en charge majorée des pénalités de retard calculées selon la législation fiscale en vigueur, le cas échéant. La retenue à la source ainsi déterminée n’est pas admise en déduction de l’assiette imposable du client En cas de la régularisation par les établissements stables de leur situation fiscale par le dépôt de la déclaration d’existence pour les établissements stables dont la durée d’activité excède 6 mois en Tunisie : ladite retenue à la source est déductible de l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les société liquidé sur les bénéfices dégagés par la comptabilité tenue à cet effet conformément a la législation comptable des entreprises.
  • 15. c- Non-résidents établis en Tunisie pour une période inferieur à 6 mois Dans le cadre de l’assouplissement des obligations fiscales et comptables pour les établissements tunisiens des entreprises étrangères exerçant en Tunisie pour une période inferieur à 6 mois il est possible pour lesdits établissements d’être dispensés de la tenue d’une comptabilité et d’être imposés par voie de -retenue à la source libératoire -Ou la possibilité de dépôt de déclaration sur la base des revenus ou bénéfices nets réalisés. C.1- imposition par voie de retenue à la source libératoire 1) Personnes concernées par la mesure sont : - les personnes physiques et aux personnes morales non résidentes qui réalisent en Tunisie des travaux de construction, des opérations de montage ou des activités de surveillance s’y rattachant pour une période qui ne dépasse pas six mois, - aux associés et aux membres non-résidents des sociétés et des groupements visés à l’article 4 et au paragraphe 5 de l’article 45 du code de l’IRPP et de l’IS et qui exécutent en Tunisie pour une période qui ne dépasse pas six mois un marché déterminé et dont chaque membre ou associé réalise en son nom personnel sa quote-part dans les travaux et services constituant l’objet de la société ou du groupement. - les entreprises étrangères qui réalisent des services en Tunisie pour une période ne dépassant pas 6 mois.
  • 16. 2) Marchés et services concernés par les mesures sont: - chantiers de construction : il s’agit de la construction de bâtiments, de routes, de ponts, de canaux, ainsi que des opérations de rénovation desdits bâtiments, routes, ponts ou canaux lorsqu’elles supposent d’importants travaux de structure et ne sont pas limitées à la seule maintenance ou à la décoration, - opérations de montage et activités de surveillance s’y rattachant, et - à tous les services et travaux effectués personnellement par les associés et les membres des sociétés de personnes et des sociétés et groupements soumis au même régime fiscal des sociétés de personnes et ce, lorsque la durée des travaux de construction, opérations, activités ou autres services ne dépasse pas six mois en Tunisie. - services réalisés en Tunisie dans le cadre d’un établissement stable pour une période qui ne dépasse pas 6 mois (loi de finance 2015) La période de six mois commence à courir à partir de la date du commencement des travaux, des opérations de montage ou des activités de surveillance s’y rattachant, y compris les travaux préparatoires jusqu’à ce que ces travaux ou opérations ou activités soient terminés et ce même dans le cas où la période de six mois chevauche sur deux années. Les interruptions pour quelques motifs que ce soit, (saisonnières, momentanées, …) entrent dans le calcul de la période de six mois. Il y a lieu, par ailleurs, de préciser que dans le cas où l’entreprise qui s’est chargée d’exécuter les services, les opérations ou les travaux relatifs au même marché sous-traite une partie à des sous-traitants, le temps passé par chaque sous- traitant doit être considéré comme temps consacré par l’entreprise au marché et pris ainsi en considération pour la détermination de la période de six mois. Toutefois, pour déterminer la durée de six mois, il ne faut pas tenir compte du temps que l’entreprise a déjà passé pour l’exécution d’autres marchés qui n’ont aucun lien avec le marché concerné.
