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Comme chaque année, le patrimoine des redevables de l’Impôt de Solidarité sur la Fortune (ISF) va
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L’ISF 2009 à la loupe

  1. 1. 1 DOSSIER D’INFORMATION ISF 2009 : les déclarations d’impôts à la loupe Déclaration d’Impôts Sur la Fortune – mai 2009 Comme chaque année, le patrimoine des redevables de l’Impôt de Solidarité sur la Fortune (ISF) va devoir être déclaré pour le 15 juin prochain. Dans cette perspective, il nous a paru utile de revenir sur certaines réductions d’impôt et quelques solutions jurisprudentielles ou administratives récentes. Réductions d’impôt Plusieurs avantages fiscaux en faveur des contribuables passibles de l’ISF ont été instaurés par la loi en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat (dite « loi TEPA ») du 21 août 2007 n°2007- 1223. Légèrement aménagés par les lois de finances pour 2008 et 2009, ces avantages sont toujours d’actualité aujourd’hui. Il importe de bien noter que les versements pris en compte sont ceux effectués entre la date limite de dépôt de la déclaration de l'année précédant celle de l'imposition et la date limite de dépôt de la déclaration de l'année d'imposition. Ainsi pour l'ISF de l’année 2009, les versements à retenir sont ceux effectués à compter du 16 juin 2008 et jusqu’au 15 juin 2009. • Investissements dans les PME ou certains fonds de capital risque Cet avantage fiscal se traduit par une réduction d’impôt égale à 75 % des souscriptions au capital de PME européennes, dans la limite annuelle de 50 000 € (ce qui correspond à un investissement optimum de 66 667 € par an). Cette réduction d’impôt peut, sous certaines conditions, être également obtenue pour les souscriptions versées au profit d’une société holding ayant pour objet exclusif la détention de participations dans des sociétés exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière (à l’exclusion de la gestion de leur propre patrimoine mobilier ou immobilier). Les souscriptions réalisées au profit d’une société dont les titres constituent pour le redevable, son conjoint, son partenaire au titre d’un PACS ou son concubin notoire, des biens professionnels au sens de l’ISF, peuvent aussi bénéficier de cette réduction d’impôt. La souscription au capital de certains Fonds d’Investissement de Proximité (FIP), FCPR ou FCPI, peut également ouvrir droit à une réduction d’impôt égale à 50 % du montant des versements effectués, dans la limite annuelle de 20 000 €. Obligations déclaratives : Le bénéfice de ces réductions d'impôt est subordonné au respect d'obligations déclaratives à la charge tant du redevable que de la société ou du fonds d'investissement. Les pièces justificatives demandées doivent être jointes par les redevables à leur déclaration d'ISF. Pour l’ISF dû au titre de l’année 2009, l’Administration vient d’admettre que les obligations déclaratives à la charge des redevables, des sociétés et des opérateurs au titre du dispositif
  2. 2. 2 « ISF-PME » puissent être satisfaites, pour la généralité des contribuables, au plus tard le 15 septembre 2009 (Rescrit RES N°2009/30 (ENR) publié le 5 mai 2009). Cette tolérance n’est pas une prolongation de la période d’investissement des holdings, mais leur permet de procéder aux opérations requises jusqu’au 15 juin 2009 et de ne délivrer les attestations qu’ultérieurement. • Dons à certains organismes Enfin, les dons effectués au profit d’organismes d’intérêt général agissant dans le domaine de la recherche, de l’enseignement supérieur ou de l’insertion des personnes par l’activité économique sont susceptibles d’ouvrir droit à réduction d’ISF à hauteur de 75 % de leur montant, dans la limite annuelle de 50 000 €. Il résulte de l’objectif même de cette mesure qu’en principe, les dons à des associations, même reconnues d’utilité publique, telles que l’association « Les Restos du Cœur » n’ouvrent pas droit à cette réduction d’impôt. Il existe là une différence sensible avec l’impôt sur le revenu pour lequel les dons effectués à ce type d’association ouvrent droit à une réduction d’impôt dont le taux normal de 66 % (dans la limite de 20 % du revenu imposable) est au surplus porté à 75 % (dans une limite annuelle fixée à 495 €). Cela étant, dès lors que certaines associations départementales des « Restos du Cœur » participent à l’insertion sociale et économique des personnes les plus démunies, dans le cadre de chantiers d’insertion qu’elles créent et gèrent, l’Administration admet désormais que les dons qui leur sont consentis sont susceptibles d’ouvrir droit à la réduction d’ISF (Réponse Ministérielle Jean-Louis Masson n°04718, JO Sénat 26 février 2009, p. 496). Bouclier fiscal L’article 11 de la loi TEPA du 21 août 2007 a modifié sensiblement le mécanisme du bouclier fiscal mis en place par la loi de finances pour 2006. Son taux est ainsi passé de 60 % à 50 %, pour les demandes de plafonnement déposées depuis le 1 er janvier 2008 et ses effets portent également sur les contributions et prélèvements sociaux à caractère fiscal (CSG, prélèvement social de 2%, contribution additionnelle de 0,3%, prélèvement social de 2% et CRDS). Le droit à restitution est acquis au 1 er janvier de la deuxième année suivant celle de la réalisation des revenus et doit être exercé au plus tard le 31 décembre de la même année. On retiendra que compte-tenu de la nature particulière de ce droit à restitution, l’Administration a décidé de l’exclure du champ d’application de l’ISF. Il n’y donc pas lieu de faire figurer à l’actif de la déclaration d’ISF le montant de la créance correspondant à ce droit (Rescrit RES N°2008/29 (ENR) publié le 16 décembre 2008). Par ailleurs, alors qu’en principe, la restitution est obtenue par voie de réclamation, depuis le 1 er janvier 2009 les redevables peuvent procéder à une auto-liquidation de leur droit et l’imputer sur leur cotisation d’ISF, ou encore sur leurs taxes foncières et d'habitation afférentes à leur habitation principale et sur les contributions et prélèvements sociaux sur les revenus de leur patrimoine. Les contribuables qui n’ont pas déjà présenté une demande en restitution, pourront opportunément calculer eux-mêmes leur droit de créance afin de pouvoir l’utiliser pour le paiement de l’impôt qui doit accompagner la souscription de la déclaration ISF de cette année.