  • 17. 3) Taux de la retenue à la source Les personnes sont soumises à l’impôt sur le revenu ou à l’impôt sur les sociétés par voie de retenue à la source libératoire aux taux suivants : - 5% du montant brut des rémunérations pour les travaux de construction, - 10% du montant brut des rémunérations pour les opérations de montage, - 15% du montant brut des rémunérations pour les activités de surveillance ainsi que pour toutes les autres activités et services réalisés par les associés ou membres de sociétés ou groupements et services La retenue à la source en question doit être opérée par les entités publiques des sommes revenant aux personnes non résidentes en question et ce à l’occasion de chaque paiement qu’il soit à titre d’avance ou d’acomptes ou de règlement définitif des prestations déjà effectuées. 4) Obligations fiscales incombant aux personnes concernées Les personnes qui sont soumises à la retenue à la source libératoire et bien qu’elles soient établies en Tunisie sont dispensées : - de la tenue d’une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises, - du dépôt de la déclaration de l’IR ou de l’IS. Toutefois, les personnes demeurent soumises à l’obligation d’effectuer et de reverser les retenues à la source prévues par les articles 52 et 53 du code de l’IRPP et de l’IS; dans le cas où elles paient des montants passibles de la retenue à la source et de déposer la déclaration mensuelle de la retenue à la source à ce titre et ce étant donné que les mesures introduites par la loi de finances pour l’année 2004 visent uniquement à simplifier les modalités d’imposition des personnes concernées en matière d’impôt sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés. Elles restent tenues également de déposer les déclarations mensuelles relatives, notamment, à la taxe sur la valeur ajoutée et aux autres droits et taxes assis sur le chiffre d’affaires, à la taxe de formation professionnelle, à la contribution au fonds de promotion de logements pour les salariés et à la taxe sur les établissements à caractère industriel, commercial ou professionnel.
  • 18. C.2/ option pour l’imposition sur la base des revenus ou bénéfices nets réalisés L’option pour l’imposition sur la base des revenus ou bénéfices nets réalisés est exercée par voie d’une demande qui doit être déposée à cette fin par les personnes concernées auprès du bureau du contrôle des impôts compétent et ce lors du dépôt de la déclaration d’existence prévue par l’article 56 du code de l’IR et de l’IS par la société, par le groupement ou par lesdites personnes. La demande en question doit être formulée en double exemplaire. Le chef du bureau du contrôle des impôts compétent y appose son visa et remet une copie à l’entreprise concernée qui se charge de la présenter a l’entité publique des sommes objet de la retenue à la source. Une copie de la demande visée est conservée dans le dossier fiscal de l’intéressé. En cas d’option pour le paiement de l’IR ou de l’IS sur la base des revenus ou des bénéfices nets² réalisés, lesdites personnes sont soumises à toutes les obligations fiscales et comptables incombant aux personnes établies en Tunisie dont notamment la tenue d’une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises, le dépôt de la déclaration d’existence, des déclarations mensuelles et des déclarations annuelles relatives à l’IR ou à l’IS
  • 19. . L’article 28 de la loi de finances pour l’année 2016 a soumis les non résidents qui exercent leur activité en Tunisie dans le cadre d’un établissement stable et qui ne déposent pas la déclaration d’existence conformément aux dispositions de l’article 56 du code de l’IRPP et de l’IS à l’impôt par voie de retenue à la source au taux de 15%. La retenue à la source est effectuée sur tous les montants leur revenant toutes taxes comprises, et ce, quelque soit la nature de leur activité. Le taux est ramené a 25% lorsque l’ établissement stable est d’une entreprise résidente dans un Etat dont le régime fiscal est privilégié En cas de la régularisation par les établissements stables de leur situation fiscale par le dépôt de la déclaration d’existence pour les établissements stables dont la durée d’activité n’excède pas 6 mois en Tunisie : La retenue à la source effectuée au taux de 15% est déductible de la retenue à la source due au taux de 5% pour les chantiers de construction ou au taux de 10% pour les opérations de montage. La retenue à la source est également déductible de l’impôt liquidé sur la base de leurs bénéfices réels en cas d’option pour la tenue d’une comptabilité y compris les établissements stable exerçant d’autres services
  • 20. II- les impôts indirects en l’absence de CNDI : Une entreprise étrangères dotée ou non d’un établissement en Tunisie doit être traitée exactement comme l’entreprise tunisienne pour ce qui concerne les impôts indirectes et le seul facteur qui intervient pour différencier le traitement des entreprises étrangères c’est le phénomène de territorialité comme ce qui concerne les impôts directs. Il est à préciser que la notion d’entreprise ou personne étrangère établie en Tunisie pour ce qui concerne l’application de la TVA est celle qui y ont le siège de leurs activités ou un établissement stable ou à défaut, leur domicile ou leur résidence habituelle. Ainsi les entreprises établies en Tunisie sont soumises au même régime et aux mêmes obligations comptables et déclaratives que les entreprises tunisiennes effectuant des opérations identiques. les nouvelles dispositions de l’article 19 bis, ajoutées au code de la TVA, modifié par l’article 34 de la loi 2015-53 portant la loi de finance de 2016 prévoient que tous les montants payés par l’Etat, les collectivités locales, les entreprises et établissements publics , relatifs à des opérations soumises à la TVA réalisées dans le cadre de marchés,
  • 21. sont désormais soumis à la retenue à la source au taux de 25% sur le montant de la taxe sur la valeur ajoutée ;payés au titre de leurs acquisitions de marchandises, matériels, bien d’équipements et services, immeuble et fonds de commerce La retenue à la source est appliquée, même si le paiement des montants est effectué pour le compte d’autrui. Il y a lieu de noter par ailleurs que conformément aux dispositions de l’article 19 du code de la TVA, la retenue à la source continue à être opérée au taux de 100% au titre de tous les montants dus par l’Etat, les collectivités locales, les établissements et entreprises publics et payés aux personnes physiques ou aux personnes morales non domiciliées ni établies en Tunisie. Pour les marchés conclus avec l’Etat, les collectivités locales, les entreprises et établissements publics, la TVA est exigible à l’encaissement alors que le fait générateur applicable aux ventes ou aux prestations de services selon le cas détermine le taux de la taxe applicable . La base imposable est constituée par : le prix des marchandises, travaux ou services, tous frais, droits et taxes inclus à l’exclusion de la TVA elle-même ; les montants supplémentaires décidés par la commission de révision exceptionnelle des prix des marchés publics dans le cadre de la révision du prix initial ;
  • 22. a- Régime des entreprises non établies au regard de la TVA Les Etats cherchent toujours à imposer les profits qui naissent sur leur territoire même s’ils reviennent à des personnes qui sont fiscalement des non résidents. Ceci se justifie par le fait que la réalisation du revenu sur leur territoire a été rendue possible par l’utilisation des biens de l’Etat que ca soit infrastructure, services ….. Cette imposition dans le pays de la source est universelle. De ce fait chaque personne physique ou morale malgré qu’il ne soit pas rattaché au territoire fiscal tunisien en absence de résidence, d’une siège social ou d’un établissement est toujours liée à l’atmosphère fiscal tunisien lorsqu’elle perçoit des revenus de sources tunisiennes. Et en vu de rationaliser l’imposition de ces revenus surtout pour ce qui est impôt indirect, la loi n°2002-101 du 17 décembre 2002 portant loi de finance pour l’année 2003 a introduit plusieurs dispositions qui ont engendré des modifications substantielles à la fiscalité internationale tunisienne qui ont touché le régime d’imposition indirecte. les retenus de garanties au titre d’un marché public et les avances représentant la contrepartie de travaux, est applicable aux différents types des marches (études, fournitures des biens et services, travaux…)
  • 23. Les personnes non établies en Tunisie peuvent être donc concernés par la TVA tunisienne lorsque ils rentrent dans le champs de la territorialité tunisienne de la TVA cette notion a été très bien définie par l’article 3 du code de la Tva : Lorsqu’il s’agit d’opération de vente, il faudrait qu’elle soit réalisé dans les conditions de livraison de la marchandise en Tunisie, c’est à dire lorsque la délivrance des produits à l’acheteur est effectuée sur le territoire tunisien. S’il s’agit d’une prestation de service, cette dernière qui est faite par une personne non établie ni domiciliée en Tunisie, rentre dans le champ d’application de la TVA, l’lorsque le lieu d’utilisation ou d’exploitation du service rendu, du droit cédé ou de l’objet loué. L’lorsque la marchandise est délivrée à l’étranger et son dédouanement est effectué par le client établi ou domicilié en Tunisie, cette opération est considérée comme une importation passible à ce titre de la TVA entre les mains de l’importateur
  • 24. De ce fait une entreprise étrangère malgré qu’elle ne disposait pas d’un établissement sur le territoire tunisien peut réaliser des recettes pour laquelle la TVA est due en Tunisie et elle peut aussi engager des dépenses grevés de TVA tunisienne. Le principe de la neutralité consacre alors le traitement à égalités entre le deux entreprises que sa soit tunisienne ou étrangère en ce qui concerne le paiement ou la déduction de la TVA. Le code de la TVA travers l’article 19 a essayé de garantir le paiement ainsi que le respect de l’obligation administrative comptable et déclarative des taxes dues lorsque l’entreprise est étrangère. Avant la loi de finance pour l’année 2003 l’article 19 du code de la TVA différencie entre un régime fiscal des entreprises étrangères non établies en Tunisie qui ont un représentant en Tunisie et ceux qui n’ont pas désigné un représentant fiscal en Tunisie. En fait les personnes qui réalisent des opérations soumises à la TVA et n’ayant pas d’établissement en Tunisie doivent accréditer un représentant établi en Tunisie qui s’engage à effectuer les formalités auxquelles sont soumis les assujettis à la taxe et relatives notamment à la déclaration de la TVA et son paiement au trésor.