  3. 3. 3 Jurisprudence et solutions nouvelles • Impatriés La loi de modernisation de l’économie (loi n° 2008- 776 du 4 août 2008) entrée en vigueur le 6 août 2008, a aménagé les règles de territorialité en matière d’ISF dans le cadre de la réforme plus globale de la fiscalité des impatriés. Le régime d’exonération partielle qui en résulte n’est notamment pas lié à la nationalité du contribuable, à la différence de certains dispositifs conventionnels. Désormais, les personnes qui s’installent en France ne sont redevables de l’ISF qu’à raison de leurs biens situés en France et restent à l’abri de cet impôt pour tous leurs biens situés à l’étranger pendant cinq ans. Le bénéfice de cette mesure est toutefois réservé aux seules personnes qui n'ont pas été fiscalement domiciliées en France au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles s’installent en France. Mais bien qu’elle cette mesure ait été prise dans le cadre d’une réforme du statut des cadres impatriés en France, elle s’applique aussi bien aux personnes qui s’installent en France pour des raisons professionnelles que pour toute autre raison (retraite, congés sabbatiques, etc). • Biens mis en trust Le trust est une institution de droit étranger, issue du droit anglo-saxon, sans équivalent en droit français. C’est un mécanisme juridique par lequel le « constituant » confie à un « trustee » des biens dont il se dessaisit (de façon irrévocable ou non) à charge pour celui-ci de les gérer et de les faire fructifier, avant d’en faire bénéficier une troisième personne, le « bénéficiaire » ou éventuellement le constituant lui-même. Etant très flexible, le trust peut revêtir plusieurs formes. En particulier, il peut être révocable ou non, selon que le constituant se dessaisit irrévocablement de la propriété des biens, et discrétionnaire ou non, selon que le trustee exerce le pouvoir de distribuer (ou d’accumuler) plus ou moins discrétionnairement le capital et les revenus des biens mis en trust. Le droit de propriété est ainsi partagé entre le « legal ownership » du trustee et « l’equitable ownership » du bénéficiaire, de sorte qu’aucun ne peut revendiquer la qualité de propriétaire au sens du droit civil français. La Cour de cassation, dans une décision du 31 mars 2009, a été amenée à connaître, pour la première fois, l’application au trust des règles fiscales françaises en matière d’ISF. En l’espèce, une citoyenne américaine avait transféré un portefeuille de titres à un trust américain, dont elle était également la bénéficiaire. Postérieurement à son décès, l’administration fiscale a réclamé à ses héritiers l’impôt de solidarité sur la fortune due par la défunte au titre dudit portefeuille. Les héritiers, invoquant la loi de l’Etat de New-York sous laquelle le trust a été constitué et applicable en l’espèce, ont fait valoir d’une part, que le trust emporte un transfert de la propriété des biens au profit du « trustee », et d’autre part, qu’il institue un démembrement de propriété inconnu du droit français, de sorte que le bénéficiaire n’est ni propriétaire, ni usufruitier au sens du code civil français. Ils estimaient par conséquent que les biens qui avaient été mis en trust ne pouvaient plus être retenus dans l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune de la constituante. Le juge a écarté cette argumentation en considérant qu’il y avait lieu de procéder à l’analyse des stipulations de l’acte de trust. En l’espèce, dès lors que le trust était révocable et non discrétionnaire, il a considéré que la constituante ne s’était pas dessaisie de la propriété des biens, le trust constituant un simple instrument de gestion, et qu’ainsi, les biens restaient imposables entre ses mains (Cass. com, arrêt du 31 mars 2009, n°07-20219, Mme d’Elbé e). En pratique, pour déterminer exactement le traitement fiscal applicable aux biens mis dans un trust, il convient d’analyser les engagements contractuels inclus dans l’acte de trust afin d’en tirer les conclusions appropriées en droit civil français.