  • 25. En cas d’absence d’un représentant fiscal, il peut être réclamé au client de le la personne morale ou physique n’ayant pas établissement en Tunisie et tant qu’elle est redevable envers lui du paiement d’une somme quelconque au titre d’une opération soumise à la TVA , de payer le montant de la TVA du sur la dite opération et ce dans la limite de sa dette. Ce paiement le libère valablement à due concurrence envers la personne morale ou la personne physique n’ayant pas d’établissement en Tunisie qui a réalisé à son profit l’opération soumises à la taxe. Il en résulte que :  lorsque le client tunisien n’a pas de dette envers son fournisseur ou son prestataire de service étranger La TVA exigible au titre de ces opérations taxables ne peut plus être réclamée par les autorités fiscales tunisiennes.  Lorsque le client tunisien serait invité à acquitter la TVA due au lieu de l’étranger, en application de l’article 19 du code de la TVA, il est autorisé à imputer la somme payée au titre de cette TVA sur le montant total de sa dette.
  • 26. Mais ce dispositif fiscal est insuffisant pour sécuriser les Finances de l’Etat vu que :  les entreprises étrangères généralement ne sont pas au courant qu’ils sont redevables de designer un représentant fiscal sur le territoire Tunisien pour accomplir leurs obligations fiscales.  il n’ya aucune obligation qui s’impose au client tunisien pour se substituer par sa propre initiative, à l’entreprise étrangère défaillante.  Le retard de l’intervention des autorités locales surtout avec le risque que le client soit au moment de leur intervention totalement libéré de sa dette envers son fournisseur. Et afin de faire face à ces défaillances le législateur fiscal a modifié ces dispositions a travers les articles de la loi de finance pour l’année 2003 , pour le but d’améliorer le recouvrement de la TVA et de mieux clarifier l’obligation fiscale à l’égard de la TVA.
  • 27. •l’amélioration du recouvrement de la TVA : la loi n°2002-101 du 17 décembre 2002 portant la loi de finance de 2003 complété par la note commune 12/2003 en vu de L’imposition des opérations réalisées par les personnes n’ayant pas d’établissement en Tunisie a modifié a travers l’article 55 les dispositions de l’article 19 du code de la TVA et ceci afin d’améliorer le recouvrement de la TVA il a bien défini les opérations qui sont concernés par la retenue à la source qui sont : toutes les opérations réalisées par les personnes morales et les personnes physiques n’ayant pas d’établissement en Tunisie, et qui y effectuent des opérations soumises à la TVA. Cette retenu à la source elle doit être opérée par le client tunisien au moment du paiement du prix et elle doit être reversée dans le mois suivant à la recette des finances compétente. A l’égard de l’assujetti non établi en Tunisie la dite retenue à la source est considérée comme étant libératoire de la TVA.
  • 28. Selon les articles 55 et l’article 56 de la loi n°2002-101 du 17 décembre 2002 portant loi de finances pour l’année 2003 et suivant la doctrine administrative la retenue à la source au taux de 100% couvre les opérations réalisées par les personnes morales ou les personnes physiques n’ayant pas un établissement en Tunisie y compris les opérations qu’elles réalisent au profit de l’Etat, des collectivités locales et des entreprises et des établissements publics, et ce que ces opérations soient réalisées ou non dans le cadre de marché. Les clients des personnes morales ou physiques qui n’ont pas d’établissement en Tunisie doivent effectuer la retenue au montant total de la TVA due sur l’opération soumise à la dite taxe et réalisé à leur profit au titre des sommes payées aux personnes morales ou physiques mais avant ils doivent vérifier que le fournisseur n’a pas un établissement en Tunisie. La personne n’ayant pas procédé à cette retenue à la source selon la législation fiscale, ou l’ayant fait d’une manière insuffisante est punie d’une amende conformément aux dispositions de l’article 83 du code des droits et des procédures fiscaux toute personne n’ayant pas procédé à la retenue à la source selon la législation fiscale, ou l’ayant fait d’une manière insuffisante est punie d’une amende :
  • 29. 0,75% au titre de chaque mois de retard ou fraction de mois de retard en cas de paiement spontané de la taxe et avant l’intervention des services du contrôle fiscal. 1% au titre de chaque mois de retard ou fraction de mois de retard en cas de constatation d’un retard suite à l’intervention des services de contrôle fiscal et le paiement de la taxe due dans un délai de 30 jours à partir de la date de la reconnaissance de dette et avant l’achèvement de la phase de conciliation judiciaire. 1,25% au titre de chaque mois de retard ou fraction de mois de retard dans tous les autres cas. Le montant minimum de l’amende est fixé dans tous les cas à 5 dinars au titre de chaque déclaration et chaque impôt. Le défaut de paiement des sommes dues au trésor dans le délai de 6 mois à partir du premier jour qui suit l’expiration du délai imparti pour le paiement, entraîne l’application d’une amende de 1000D à 50 000D et d’un emprisonnement de 16 jours et 3 ans . Le client qui a effectué la retenue à la source de la TVA doit délivrer à la personne morale ou physique une attestation relative au montant de la TVA. Dans le cas ou le client tunisien ne respecte pas cette obligation il est considérée en infraction. Le contrevenant est passible dans ce cas d’une amende de 100D à 5 .000D.
  • 30. •la clarification de la TVA Les nouvelles dispositions de l’article 19 nouveaux elles ont essayé de mieux clarifier l’obligation fiscale par rapport à la TVA l’article 19 stipule que : Les personnes morales et les personnes physiques n’ayant pas d’établissement en Tunisie et ayant supporté la retenue à la source au titre de la TVA peuvent à l’instar des personnes assujetties et établies en Tunisie, accomplir les formalités requises en matière de la TVA. Ces personnes qui ont supporté la retenue à la source de la TVA au taux de 100% au titre des opérations réalisées en Tunisie et soumises peuvent ainsi opter pour la déclaration de la TVA objet de la retenue à la source et déduire la TVA ayant grevé les marchandises et services nécessaires à la réalisation des opérations soumises à la dite taxe et de la loi 2002-101 du 17 décembre 2002 portant loi de finance de 200 3. A cet effet, elles doivent :  - déposer une déclaration d’existence selon un modèle établi par l’administration, auprès du bureau de contrôle des impôts dont dépend le siège du représentant de la personne n’ayant pas d’établissement en Tunisie et à défaut auprès du bureau de contrôle des impôts dont dépend le siège de son client en Tunisie,  - déposer une déclaration de TVA
  • 31. Pour ce qui concerne la restitution de le la TVA l’article 55 a prévu qu’en cas de crédit de TVA provenant de la déclaration de la TVA des personnes morales et des personnes physiques concernées par la retenue à la source de la TVA, il peut être restitué conformément aux dispositions de l’alinéa 3 bis du paragraphe I de l’article 15 du code de la TVA. Sur la base de ce qui précède et conformément aux dispositions de l’article 32 du code des droits et des procédures fiscaux, la restitution de la TVA provenant de l’opération de la retenue à la source s’effectue directement auprès du receveur des finances sur la base d’une demande visée par le chef du centre de contrôle fiscal. Le visa de la demande de restitution est opéré dans un délai maximum de 30 jours à partir de la date de dépôt de la demande de restitution. Il est à préciser que la notion d’entreprise ou personne étrangère établie en Tunisie pour ce qui concerne l’application de la TVA est celle qui y ont le siège de leurs activités ou un établissement stable ou à défaut, leur domicile ou leur résidence habituelle. Ces entreprises étrangères sont soumises au même régime et aux mêmes obligations comptables et déclaratives que les entreprises tunisiennes effectuant des opérations identiques.