  4. 4. 4 • Dette contractée par un nu-propriétaire On sait que les dettes contractées pour l’achat de biens exonérés doivent être imputées en priorité sur la valeur des dits biens (CGI, art. 769) et qu’en présence d’un bien démembré, seul l’usufruitier est redevable de l’ISF (CGI, art. 885 G). La Cour de cassation vient de préciser que la nue-propriété d’un bien démembré ne peut être qualifiée de bien exonéré au motif que l’usufruitier est redevable de l’ISF sur la valeur en pleine propriété du bien, comprenant ainsi non seulement la valeur de l’usufruit mais également la valeur de la nue- propriété du bien. Peut ainsi être déduit de l’actif brut taxable à l’ISF, le capital de l’emprunt contracté pour financer l’acquisition de la nue-propriété d’un bien immobilier et les travaux y afférents (Cass.com., arrêt du 31 mars 2009, n°08-14645). • Exonération biens professionnels et condition de rémunération En application de l’article 885 O bis 1° du CGI, le dirigeant d’une société soumise à l'impôt sur les sociétés ne peut prétendre à la qualification des biens professionnels exonérés pour la participation qu'il détient dans la société qu'à la condition, notamment, que l'exercice des fonctions dirigeantes lui procure une rémunération normale représentant plus de la moitié de ses revenus annuels professionnels. Pour apprécier la condition de rémunération lorsque le redevable exerce une autre activité au sein de la même société, la doctrine administrative admet de prendre en compte la rémunération qui y est attachée (doc. adm. 7 S 3322, n°15, dernier alinéa et BOI 7 S-7-05 du 3 octobre 2005). Dans le cas où un conjoint exerce dans une société une fonction dirigeante et que les actions de cette société ne lui appartiennent pas mais sont la propriété de l'autre conjoint ou de leurs enfants mineurs, ladite participation sera considérée comme un bien professionnel pour la détermination de l'ISF mis à la charge du foyer fiscal dès lors que les fonctions dirigeantes procurent au conjoint qui les exerce une rémunération qui représente plus de la moitié de ses revenus professionnels (Doc. Adm. 7 S-3322 n° 12). Cela étant, les conditions relatives à l’exercice des fonctions de direction et à leur rémunération doivent être remplies par le même conjoint ou concubin notoire et non au niveau du foyer fiscal, y compris dans le cas d’une société holding animatrice. Ainsi, un redevable qui exerce des fonctions de direction dans une société holding, sans percevoir aucune rémunération à ce titre, ne peut se prévaloir du bénéfice du régime d’exonération des biens professionnels, même si son conjoint exerce des fonctions rémunérées au sein des filiales (Cass. com. arrêt du 26 février 2008 et BOI 7 S-4-09 n°29 du 17 mars 2009). A propos de Taj Taj est l’un des premiers cabinets d’avocats français, spécialisé en stratégies fiscales et juridiques internationales. Il compte aujourd’hui 375 professionnels parmi lesquels 42 associés, basés à Paris, Bordeaux, Lille, Lyon, Marseille, Toulouse et Tours. Ses expertises les plus réputées couvrent la fiscalité internationale et les prix de transfert, les fusions acquisitions, la fiscalité indirecte, le contrôle fiscal et contentieux, la fiscalité de la mobilité internationale, le droit social, le droit des affaires et des entreprises en difficulté. Taj est membre de Deloitte Touche Tohmatsu et s’appuie sur l’expertise de 20 000 fiscalistes de Deloitte situés dans 150 pays. Pour en savoir plus, www.taj.fr ou www.taj-strategie.fr A propos de Deloitte dans le monde Deloitte fournit des services professionnels dans les domaines de l’audit, de la fiscalité, du consulting et du corporate finance, à ses clients du secteur public ou privé, de toute taille et de toute activité. Fort d’un réseau de firmes membres dans 140 pays, Deloitte allie des compétences de niveau international à des expertises locales pointues afin d’accompagner ses clients dans leur développement partout où ils opèrent. Nos 165 000 professionnels sont animés par un objectif commun, faire de Deloitte la référence en matière d’excellence de service. Les collaborateurs et associés de Deloitte sont unis par les mêmes engagements, fondés sur l’éthique professionnelle, les services à forte valeur ajoutée, le respect de l’individu et la richesse issue de notre diversité culturelle. Ils évoluent dans un environnement de travail favorable qui leur fait bénéficier de formation continue, de projets professionnels ambitieux et d’opportunités de carrière enrichissantes. Chaque professionnel de Deloitte contribue à renforcer notre engagement citoyen, à construire la confiance des marchés et à laisser une empreinte positive à toutes les actions entreprises. Deloitte fait référence à Deloitte Touche Tohmatsu, un Verein suisse (association), et à son réseau de cabinets membres qui sont chacun constitués en entités indépendantes et juridiquement distinctes. Pour en savoir plus sur la structure légale de Deloitte Touche Tohmatsu et de ses cabinets membres, consulter www.deloitte.com/about

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