  • 32. b- Régime des entreprises non établies au regard du droit de l’enregistrement Les autres aspects fiscaux des marchés publics internationaux, certes ils sont importants mais ils ne traduisent aucune spécificité ni subdivision interne, c’est le droit interne qui s’applique : En effet, en application de l’Article 20 (N°19 nouveau) du code des DET, les actes sous seing privé portant marchés, concessions, opérations de publicité, franchise, mutation à titre onéreux de propriété des droits industriels, artistiques ou littéraires ou de droit d'exploitation ou d'usage de ces droits ou portant transactions à titre onéreux avec les artistes, les créateurs ou les sportifs en leur qualité professionnelle, sont soumis à un taux de 0.5% sur la base du montant brut de la convention TTC. L’article 32 du code des Droits d’enregistrement et du timbre stipule aussi que les droits d’enregistrement exigible si dessus cités sont liquidé sur la base de leurs valeur y compris tous droits et taxes dus conformément à la législation en vigueur. Toutefois pour une durée limitée ou pour une durée supérieure à 3 ans le droit d’enregistrement exigible est liquidé sur la base de la valeur du contrat pour les trois premières années.
  • 33. BIBLIOGRAPHIE - Bernard Castagnède : Précis de fiscalité internationale, PUF 27ème édition 2002. - Habib Ayadi : Droit fiscal international, CPU 2001. - Louis Carton : Droit fiscal international et européen-Dalloz 1981. - Mabrouk Maalaoui : Mémento Impôt direct en Tunisie, 2009 - Slim Besbes : Le principe de la légalité de l’impôt en droit Tunisien, Faculté de droit et des sciences politiques de Tunis, 2005. -Slim Besbes : Mémento de Fiscalité Internationale. -Article Mr Slim Besbes »Régime fiscal des opération réalisées avec un pays n’ayant pas conclu de CFNDI avec la Tunisie » la revue comptable et financière n°60 année 2003
  • 34. Les notes communes  - Note Commune n° 27-Texte DGI 92/41 DGI 145 ;  - Note commune n° 41/2002, Texte DGI 2002/63, DGI 519 : Conditions d’imposition des dividendes, des intérêts, des redevances et des bénéfices des entreprises dans le cadre des conventions de non double imposition conclues par la Tunisie et d’autres pays  - Note commune n° 28/2004, Texte DGI 2004/32, DGI 185 : Commentaires des dispositions de l’article 70 de la loi n° 2003-80 du 29 décembre 2003 portant loi de finances pour l’année 2004 relatives à l’assouplissement des obligations fiscales et comptables pour les établissements tunisiens des entreprises étrangères exerçant en Tunisie pour une période limitée.  - Prise de position n° 404 du 29 mars 1999  - Note commune n° 17/2003, Texte DGI 2003/26. DGI 149: Commentaire des dispositions des articles 45 à 51 de la loi n° 2002-101 du 17 décembre 2002 portant loi de finances pour l'année 2003.  - Note commune n° 28/2004, Texte DGI 2004/32, DGI 183 : Commentaires des dispositions de l’article 70 de la loi n° 2003-80 du 29 décembre 2003 portant loi de finances pour l’année 2004 relatives à l’assouplissement des obligations fiscales et comptables pour les établissements tunisiens des entreprises étrangères exerçant en Tunisie pour une période limitée.  - Note commune N16/2019 portant commentaire des dispositions des articles 35 et 50 de la loi n°8108-56 du 27 décembre 2018 portant loi de finances pour l’année 2019 relatives au régime fiscal des opérations réalisées avec les entreprises résidentes ou établies dans des Etats ou territoires dont le régime fiscal est privilégié.  - Prise de position n° 9954 de 1998 : Faute d’un critère suffisamment précis l’administration fiscale apprécie les situations au cas par cas, en laissant toujours la porte ouverte devant une éventuelle qualification de marché, en fonction des circonstances précises de l’affaire. Ce pragmatisme est exprimé de la manière suivante dans la prise de position précitée « Sur la base de ce qui précède, les opérations de vente effectuées dans les conditions décrites dans votre courrier et reprises ci - haut ne constituent pas des marchés et les montants payés à ce titre ne doivent pas faire l’objet de la revenue à la source au taux de 1,5%.  - Prises de position n° 212, n° 9954 de 1998 et n° 4579 du 23 mars 2000.